ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/2543/22                                                                                 Суддя першої інстанції: Лапій С.М.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  25 квітня 2023 року                                                                                            м. Київ
          Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
          головуючого судді          - Пилипенко О.Є.  
          суддів                              - Глущенко Я.Б. та Шелест С.Б, 
          при секретарі                    - Ткаченко В.В., 
          розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 27 липня 2022 року у справі за адміністративним позовом Фермерського господарства «Деяніра» до Головного управління Державної податкової служби у Київській області, Державної податкової служби України про визнання дій протиправними та зобов`язання вчинити певні дії,

В С Т А Н О В И Л А :
У лютому 2022 року позивач - Фермерське господарство «Деміра» звернувся до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Київській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та зобов`язання вчинити певні дії, в якому просив:
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, Головного управління Державної податкової служби України у Київській області №3392650/19421253 від 18.11.2021 року про відмову в реєстрації податкової накладної;
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, Головного управління Державної податкової служби України у Київській області №3392651/19421253 від 18.11.2021 року про відмову в реєстрації податкової накладної;
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, Головного управління Державної податкової служби України у Київській області №3392652/19421253 від 18.11.2021 року про відмову в реєстрації податкової накладної;
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, Головного управління Державної податкової служби України у Київській області №3392653/19421253 від 18.11.2021 року про відмову в реєстрації податкової накладної;
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, Головного управління Державної податкової служби України у Київській області №3392654/19421253 від 18.11.2021 року про відмову в реєстрації податкової накладної;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні, сформовані фермерським господарством "Деяніра" від 26.10.2021 року №10, від 27.10.2021 року №11, від 28.10.2021 року №12, від 27.10.2021 року №13, від 28.10.2021 року №14.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 27 липня 2022 року адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись з судовим рішенням, відповідач - Головне управління Державної податкової служби у Київській області звернувся із апеляційною скаргою, в якій просив апеляційну скаргу задовольнити, скасувати рішення суду  першої інстанції та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
28 березня 2023 року, відповідно до штампу вхідної кореспонденції суду Вх.№ 14690, від ФГ «Деяніра» надійшов відзив на апеляційну скаргу, відповідно до змісту якого позивач просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін, з огляду на те, що не зважаючи на великий об`єм апеляційної скарги (34 стр.) в останній не зазначено, в чому саме полягає незаконність судового рішення, яке оскаржується.
Відповідно до ч.ч.1, 2, 3 ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
У відповідності до ст.. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Приймаючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що Фермерським господарством «Деяніра» надані необхідні документи, що пропонувались для надання податковим органом, останні не мають дефектів форми чи змісту, посилання відповідача на відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005 в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій є необґрунтованими, оскільки відповідно до п. 12 Порядку № 1165, подання такої таблиці є правом платника податків, а не обов`язком, натомість, рішення Комісії Головного управління ДПС у Київській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних позивача не містять чіткого визначення підстав для прийняття Комісією рішень про відмову в реєстрації вказаних податкових накладних, не відповідають вимогам щодо чіткості та зрозумілості, породжують неоднозначне трактування, що у свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платника податків виконати волевиявлення суб`єкта владних повноважень. 
          Колегія суддів, перевіривши доводи апеляційної скарги, вважає вказаний висновок суду першої інстанції обґрунтованим, з огляду на наступне.
Як встановлено судом та вбачається з наявних матеріалів справи, Фермерське господарство «Деяніра»  зареєстроване як юридична особа Яготинською районною державною адміністрацією Київської області 07.12.1993 року, як платник податку на додану вартість зареєстровано з 01.11.2018 року; індивідуальний податковий номер 194212510253, знаходиться за адресою: вул. Ліснянська, буд. 5, м. Яготин, Яготинський район, Київська область, витяг з реєстру платників ПДВ № 1810254500025.
Основним видом діяльності відповідно до видів за КВЕД фермерського господарства є вирощування зернових (крім рису), бобових культур, насіння олійних культур; змішане сільське господарство; вантажний автомобільний транспорт; ремонт і технічне обслуговування машин і устаткування промислового призначення; виробництво продуктів борошномельно-круп`яної промисловості; оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин.
12 серпня 2021 р. між ФГ «Деяніра» (Постачальник) та ТОВ «Шеколан» (Покупець) укладено договір купівлі-продажу  №5308-21.
Відповідно до  специфікації №2 від 26.10.2021 року до договору купівлі-продажу №5308-21 ФГ "Деяніра" здійснює поставки на користь ТОВ «Шеколан» товару (кукурудза) в повному обсязі (200 тонн +/- 10%) на загальну вартість 1 260 000,96грн., у т.ч. ПДВ 154 736,96грн. Термін поставки до 30 жовтня 2021 року. Датою поставки вважається дата виписки видаткової накладної. Базис поставки франко-склад постачальника за адресою: Київська область, Яготинський район, с. Черняхівка. Покупець, на основі вставленого Продавцем рахунку-фактури, здійснює оплату в розмірі 86% вартості партії товару, решту 14% суми платежу Покупець здійснює після реєстрації Продавцем податкової накладної.
26 жовтня 2021 постачальник відпустив на користь ТОВ «Шеколан» кукурудзу в кількості 77,18 тон на загальну вартість 389228,05 грн., у т.ч. 47 799,94 грн. ПДВ;
27 жовтня 2021 постачальник відпустив на користь ТОВ «Шеколан» кукурудзу в кількості 97,86 тон на загальну вартість 501501,93 грн., у т.ч. 61 587,96 грн. ПДВ;
28 жовтня 2021 постачальник відпустив на користь ТОВ «Шеколан» кукурудзу в кількості 24,12 тон на загальну вартість 123 435,61 грн., у т.ч. 15 158,76 грн. ПДВ;
Відвантаження товару відбувалося зі складу постачальника за адресою: Київська область, Яготинський район, с. Черняхівка, вул. Гречанівська, 13. Загальна кількість поставленої продукції становила 199,16 тон, вартість господарських операцій 1 014 165,59грн.
ФГ "Деяніра" оформило накладні від 26.10.2021 року №14, від 27.10.2021 року №15, від 28.10.2021 року №16; товарно-транспортні накладні №20211026001 3 шт. від 26.10.2021 року, №20211026005, №20211026004, №20211026001, №20211026001 від 27.10.2021 року, №20211026001 від 28.10.2021 року, та рахунки для оплати №6 від 26.10.2021 року, №7 від 27.10.2021 року, №8 від 28.10.2021 року.
ТОВ «Шеколан» оплатило товар, що підтверджується платіжними дорученнями по договору №1909093, №1909094, №1909152.
У зв`язку з цим, ФГ «Деяніра» подало ГУ ДПС у Київській області для реєстрації податкові накладні від 26.10.2021 року №10, від 27.10.2021 року №11, від 28.10.2021 року №12.
Квитанцією від 05.11.2021 року №9331719422 ГУ ДПС в Київській області податкову накладну від 26.10.2021 року року №10 прийнято, її реєстрацію зупинено, запропоновано надати пояснення та документи.
Квитанцією від 05.11.2021 року №9331722781 ГУ ДПС в Київській області податкову накладну від 27.10.2021 року №11 прийнято, її реєстрацію зупинено, запропоновано надати пояснення та документи.
Квитанцією від 05.11.2021 року №9331724922 ГУ ДПС в Київській області податкову накладну від 26.10.2021 року №12 прийнято, її реєстрацію зупинено, запропоновано надати пояснення та документи.
У квитанціях від 05.11.2021 року Головне управління ДПС у Київській області вказує такі мотиви зупинення реєстрації податкових накладних, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрі ПН/РК в ЄРПН. Додатково повідомляємо: показник І)=9,9018%, Р= 0.
16.11.2021 року та 18.11.2021 року ФГ «Деяніра»  подало письмові пояснення та копії документів щодо реальності здійснення операцій по податкових накладних №10 від 26.10.2021 року, №11 від 27.10.2021 року, №12 від 28.10.2021 року реєстрації яких зупинено від 05.11.2021 року на виконання п. 15 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунків коригування в ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.01.2018 року №117.
За результатом розгляду наданих позивачем пояснень та документів Комісією ГУ ДПС в Київській області прийняті рішення від 18.11.2021 року №3392650/19421253, №3392651/19421253, №3392652/19421253 про відмову в реєстрації податкових накладних від 26.10.2021 року №10, від 27.10.2021 року №11, від 28.10.2021 року №12, у зв`язку з неподанням копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів.
Також, 19.10.2021 року між ФГ «Деяніра» (Постачальник) та ПП «Агро-Транс Індустрія» (Покупець) укладено договір купівлі-продажу №45/2021, за умовами якого ФГ «Деяніра» передає, а ПП «Агро-Транс Індустрія» приймає у власність та оплачує товар (кукурудза), на умовах, що вказуються у Додатках до Договору (п.1.1 Договору).
Пунктом 2.2 Договору визначено, що Продавець протягом терміну дії Договору зобов`язується здійснити передачу Товару Покупцю у строк, що вказаний у Додатку до Договору на кожну окрему Товарну Партію. Відповідно до пункту 9.1 Договору даний Договір набирає чинності з моменту його підписання та діє до 30 червня 2021 року. Згідно Додатку №1 до Договору термін приймання - передачі Товару до 31.10.2021. Відповідно до п. 2.1, 2.2., 2.3, 2.4, 3.1, 3.2, 3.3., Договору Додатками визначаються найменування товару, його кількість, ціна за одну тону, загальна вартість товару, умови поставки та оплати.
Згідно з Додатком №1 до Договору від 19.10.2021 року до договору ФГ "Деяніра" передає ПП «Агро-Транс Індустрія» товар - кукурудзу у кількості 159,840 тон на загальну вартість 808 949,56 грн., у т.ч. 99 344,68 грн. ПДВ. Базис поставки - франко-склад постачальника за адресою: Київська область, Яготинський район, с. Черняхівка з відвантаженням в автотранспорт Покупця. За кожну товарну партію товару, згідно з додатками до Договору Покупець здійснює продавцю попередню оплату в розмірі 86% від загальної суми товарної партії, вказаної в Додатку, решту 14% суми платежу Покупець здійснює після реєстрації Продавцем податкової накладної.
Постачальник 27.10.2021 року відпустив на користь ПП «Агро-Транс Індустрія» кукурудзу в кількості 108,56 тон на загальну вартість 549 421,70 грн., у т.ч. 67 472,82 грн. ПДВ;
Постачальник 28.10.2021 року відпустив на користь ПП «Агро-Транс Індустрія» кукурудзу в кількості 51,28 тон на загальну вартість 259 527,86 грн., у т.ч. 31 871,84 грн. ПДВ;
Відвантаження відбулося зі складу постачальника за адресою: Київська область, Яготинський район, с. Черняхівка, вул. Гречанівська, 13.
Загальна кількість поставленої продукції становила 159,84 тон, вартість господарських операцій 808 949,56 грн.
У зв`язку з цим, ФГ "Деяніра" оформило товарно-транспортні накладні від 27.10.2021 року №18, №19, №20, №21, від 28.10.2021 №22, №23, та рахунки для оплати від 27.10.2021  року №9, від 28.10.2021 №10.
ПП «Агро-Транс Індустрія оплатило 709604,88грн. вартості товару згідно рахунків від 27.10.2021 року №9, від 28.10.2021 року №10, що підтверджується платіжним дорученням від 03.11.2021 року №1398.
У зв`язку з цим ФГ «Деяніра» подало ГУ ДПС у Київській області для реєстрації податкові накладні від 27.10.2021 року №13, від 28.10.2021 року №14.
Квитанцією №9331085314 від 04.11.2021 року ГУ ДПС в Київській області податкову накладну від 28.10.2021 року №13 прийнято, її реєстрацію зупинено, запропоновано надати пояснення та документи.
Квитанцією №9331070464 від 04.11.2021 року ГУ ДПС в Київській області податкову накладну від 28.10.2021 року №14 року прийнято, її реєстрацію зупинено, запропоновано надати пояснення та документи.
У квитанціях від 04.11.2021 року Головне управління ДПС у Київській області вказує такі мотиви зупинення реєстрації податкових накладних , що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрі ПН/РК в ЄРПН. Додатково повідомляємо: показник І)=9,9018%, Р= 0".
16.11.2021 року позивачем було надано письмові пояснення та копії документів щодо реальності здійснення операцій по податкових накладних від 27.10.2021 року №13, від 28.10.2021 року №14, реєстрації яких зупинено 04.11.2021 року на виконання п. 15 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунків коригування в ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.01.2018 року №117.
За результатом розгляду наданих позивачем пояснень та документів Комісією ГУ ДПС в Київській області прийняті рішення від 18.11.2021 року №3392653/19421253, №3392654/19421253 про відмову в реєстрації податкових накладних, у зв`язку з неподанням копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів.
Вважаючи рішення відповідача про відмову у реєстрації податкових накладних протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з позовом за захистом своїх охоронюваних законом прав та інтересів.
Надаючи правову оцінку обставинам справи, висновкам суду першої інстанції та доводам апелянта, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Спеціальним законом з питань оподаткування є Податковий кодекс України від   02.12.2010 р. №2755-VI, який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно з підпунктами "а", "б" пункту  185.1  статті  185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.
У свою чергу, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг, згідно положень пункту 187.1 статті  187 Податкового кодексу України, вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
Відповідно до пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (пункт 201.10 статті 201 Податкового кодексу України).
Пунктом 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабміну України від 29.12.2010 р. № 1246 (із змінами та доповненнями), встановлено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки:
відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту);
чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу;
наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу;
наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200 1.3 і 200 1.9 статті 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.);
наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;
факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;
наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування;
дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Згідно з підпунктом 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (на час виникнення спірних правовідносин) затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі - Порядок № 1165).
Відповідно до Пункту 3 Порядку № 1165, податкові накладні / розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації):
1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування;
2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку;
3) одночасно виконуються такі умови:
загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну / розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень;
значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою:
D = S/T,
де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами;
T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування;
значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою:
P = Pм х 1,4,
де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування;
Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування.
Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку;
4) у податковій накладній / розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом.
Відповідно до пунктів 4, 5, 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна / розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Відповідно до п. 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Зі змісту квитанцій № 1 вбачається, що реєстрація спірних податкових накладних зупинено з підстав: коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Колегія суддів вважає за необхідне наголосити, що посилання відповідача на відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005 в таблиці платника податку та те, що обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбаного товару/послуги та обсягу його постачання, є необґрунтованими, оскільки відповідно до п. 12 Порядку № 1165, подання такої таблиці є правом платника податків, а не обов`язком.
Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає п. 11 Порядку №1165.
Разом із тим, відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.
З огляду на матеріали справи, контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у спірних податкових накладних, які подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість таких квитанцій.
Верховний Суд у постановах від 30.07.2019 року у справі №200/14026/18-а та від 23.10.2019 року у справі № 826/8693/18, при розгляді аналогічних справ зазначив, що первинним об`єктом судового дослідження у даній справі є обставини, за яких відповідачі вчинили дії щодо зупинення реєстрації податкових накладних та приймали рішення про відмову у їх реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.
Згідно з частиною п`ятою статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Крім того, відповідно до пункту 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 (далі - Порядок №520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Колегія суддів звертає увагу, що позивачем було подало письмові пояснення та копії документів щодо реальності здійснення операцій по податкових накладних, реєстрації яких зупинено на виконання п. 15 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунків коригування в ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.01.2018 року №117, втім, з огляду на відмову у реєстрації спірної податкової накладної, останні не були враховані контролюючим органом при прийнятті спірного рішення.
Також відповідачем не було враховано наявність у позивача земельних ділянок, технічних засобів, складських приміщень, техніки, відомостей щодо придбання посівного насіння, витрат на паливно-мастильні матеріали, що підтверджується відомостями за формою 20-ОПП, звітом щодо наявності посівних площ сільськогосподарських культур під урожай за 2021 рік та звітом про збір врожаю сільськогосподарських культур на 01.12.2021 року.
Згідно договору оренди від 18.02.2019 року №8 ФГ "Деяніра" орендує у ФГ "КМП Надія" приміщення складу за адресою: вул. Гречанівська, 13, с. Черняхівка, Яготинський район, Київська область. Вказане приміщення використовується як зерносховище. Договір оренди зерносховища зареєстрований в реєстрі, що підтверджується Витягом з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію іншого речового права № 157063149 від 21.02.2019 року.
На переконання колегії суддів, зазначені документи у своїй сукупності свідчать про те, що ФГ "Деяніра" здійснює діяльність у сфері вирощування та постачання кукурудзи, а обсяги її постачання не перевищують величину залишку. Крім того коди товарів (кукурудза 1005) наявні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари, що на постійній основі виготовляються позивачем.
Отже, на переконання колегії суддів, позивачем, подано необхідний обсяг первинних бухгалтерських документів, достатніх для реєстрації спірних податкових накладних. 
Разом з тим, у спірних рішеннях ГУ ДПС у Київській області зазначено, що позивачу відмовлено у реєстрації податкових накладних на підставі неподання платником податку копій документів - первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків - фактури/інвойсів, актів приймання передачі товарів (робіт/послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити).
Втім, колегія суддів наголошує, що відповідачем не підкреслено та не зазначено, яких саме документів, на переконання контролюючого органу позивачем не було надано. Не зазначено цього й в апеляційний скарзі.
Також варто зазначити, що суд, як і контролюючий орган, в межах спірних правовідносин не наділений повноваженнями щодо аналізу господарських операцій між позивачем та його контрагентом, оскільки це питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до п. 61.1 ст. 61 ПК України та включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Реалізація контролюючими органами своїх повноважень, які є законодавчо визначеними, що випливає з положень ч.2 ст. 19 Конституції України, здійснюється в межах відповідної законної дискреції.
У свою чергу, під дискреційними повноваженнями слід розуміти надання органу або посадовій особі повноважень діяти на власний розсуд в межах закону. Зокрема, дискреційні повноваження полягають у тому, що суб`єкт владних повноважень може обирати у конкретній ситуації альтернативне рішення, яке є законним.
Дискреційні повноваження - це комплекс прав і зобов`язань представників влади як на державному, так і на регіональному рівнях, у тому числі представників суспільства, яких уповноважили діяти від імені держави чи будь-якого органу місцевого самоврядування, що мають можливість надати повного або часткового визначення і змісту, і виду прийнятого управлінського рішення.
Під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин, та яке захистить або відновить порушене право.
При цьому, відповідно до правил правозастосування практики Європейського суду з прав людини, суд не може своїм рішенням підмінити рішення суб`єкта владних повноважень.
Так, у відповідності до абз.3 п.10.3 постанови Пленуму Вищого адміністративного суду України від 20.05.2013 р. № 7 "Про судове рішення в адміністративній справі", суд може ухвалити постанову про зобов`язання відповідача прийняти рішення певного змісту за винятком випадків, коли суб`єкт владних повноважень відповідно до закону приймає рішення на власний розсуд.
Суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймати замість нього рішення, яке визнається протиправним, інше рішення, яке б відповідало закону, і давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, що належать до компетенції такого суб`єкта владних повноважень, оскільки такі дії виходять за межі визначених йому повноважень законодавцем.
Отже, адміністративний суд, у справах щодо оскарження рішень суб`єктів владних повноважень, виконуючи цілі, встановлені адміністративним судочинством щодо перевірки відповідності їх прийняття (вчинення) передбаченим законодавством критеріям, не втручається і не може втручатися в дискрецію (вільний розсуд) суб`єкта владних повноважень поза межами перевірки за названими критеріями.
Так, відповідно до ч.1 ст.5 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна особа має право звернутися до суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або інтереси. Так, адміністративний позов може містити вимоги про зобов`язання відповідача суб`єкта владних повноважень прийняти рішення або вчинити певні дії і у разі задоволення позову, суд може прийняти постанову про зобов`язання відповідача вчинити певні дії, відповідно.
З системного аналізу положень Кодексу адміністративного судочинства України вбачається, що законодавством передбачено право суду у випадку встановлення порушення прав позивача зобов`язувати суб`єкта владних повноважень приймати рішення або вчиняти певні дії.
Окрім того, варто звернути увагу на приписи пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України 29.12.2010 р. № 1246 (Порядок № 1246), якими передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: 1) прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 2) набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення суду). У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених п.12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
У першому випадку податкова накладна, реєстрацію якої в ЄРПН було зупинено, реєструється у день прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, яке ухвалюється саме Комісією ДФС.
У другому випадку податкова накладна, реєстрацію якої в ЄРПН було зупинено, реєструється у день набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію відповідної податкової накладної, при цьому датою реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні або день набрання законної сили рішенням суду.
Отже, нормами Податкового кодексу України та Порядку № 1246 чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію відповідної податкової накладної та зазначення дати її реєстрації.
З урахуванням викладеного, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції про необхідність задоволення позовної вимоги про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати подані Фермерським господарством «Деяніра» податкові накладні від 26.10.2021 року №10, від 27.10.2021 року №11, від 28.10.2021 року №12, від 27.10.2021 року №13, від 28.10.2021 року №14 датою їх подання на реєстрацію, адже це є належний спосіб захисту порушеного права позивача.
Аналогічні висновки викладені, зокрема в постанові Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року справа № 822/1817/18.
Інші доводи апеляційної скарги відповідача не спростовують висновків, викладених в рішенні суду першої інстанції.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції було правильно встановлено фактичні обставини справи, надано належну оцінку дослідженим доказам, правильно застосовано норми матеріального та процесуального права. У зв`язку з цим суд вважає необхідним апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області - залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 27 липня 2022 року - без змін. 
Керуючись ст..ст. 241, 242, 308, 311, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів, -  
П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області - залишити без задоволення.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 27 липня 2022 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя:                                                                       О.Є.Пилипенко 

Суддя:                                                                                 Я.Б.Глущенко 

                                                                                                    С.Б.Шелест              

Повний текст виготовлено 25 квітня 2023 року.