ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 лютого 2023 року 
м. Київ

справа № 440/1408/19
адміністративне провадження № К/9901/36849/19  

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В.,           
суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом ОСОБА_1  до Головного управління ДФС у Полтавській області про визнання протиправною та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки), провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20.08.2019 (суддя - Бойко С.С.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 27.11.2019 (головуючий суддя - Спаскін О.А., судді:      Любчич Л.В., Присяжнюк О.В.) у справі №440/1408/19.

встановив:
ОСОБА_1 звернулася до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Полтавській області про визнання протиправною та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 06.11.2018 №Ф-18227-17, якою зобов`язано сплатити заборгованість з єдиного внеску в сумі 15819,54грн.

Полтавський окружний адміністративний суд рішенням від 20.08.2019 позовні вимоги задовольнив. 

Задовольняючи позов, суд першої інстанції мотивував своє рішення тим, що позивач є найманим працівником ТОВ «Глобинський м`ясокомбінат» та ТОВ «Глобинський маслозавод», доходів від незалежної професійної діяльності не отримує, тому визначена в оскаржуваній вимозі Головного управління ДФС у Полтавській області сума єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірі 15819,54 грн фактично є подвійним оподаткуванням одного й того самого доходу позивача, а отже вимога про сплату боргу (недоїмки) є протиправною та підлягає скасуванню.
Другий апеляційний адміністративний суд постановою від 27.11.2019 рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20.08.2019 змінив з підстав та мотивів задоволення позову.

При прийнятті цієї постанови суд апеляційної інстанції виходив з того, що в даному випадку підставою для скасування оскаржуваної вимоги є порушення податковим органом процедури, яка передує прийняттю вимоги про сплату боргу (недоїмки), а не наявність/відсутність у позивача відповідного статусу та обов`язку зі сплати платежів.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, Головне управління ДФС у Полтавській області оскаржило їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20.08.2019 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 27.11.2019  та прийняти нове рішення, яким в позові відмовити.

У доводах касаційної скарги ГУ ДФС у Полтавській області зазначає, що   ОСОБА_1 до контролюючого органо не подано заяву про зняття з обліку платника єдиного внеску, а тому відповідно до пункту 5 частини першої статті 4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» здійснювалось нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

У відзиві на касаційну скаргу ОСОБА_1 зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, 12.05.2014 ОСОБА_1 прийнята на посаду юрисконсульта юридичного управління ТОВ «Глобинський м`ясокомбінат», з 01.10.2016 переведена на посаду головного юрисконсульта відділу майнових прав юридичного управління ТОВ «Глобинський м`ясокомбінат», а з 13.06.2017 прийнята на посаду юрисконсульта адміністрації ТОВ «Глобинський маслозавод» за сумісництвом.

Згідно Довідки про доходи, виданої ТОВ «Глобинський м`ясокомбінат» №617 від 22.03.2019,            ОСОБА_1 за період січень - грудень 2017 року нараховувалася заробітна плата, з якої вираховувався єдиний соціальний внесок.

Згідно Довідки про доходи, виданої ТОВ «Глобинський м`ясокомбінат» №618 від 22.03.2019, ОСОБА_1 за період січень - грудень 2018 року нараховувалася заробітна плата з якої вираховувався єдиний соціальний внесок.

Згідно Довідок про доходи, виданої ТОВ «Глобинський маслосирзавод» від 28.03.2019 №МС300000019 та №МС300000018, ОСОБА_1 за період червня 2017 року по грудень 2018 року нараховувалася заробітна плата з якої вираховувався єдиний соціальний внесок.

На підставі рішення Ради адвокатів Полтавської області від 25.06.2018 №5 ОСОБА_1 отримано свідоцтво про право на заняття адвокатською діяльністю серії ПТ №1421.

06.11.2018 Головним управлінням ДФС у Полтавській області складено вимогу №Ф-18227-17, якою зобов`язано ОСОБА_1 сплатити заборгованість з єдиного внеску в розмірі 15819,54 грн.

Відповідно до підпункту 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) самозайнятою особою є платник податку, який є фізичною особою-підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності. 

Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, приватних виконавців, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою-підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.195 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України працівником є фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону.

За змістом пункту 2 частини першої статті 1 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» адвокатська діяльність - незалежна професійна діяльність адвоката щодо здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту.

Відповідно до частини третьої статті 4 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» адвокат може здійснювати адвокатську діяльність індивідуально або в організаційно-правових формах адвокатського бюро чи адвокатського об`єднання (організаційні форми адвокатської діяльності).

Статтею 13 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» передбачено, що адвокат, який здійснює адвокатську діяльність індивідуально, є самозайнятою особою. Адвокат, який здійснює адвокатську діяльність індивідуально, може відкривати рахунки в банках, мати печатку, штампи, бланки (у тому числі ордера) із зазначенням свого прізвища, імені та по батькові, номера і дати видачі свідоцтва про право на заняття адвокатською діяльністю.

Відповідно до пункту 2 частини першої статті 1 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

За змістом статті 2 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» його дія поширюється на відносини, що виникають під час провадження діяльності, пов`язаної із збором та веденням обліку єдиного внеску. Дія інших нормативно-правових актів може поширюватися на зазначені відносини лише у випадках, передбачених цим Законом, або в частині, що не суперечить цьому Закону. Виключно цим Законом визначаються: принципи збору та ведення обліку єдиного внеску; платники єдиного внеску; порядок нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску; розмір єдиного внеску; орган, що здійснює збір та веде облік єдиного внеску, його повноваження та відповідальність; склад, порядок ведення та використання даних Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування; порядок здійснення державного нагляду за збором та веденням обліку єдиного внеску.

Згідно з абзацом другим пункту 1 частини першої статті 4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою-підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.

Пунктом 5 частини першої статті 4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» до платників єдиного внеску віднесено також осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, а саме наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку, а також медичну, юридичну практику, в тому числі адвокатську, нотаріальну діяльність, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід від цієї діяльності.

Відповідно до абзацу першого пункту 1 та пункту 2 частини першої статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (в редакції, чинній з 01.01.2017) єдиний внесок нараховується:

- для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами;

- для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць. У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.

Системний аналіз наведених норм дає підстави для висновку про те, що платниками єдиного соціального внеску є самозайняті особи, зокрема, адвокати, які здійснюють адвокатську діяльність, як незалежну професійну діяльність. Необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою, зокрема, адвокатської діяльності, як незалежної професійної діяльності та отримання доходу від такої діяльності, який і є базою для нарахування єдиного соціального внеску. 

Отже, саме дохід особи від такої діяльності є базою для нарахування, проте за будь-яких умов розмір єдиного соціального внеску не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску за місяць. При цьому, за відсутності бази для нарахування єдиного соціального внеску у відповідному звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, законодавство встановлює обов`язок особи самостійно визначити цю базу, але її розмір не може бути меншим за розмір мінімальної заробітної плати.

Таким чином, метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов`язку сплачувати його незалежно від наявності бази для нарахування є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

Відтак, з урахуванням особливостей форми діяльності самозайнятих осіб, саме задля досягнення вищевказаної мети збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування законодавством встановлено обов`язок сплати особами мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу від їх діяльності.

З урахуванням зазначених нормативно-правових положень можна дійти висновку, що особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, зокрема, адвокатську, вважається самозайнятою особою і зобов`язана сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу лише за умови, що така особа не є найманим працівником. В іншому випадку (якщо особа є найманим працівником), така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування досягається за рахунок його сплати роботодавцем у розмірі не меншому за мінімальний.

Наведене правозастосування відповідає висновку Верховного Суду, викладеному, зокрема, в постановах від 05.11.2018 у справі № 820/1538/17, від 27.11.2019 у справі № 160/3114/19, від 05.03.2020 у справі № 824/509/19-а, від 18.11.2021 у справі № 520/6094/19, від 19.12.2022 у справі №640/9262/19.

Судами встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ОСОБА_1 з 12.05.2014 перебувала у трудових відносинах із ТОВ «Глобинський м`ясокомбінат» та на час вирішення даного спору обіймала посаду головного юрисконсульта відділу майнових прав юридичного управління, а з 13.06.2016 працює за сумісництвом на посаді юрисконсульта ТОВ «Глобинський маслозавод».

Згідно Довідок про доходи виданих ТОВ «Глобинський м`ясокомбінат» та ТОВ «Глобинський маслозавод» ОСОБА_1 за період січень 2017 року - грудень 2018 року нараховувалася заробітна плата з якої вираховувався єдиний соціальний внесок.

При цьому, відповідачем до суду не надано будь - яких пояснень або належних та допустимих доказів того, що позивач здійснює незалежну професійну діяльність поза межами                                       ТОВ «Глобинський м`ясокомбінат» та ТОВ «Глобинський маслозавод», як самозайнята особа та отримує дохід від такої діяльності.

Враховуючи те, що  позивач був найманим працівником і роботодавець сплачував за нього єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах, визначених законодавством, доказів отримання позивачем у відповідний період доходів від провадження адвокатської діяльності, як незалежної професійної діяльності, судами не встановлено, а наявність у позивача свідоцтва про право на зайняття адвокатською діяльністю лише посвідчує право адвоката на здійснення професійної діяльності, однак не є доказом здійснення адвокатської діяльності та отримання від такої діяльності доходу, - нарахування сума єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірі 15819,54 грн. згідно оскаржуваної вимоги є протиправним.

З урахуванням викладеного, суд першої інстанції, на відміну від суду апеляційної інстанції,  дійшов вірного висновку про задоволення позовних вимог з підстав протиправності нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування згідно оскаржуваної вимоги наведених вище, тоді як судом апеляційної інстанції неправомірно змінено підстави та мотиви задоволення позову.

Відповідно до пункту 4 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України Суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишити в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:
Касаційну скаргу  Головного управління ДФС у Полтавській області задовольнити частково.

Постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 27.11.2019 у справі №440/1408/19 скасувати.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20.08.2019 у справі №440/1408/19 залишити в силі.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	В.В. Хохуляк Л.І. Бившева   Р.Ф. Ханова