ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 березня 2023 року 
м. Київ

справа № 640/5296/19
касаційне провадження № К/9901/9200/20 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС
на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 30 серпня 2019 року (головуючий            суддя - Каракашьян С.К.)
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 26 лютого 2020 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Ганечко О.М.; судді: Шурко О.І., Кузьменко В.В.)
у справі № 640/5296/19
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АТ Каргілл» 
до Офісу великих платників податків ДПС
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У березні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «АТ Каргілл» (далі - ТОВ «АТ Каргілл»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків ДПС (далі - Офіс ВПП ДПС; відповідач; контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 09 березня 2017 року                           № 0001742200 у частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 1984896,16 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 992448,08 грн, а також від 09 березня 2017 року № 0001762200 у частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств, створених за участю іноземних інвесторів, у розмірі                 1786407,00 грн.

Окружний адміністративний суд м. Києва рішенням від 30 серпня 2019 року позов задовольнив повністю. 

Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 26 лютого 2020 року залишив рішення суду першої інстанції без змін. 

Офіс ВПП ДПС звернувся до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 30 серпня 2019 року, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 26 лютого 2020 року та прийняти нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити в повному обсязі. 

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. Зокрема, наголошує на фіктивному характері господарських операцій із придбання позивачем соняшника, урожаю 2014 року українського походження та урожаю 2015 року українського походження, в Селянського фермерського господарства «Зінковський Леонід Петрович».

Верховний Суд ухвалою від 12 жовтня 2020 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Офісу ВПП ДПС.

30 жовтня 2020 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що контролюючим органом проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «АТ Каргілл» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 квітня 2010 року по 30 червня 2016 року, за наслідками якої складено акт від 30 листопада 2016 року № 2035/28-10-14-01/20010397.

Перевіркою, зокрема, встановлено порушення позивачем вимог підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 198.1 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) з огляду на неправомірне формування даних податкового обліку за наслідками придбання соняшника, урожаю 2014 року українського походження та урожаю 2015 року українського походження, в Селянського фермерського господарства «Зінковський Леонід Петрович» з огляду на безтоварний характер здійснених господарських операцій.

Обґрунтовуючи свою позицію, контролюючий орган посилався на: відсутність реального (законного) джерела походження сільськогосподарських культур (насіння соняшника) в кількості 1425,56 тон у Селянського фермерського господарства «Зінковський Леонід Петрович», які в подальшому відповідно до первинної документації реалізовано платнику; невідповідність обсягів реалізованої продукції (насіння соняшника) реальним посівним площам Селянського фермерського господарства «Зінковський Леонід Петрович»; відсутність документів, які б підтверджували якість поставленого контрагентом товару. 

На підставі зазначеного акта перевірки та з огляду на вказане порушення контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення: від 09 березня 2017 року № 0001742200, згідно з яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 1984896,16 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 992448,08 грн; від 09 березня 2017 року                         № 0001762200, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств, створених за участю іноземних інвесторів, у розмірі 1786407,00 грн.

Задовольняючи адміністративний позов, суди попередніх інстанцій виходили з того, що фактичне виконання спірних операцій та господарський характер понесених за ними витрат підтверджується належним чином складеними первинними документами, а доводи контролюючого органу про безтоварний характер поставок ґрунтуються лише на припущеннях. Крім того, суди врахували постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 28 грудня 2016 року у справі           № П/811/877/16, що набрала законної сили 19 квітня 2017 року, якою підтверджено реальність господарських операцій між Селянським фермерським господарством «Зінковський Леонід Петрович» та ТОВ «АТ Каргілл» в охоплений перевіркою період, встановлено наявність необхідних активів та основних засобів у контрагента для здійснення реалізації соняшника в здекларованих обсягах, підтверджено факт реалізації постачальником позивача виключно власно вирощеної продукції, а також факт зберігання ним соняшника на складах у відповідній кількості. 

На переконання Верховного Суду, наведені висновки судових інстанцій є передчасними з огляду на таке. 

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 

Згідно зі статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути  складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.

Так, підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Таким чином, витрати для цілей визначення фінансового результату до оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.

При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.

Вимоги частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Реальність, зокрема, потребує з`ясування того факту, чи справді відповідну сільськогосподарську продукцію отримано від указаного в первинних документах контрагента. Для цього варто встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованим постачальником, хто персонально брав у цьому участь, допитати відповідних осіб як свідків.

Не перевірено судами й фактичний альтернативний рух активу в порівнянні із задекларованим.

Не досліджено судовими інстанціями і технічну можливість контрагента платника виконати спірні поставки з урахуванням його фактичних господарських ресурсів, понесення ним витрат, пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності (на оренду приміщення, оплату комунальних платежів та електроенергії, виплату заробітної плати тощо). 

Під час прийняття оскаржуваних у цій справі рішень судами безпідставно також покладено в їх основу встановлені постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 28 грудня 2016 року у справі № П/811/877/16 обставини. 

Адже, відповідно до частини четвертої статі 78 Кодексу адміністративного судочинства України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

Проте, передбачене вказаною нормою процесуального права звільнення від доказування не має абсолютного характеру і не може сприйматися судом як неможливість спростування під час судового розгляду обставин, які зазначені в іншому судовому рішенні. Адміністративний суд не повинен сприймати як обов`язкові висновки щодо фактичних обставин справи, наведені у чинних судових рішеннях за інших адміністративних, цивільних чи господарських справ. 

Водночас для спростування преюдиційних обставин, передбачених частиною четвертою статі 78 Кодексу адміністративного судочинства України, учасник адміністративного процесу, який ці обставини заперечує, повинен подати суду належні та допустимі докази. Ці докази повинні бути оцінені судом, що розглядає справу, у загальному порядку за правилами статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України.

При цьому суд також повинен враховувати вимоги частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України щодо необхідності офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках витребувати ті докази, яких, на його думку, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Якщо суд дійде висновку про те, що обставини у справі, що розглядається, є інакшими, ніж установлені під час розгляду іншої адміністративної, цивільної чи господарської справи, то справу належить вирішити відповідно до тих обставин, які встановлені безпосередньо судом, який розглядає справу.

Таким чином, суд під час розгляду даної справи на підставі встановлених ним обставин (у тому числі з урахуванням преюдиційних обставин) повинен був самостійно кваліфікувати поведінку позивача та дійти власних висновків щодо правомірності такої поведінки з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

За таких обставин колегія суддів Касаційного адміністративного суду дійшла висновку, що внаслідок неповного з`ясування обставин справи суди попередніх інстанцій не забезпечили повного і всебічного розгляду адміністративної справи, не вжили визначених законом заходів, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, що унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.

Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.

Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції. 

Під час нового розгляду справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість/безпідставність позовних вимог із відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

Водночас, Суд зауважує, що відповідно до статей 1, 2 Закону України від 13 грудня 2022 року                 № 2825-IX «Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду» (далі - Закон № 2825-IX) ліквідовано Окружний адміністративний суд міста Києва та утворено Київський міський окружний адміністративний суд із місцезнаходженням у місті Києві.

Згідно з абзацом третім пункту 2 розділу ІІ Прикінцеві та перехідні положення Закону № 2825-IX до початку роботи Київського міського окружного адміністративного суду справи, підсудні окружному адміністративному суду, територіальна юрисдикція якого поширюється на місто Київ, розглядаються та вирішуються Київським окружним адміністративним судом.

Враховуючи приписи Закону № 2825-IX, розглядувана справа підлягає направленню на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС задовольнити частково. 

Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 30 серпня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 26 лютого 2020 року скасувати.

Справу направити на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                             І. А. Гончарова

Судді                                                                                                     І. Я. Олендер

                                                                                             Р. Ф. Ханова