ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
10 лютого 2023 року 
м. Київ
справа №820/2765/17
адміністративне провадження № К/9901/527/17  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Гончарової І.А., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 21 вересня 2017 року (суддя Тітов О.М.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 21 листопада 2017 року (головуючий суддя Рєзнікова С.С., судді: Бегунц А.О., Старостін В.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОММЕТСПЛАВ» до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, про визнання протиправними дій та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В :

У липні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ПРОММЕТСПЛАВ» (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Харківській області (яке ухвалою Верховного Суду було замінено правонаступником - Головним управлінням ДПС у Харківській області, утвореним на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України; далі - відповідач, податковий орган, Управління), в якому просило: визнати протиправними дії відповідача в частині проведення незаконної перевірки Товариства по контрольованим операціям за 2015 рік, яка проводилась в рамках планової виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2016 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2016 року; скасувати податкове повідомлення-рішення від 18 квітня 2017 року №0000121407 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в сумі 365 400,00 грн.

В обґрунтування позовних вимог Товариство посилалось на те, що податковим органом протиправно здійснювалась перевірка контрольованих операцій з контрагентом-нерезидентом «Joinstar Limited» (Об`єднані Арабські Емірати) в рамках планової виїзної перевірки, оскільки це питання згідно з чинним податковим законодавством могло бути предметом податкового контролю під час проведення документальної позапланової перевірки, як наслідок, на думку позивача, прийняте за результатами проведення такої перевірки податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 21 вересня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 21 листопада 2017 року, адміністративний позов задоволено: визнано протиправними дії відповідача щодо проведення незаконної перевірки Товариства по контрольованим операціям за 2015 рік, яка проводилась в рамках планової виїзної перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2016 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2016 року; скасовано податкове повідомлення-рішення відповідача від 18 квітня 2017 року №0000121407.

Приймаючи таке рішення, суди, проаналізувавши положення статей 75, 77, 78, 81 Податкового кодексу України (далі - ПК України), дійшли переконання, що Управлінням неправомірно досліджено під час проведення планової виїзної перевірки Товариства питання трансферного ціноутворення, врегульовані статтею 39 ПК України, по взаємовідносинам з контрагентом-нерезидентом «Joinstar Limited», в результаті чого наслідки перевірки в цій частині у виді застосування до позивача відповідних санкцій є протиправними.

Не погодившись з ухваленими у справі судовими рішеннями, податковий орган звернувся до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та порушення процесуального права, просив їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.

У касаційній скарзі відповідач зазначає про формальне і вибіркове дослідження судами доказів у справі, а також наголошує на тому, що в ході планової перевірки Товариства ним не встановлювались умови контрольованої операції з метою перевірки правильності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток за методами, визначеними пунктом 39.3 статті 39 ПК України.

Позивач в письмовому відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів попередніх інстанцій, які він просив залишити без змін, - обґрунтованими та законними.

Відповідно до пункту 2 Розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15 січня 2020 року №460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08 лютого 2020 року.

Переглянувши судові рішення та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд вказує на таке.

Судами встановлено, що посадовими особами Управління у період з 13 по 24 березня 2017 року проведена планова виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період 01 січня 2015 року по 31 грудня 2016 року, за результатами якої складено акт від 31 березня 2017 року №2172/20-40-14-01-08/25611992, в якому, в свою чергу, зазначено про порушення позивачем, зокрема, підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України у зв`язку із неподанням до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, звіту про контрольовані операції за 2015 звітний рік з контрагентом-нерезидентом «Joinstar Limited» (ОАЕ).

На підставі висновків акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 18 квітня 2017 року №0000121407, яким до Товариства застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 365 400,00 грн.
За результатами адміністративного оскарження рішенням ДФС України від 19 червня 2017 року №13036/6/99-99-11-03-01-25 податкове повідомлення-рішення №0000121407 від 18 квітня 2017 залишено без змін, а скаргу позивача - без задоволення.

Не погодившись з діями податкового органу та прийнятим ним податковим повідомленням-рішенням, Товариство звернулось до суду з позовом у даній справі.

В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Статтею 39 ПК України врегульовано питання, пов`язані із трансфертним ціноутворенням, й в підпункті 39.1.1 пункту 39.1 статті 39 ПК України (в редакції, чинній на час здійснення спірних господарських операцій) передбачено, що платник податку, який бере участь у контрольованій операції, повинен визначати обсяг його оподатковуваного прибутку відповідно до принципу "витягнутої руки".

За змістом підпунктів 39.2.1.1 та 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України для цілей нарахування податку на прибуток підприємств контрольованими операціями є: а) господарські операції, що впливають на об`єкт оподаткування сторін (сторони) таких операцій, що здійснюються платниками податків з пов`язаними особами - нерезидентами; б) зовнішньоекономічні господарські операції з продажу товарів через комісіонерів - нерезидентів.

Для цілей нарахування податку на прибуток підприємств контрольованими є господарські операції, що впливають на об`єкт оподаткування платника податків, однією із сторін яких є нерезидент, зареєстрований у державі (на території), що включена до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до підпункту 39.3.1 пункту 39.3 статті 39 ПК України встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" здійснюється за одним із таких методів:
- порівняльної неконтрольованої ціни;
- ціни перепродажу;
- "витрати плюс";
- чистого прибутку;
- розподілення прибутку.

Обов`язок суб`єктів господарювання зі складення та подання звіту про контрольовані операції та документації з трансфертного ціноутворення передбачено пунктом 39.4 статті 39 ПК України, підпунктом 39.4.2 якого визначено, що платники податків, обсяг контрольованих операцій яких з одним контрагентом перевищує 5 млн гривень (без урахування податку на додану вартість), зобов`язані подавати звіт про контрольовані операції центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, до 1 травня року, що настає за звітним, засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису.

Водночас, згідно із підпунктом 39.5.1 пункту 39.5 статті 39 ПК України податковий контроль за встановленням відповідності умов контрольованих операцій принципу "витягнутої руки" здійснюється шляхом моніторингу контрольованих операцій та проведення перевірок платників податків з питань повноти нарахування і сплати податків під час здійснення контрольованих операцій (далі - перевірка контрольованих операцій).

У разі якщо контролюючий орган під час виконання функцій податкового контролю виявив факти проведення платником податків контрольованих операцій, звіт про які відповідно до підпункту 39.4.2 пункту 39.4 цієї статті не подано, він надсилає повідомлення про виявлені контрольовані операції центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику. Повідомлення надсилається засобами електронного зв`язку не пізніше 5 робочих днів із дня виявлення таких операцій (підпункт 39.5.1.2 підпункту 39.5.1 пункту 39.5 статті 39 ПК України).

Виходячи зі змісту підпункту 39.5.2.1 підпункту 39.5.2 пункту 39.5 статті 39 ПК України, підставами для перевірки контрольованих операцій є:
а) надсилання повідомлення контролюючим органом відповідно до підпункту 39.5.1.2 підпункту 39.5.1 цього пункту;
б) виявлення за результатами моніторингу контрольованих операцій невідповідності умов контрольованих операцій принципу "витягнутої руки";
в) неподання платником податків або подання з порушенням вимог пункту 39.4 цієї статті звіту про контрольовані операції або документації з трансфертного ціноутворення.

В той же час питання, пов`язані із призначенням та проведенням перевірок, а також оформленням їх результатів врегульовано Главою 8 Розділу ІІ ПК України.

Так, пунктом 75.1 статті 75 ПК України (в редакції, чинній на час проведення перевірки) передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно із підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Не може бути предметом планової документальної перевірки питання дотримання платником податків принципу "витягнутої руки".

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Пунктом 77.3 статті 77 ПК України встановлено випадки, за яких не можна здійснювати документальні планові перевірки та визначено, що забороняється проведення документальної планової перевірки за окремими видами зобов`язань перед бюджетами, крім правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати митних платежів, податків, зборів та єдиного внеску при виплаті (нарахуванні) доходів фізичним особам, податку з доходів фізичних осіб та зобов`язань за бюджетними позиками і кредитами, що гарантовані бюджетними коштами.

За змістом пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:
- у разі отримання документально підтвердженої інформації та даних, що свідчать про невідповідність умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" та/або встановлення невідповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" у порядку, передбаченому підпунктом 39.5.1.1 підпункту 39.5.1 пункту 39.5 статті 39 цього Кодексу (підпункт 78.1.14 пункту 78.1 статті 78 ПК України);
- неподання платником податків або подання з порушенням вимог пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу звіту про контрольовані операції та/або документації з трансфертного ціноутворення або у разі встановлення порушень під час моніторингу такого звіту або документації відповідно до вимог пунктів 39.4 і 39.5 статті 39 цього Кодексу (підпункт 78.1.15 пункту 78.1 статті 78 ПК України);
- отримано звіт про контрольовані операції, надісланий платником податків відповідно до пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу. У такому разі перевірка проводиться виключно з питань контролю трансфертного ціноутворення (підпункт 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 ПК України).

Отже, виходячи з наведеної норми, підставами та передумовами для проведення документальної позапланової перевірки, крім інших, можуть бути: отримання документально підтвердженої інформації та даних, що свідчать про невідповідність умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" та/або встановлення її невідповідності принципу "витягнутої руки" у порядку, передбаченому підпунктом 39.5.1.1 підпункту 39.5.1 пункту 39.5 статті 39 ПК України; отримання звіту про контрольовані операції, надісланого платником податків відповідно до пункту 39.4 статті 39 ПК України, а також встановлений факт неподання платником податків або подання з порушенням вимог пункту 39.4 статті 39 ПК України звіту про контрольовані операції та/або документації з трансфертного ціноутворення або у разі встановлення порушень під час моніторингу такого звіту або документації відповідно до вимог пунктів 39.4 і 39.5 статті 39 ПК України.

Таке праворозуміння не суперечить й приписам підпункту 39.5.2.1 підпункту 39.5.2 пункту 39.5 статті 39 ПК України, зміст якого наведено вище.

При цьому, жодних застережень щодо неможливості встановлення самої лише обставини неподання суб`єктом господарювання звітності про контрольовані операції в межах документальної планової перевірки податкове законодавство не містить.

Відповідно до пункту 120.3 статті 120 ПК України неподання платником податків звіту про контрольовані операції (уточнюючого звіту) та/або документації з трансфертного ціноутворення або невключення до такого звіту інформації про всі здійснені протягом звітного періоду контрольовані операції відповідно до вимог пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу тягне за собою накладення штрафу у розмірі 300 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, - у разі неподання звіту про контрольовані операції.

Як вже вказувалось в цій постанові, під час проведення планової виїзної перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період 01 січня 2015 року по 31 грудня 2016 року, результати якої оформлено актом від 31 березня 2017 року №2172/20-40-14-01-08/25611992, податковий орган встановив порушення позивачем, зокрема, підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України у зв`язку із неподанням до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, звіту про контрольовані операції за 2015 звітний рік з контрагентом-нерезидентом «Joinstar Limited» (ОАЕ), внаслідок чого до нього застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 365  400,00 грн. згідно з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням.

Тобто питання відповідності умов принципу "витягнутої руки" під час здійснення операцій з контрагентом-нерезидентом «Joinstar Limited» (ОАЕ) в межах зазначеної перевірки не досліджувалось.

В той же час, Товариством в позовній заяві не наведено мотивів на спростування обставини віднесення контролюючим органом здійснених ним з контрагентом-нерезидентом «Joinstar Limited» (ОАЕ) господарських операцій до контрольованих.

Посилання ж Товариства на положення Порядку проведення перевірок платників податків з питань повноти нарахування і сплати податків під час здійснення контрольованих операцій, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 10 березня 2016 року №344 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 01 квітня 2016 року за №497/28627 (в редакції, чинній на час проведення перевірки), Верховний Суд вважає недоречними, оскільки відповідно до пункту 1 останнього проведення перевірок платників податків з питань повноти нарахування і сплати податків під час здійснення контрольованих операцій є формою податкового контролю щодо встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу "витягнутої руки", дотримання якого, як вже зазначалось, під час проведення спірної перевірки не досліджувалось.

Враховуючи викладене та беручи до уваги визначені Товариством підстави звернення з позовом у даній справі, Верховний Суд не вбачає в діях Управління при проведенні перевірки позивача (в оспорюваній частині) порушень, що, в свою чергу, виключає можливість скасування застосованих до нього за наслідками виявленого порушення штрафних санкцій.

За змістом частин 1 та 3 статті 351 КАС України суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Оскільки суди першої та апеляційної інстанцій неправильно застосували (тлумачили) норми матеріального права щодо розглядуваних правовідносин, постановлені у справі рішення підлягають скасуванню, з прийняттям нового - про відмову в задоволенні позовних вимог.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, задовольнити.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 21 вересня 2017 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 21 листопада 2017 року скасувати та прийняти нове рішення.

В задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОММЕТСПЛАВ» до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, про визнання протиправними дій та скасування податкового повідомлення-рішення відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник
І.А. Васильєва 
 І.А. Гончарова ,
Судді Верховного Суду