П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

03 лютого 2023 р.	м.Одеса	Справа № 420/10202/22	
Головуючий в 1 інстанції: Іванов Е.А.
          
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
судді-доповідача – Федусика А.Г.,
суддів: Бойка А.В. та Єщенка О.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 04 листопада 2022 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «СТРОЙСПЕЦТЕХНИКА» до Головного управління ДПС в Одеській області  про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «СТРОЙСПЕЦТЕХНИКА» (далі ТОВ) звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі ДПС), в якому позивач просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 31.05.2022 року №0035560704 та №0035550704.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 04 листопада 2022 року адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись з даним рішенням суду, ДПС подала апеляційну скаргу.
В апеляційній скарзі зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим апелянт просив його скасувати та прийняти нове про відмову в задоволенні позову.
Розглянувши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про відсутність підстав для її задоволення з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ зареєстроване 24.02.2014 року, взято на облік в контролюючих органах 25.02.2014 року за №150914024013.
Згідно інформації, яка міститься в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ТОВ здійснює наступні види діяльності за КВЕД: 42.11 Будівництво доріг і автострад (основний); 19.20 Виробництво продуктів нафтоперероблення; 23.61 Виготовлення виробів із бетону для будівництва; 23.99 Виробництво неметалевих мінеральних виробів, н.в.і.у.; 42.91 Будівництво водних споруд; 42.99 Будівництво інших споруд, н.в.і.у.; 43.12 Підготовчі роботи на будівельному майданчику; 43.21 Електромонтажні роботи; 43.22 Монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування; 43.29 Інші будівельно-монтажні роботи; 43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у.; 77.32 Надання в оренду будівельних машин і устатковання; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 71.12 Діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах; 41.10 Організація будівництва будівель; 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель; 42.12 Будівництво залізниць і метрополітену; 42.13 Будівництво мостів і тунелів; 42.21 Будівництво трубопроводів; 47.30 Роздрібна торгівля пальним; 42.22 Будівництво споруд електропостачання та телекомунікацій; 43.11 Знесення; 43.31 Штукатурні роботи; 43.32 Установлення столярних виробів; 43.33 Покриття підлоги й облицювання стін; 43.34 Малярні роботи та скління; 43.39 Інші роботи із завершення будівництва; 43.91 Покрівельні роботи.
06.12.2021 року, на підставі п.п.20.1.4 п.20.1, ст.20, п.78.2, ст.78 Податкового кодексу України,   в.о. заступника начальника ДПС Покорук Н. видано наказ №8819-п «Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ.
Згідно цього наказу, визначено провести документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ з питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства за період з 01.10.2019 року по 30.09.2021 року з 7 грудня 2021 року тривалістю 5 робочих днів.
07.12.2021 року ДПС видано направлення на перевірку №№16694/15-32-07-04, 16687/15-32-07-04, 16690/15-32-07-04, 16692/15-32-07-04, де зазначено, що метою такої перевірки є дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2019 року по 30.09.2021 року.
На підставі вищезазначеного наказу та направлень фахівцями контролюючого органу з 07.12.2021 року по 31.12.2021 року та з 14.12.2021 року по 15.12.2021 року (згідно наказу «Про продовження терміну проведення документальної  планової  виїзної перевірки» №9115-п від 13.12.2021 року) проводилась документальна планова виїзна перевірка ТОВ.
За результатами перевірки податковим органом був складений акт від 22.12.2021 року №28732/15-32-07-04/39111320 (т.1 а.с.30-93), у висновках якого зазначено про порушення позивачем:
- п.44.1, п.44.2 ст. 44, пп.134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI  з наступними змінами та доповненнями, п. 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290, п.5  ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року №996-XIV, п.2 ст.3, п.1 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 №996-XIV, із змінами та доповненнями, п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI, із змінами та доповненнями, п.5, 6, 7, 8, п.п.9.4 п.9, 10, 11 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999р. №318  та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 р. за №27/4248, із змінами та доповненнями, п.14 ПСБО 7 затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 р. №92, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 18 травня 2000 р. за №288/4509, п. 5  ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV  (зі змінами та доповненнями), в результаті чого занижено податок на прибуток у періоді, що перевірявся, на загальну суму 1254932 грн., у тому числі:
за 2019 рік в сумі 191468 грн., за 2020 рік в сумі 1033464 грн.;
за 9 місяців 2021 рік в сумі 30000 грн.
- п.44.1 ст. 44, п.198.1, п.  198.3 ст.198, п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України від 02.12.2010p. №2755-VI  із змінами та доповненнями, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1394368 грн. грн., у т.ч.: листопад 2019 - 100800 грн., грудень 2019 - 111942 грн., жовтень 2020 - 898293 грн., листопад 2020 - 250000 грн., серпень 2021 - 33333 грн.
Також судом встановлено, що ДПС на підставі вищезазначеного акту перевірки винесено податкові повідомлення-рішення від 31.05.2022 року, а саме:
- №0035560704, яким за порушення п.  44.1 ст. 44, п.  198.1, п.  198.3 ст. 198, п.  200.4 ст.200 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у сумі 1394368 грн. 00 коп. та застосовані штрафні (фінансові) санкції у розмір 348592 грн. 00 коп. (т.1 а.с.122-123);
- №0035550704, яким за порушення п.  44.1,  44.2. ст.44  та пп.134.1.1. п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств у сумі 1254932 гр. 00 коп. та застосовані штрафні (фінансові санкції) у розмірі 47867 грн. 00 коп. (т.1 а.с.124-125).
Винесення вказаних податкових повідомлень-рішень і стало підставою для звернення з даним позовом до суду.
Задовольняючи позовні вимоги та приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з того, що в наказі, на основі якого здійснювалась документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ, зазначено зокрема як підставу його прийняття  п.78.2, ст.78 Податкового кодексу України.
Водночас, з матеріалів справи вбачається, що наказ не містить жодного посилання ані на інформацію, яка свідчить про можливі порушення позивачем законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, ані посилання на те, що позивач звертався до відповідача щодо здійснення перевірки щодо нього у відповідності до п.78.2 ст.78 ПК України.
Суд зазначив, що з наказу на проведення перевірки жодним чином неможливо ідентифікувати передбачену законодавством фактичну підставу для призначення відповідної перевірки.
При цьому, суд враховав правовий висновок Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові 21 лютого 2020 року у справі №826/17123/18, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.  При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Здійснення перевірки є необхідною передумовою для прийняття податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами, тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на прийняття податкового повідомлення-рішення.
В даному випадку, судом першої інстанції встановлено, що контролюючим органом було порушено порядок проведення податкової перевірки, а акт перевірки є недопустимим доказом, оскільки складений з порушення порядку, встановленого  Податковим кодексом України.
Колегія суддів вважає висновки суду першої інстанції вірними і такими, що відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України, з огляду на наступне.
Відповідно до п.61.1 статті 61 ПК України  податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Підпунктом  62.1.3 п.62.1 статті 62 ПК України  визначено, що податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього  Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Згідно пп.20.1.4 п.20.1 статті 20 ПК України  контролюючі органи мають право: проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
У пункті  75.1 ст.75 ПК України  вказано, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Відповідно до п.81.1 статті 81 ПК України  посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки, зокрема, за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом.
Так, положеннями статті 78 ПК України визначено порядок проведення документальних позапланових перевірок.
Згідно до ст.78.1 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав:
78.1.1. отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту;
78.1.2. платником податків не подано в установлений законом строк  податкову декларацію, розрахунки, звітність для податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до  пункту 39.4  статті 39 цього Кодексу, якщо їх подання передбачено законом;
78.1.3. платником податків подано контролюючому органу уточнюючий розрахунок з відповідного податку за період, який перевірявся контролюючим органом;
78.1.4. виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту;
78.1.5. платником податків подано в установленому порядку контролюючому органу заперечення до акта перевірки в порядку, визначеному  пунктом 86.7  статті 86 цього Кодексу, або скаргу на прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки або скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення у разі якщо платник податків у своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, та об`єктивний їх розгляд неможливий без проведення перевірки. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали предметом оскарження.
78.1.6. виключено;
78.1.7. розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юридичної особи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків;
78.1.8. платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у  розділі V  цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.
78.1.9. щодо платника податку подано скаргу: про ненадання таким платником податків податкової накладної покупцю або про допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених  пунктом 201.1  статті 201 цього Кодексу, та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування у разі ненадання таким платником податків протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання письмового запиту контролюючого органу, в якому зазначається інформація із скарги, пояснень та документального підтвердження на цей запит; або про ненадання таким платником податків акцизної накладної покупцю або про порушення порядку заповнення та/або порядку реєстрації акцизної накладної у разі ненадання таким платником податків протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання письмового запиту контролюючого органу, в якому зазначається інформація із скарги, пояснень та документального підтвердження на цей запит;
78.1.10. виключено;
78.1.12. контролюючим органом вищого рівня в порядку контролю за діями або бездіяльністю посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня здійснено перевірку документів обов`язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної контролюючим органом нижчого рівня, і виявлено невідповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства або неповне з`ясування під час перевірки питань, що повинні бути з`ясовані під час перевірки для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
78.1.13. у разі отримання інформації про ухилення податковим агентом від оподаткування виплаченої (нарахованої) найманим особам (у тому числі без документального оформлення) заробітної плати, пасивних доходів, додаткових благ, інших виплат та відшкодувань, що підлягають оподаткуванню, у тому числі внаслідок неукладення платником податків трудових договорів з найманими особами згідно із законом, а також здійснення особою господарської діяльності без державної реєстрації. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали підставою для проведення такої перевірки;
78.1.14. у разі отримання документально підтвердженої інформації та даних, що свідчать про невідповідність умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" та/або встановлення невідповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" у порядку, передбаченому  підпунктом 39.5.1.1  підпункту 39.5.1 пункту 39.5 статті 39 цього Кодексу;
78.1.15. неподання платником податків або подання з порушенням вимог  пункту 39.4  статті 39 цього Кодексу звіту про контрольовані операції та/або документації з трансфертного ціноутворення або у разі встановлення порушень під час моніторингу такого звіту або документації відповідно до вимог  пунктів 39.4  і  39.5  статті 39 цього Кодексу;
78.1.16. отримано звіт про контрольовані операції, надісланий платником податків відповідно до  пункту 39.4  статті 39 цього Кодексу. У такому разі перевірка проводиться виключно з питань контролю трансфертного ціноутворення;
78.1.17. платником податків не подано в установлений  пунктом 50.3  статті 50 цього Кодексу строк уточнюючий розрахунок для виправлення помилок, виявлених за результатами електронної перевірки, проведеної за заявою платника податків;
78.1.18. виявлено розбіжності даних, що містяться у зареєстрованих акцизних накладних/розрахунках коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних та деклараціях з акцизного податку, поданих платником акцизного податку, що реалізує пальне або спирт етиловий;
78.1.19. платником податків не надано для проведення зустрічної звірки інформацію, визначену у запиті контролюючого органу, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту. Така перевірка проводиться виключно з питань, зазначених у запиті контролюючого органу.
78.1.20. платником податку подано заяву про проведення перевірки до поданої заявки на поповнення обсягів залишку пального відповідно до пункту 29 підрозділу 5 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу.
78.1.21. контролюючим органом після проведення документальної планової перевірки або документальної позапланової перевірки отримано інформацію та/або документи від іноземних державних органів, які стосуються питань, що були охоплені під час попередніх перевірок платника податків та свідчать про порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи. Така перевірка проводиться виключно щодо питань, що стали підставою для проведення такої перевірки;
78.1.22. у разі отримання інформації, що свідчить про ведення нерезидентом господарської діяльності через постійне представництво на території України, відповідно до вимог  підпункту 14.1.193  пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу, без взяття на податковий облік.
Судом першої інстанції встановлено та з матеріалів справи вбачається, що спірні податкові повідомлення рішення були прийняті за результатом проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ, підставою для проведення якої було зазначено відповідачем статтю 78.2 ПК України.
Водночас, положення вказаної статті не передбачають прямих підстав для проведення документальної позапланової виїзної перевірки, натомість вказаною статтею зазначено, що обмеження у підставах проведення перевірок платників податків, визначені цим Кодексом, не поширюються на перевірки, що проводяться на звернення такого платника податків. Контролюючим органам забороняється проводити документальні позапланові перевірки, які передбачені  підпунктами 78.1.1,  78.1.4,  78.1.8  пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, у разі, якщо питання, що є предметом такої перевірки, були охоплені під час попередніх перевірок платника податків.
При цьому, колегія суддів зазначає, що матеріали справи не містять, а відповідачем не надано жодних відомостей з приводу того, що ТОВ самостійно та ініціативно було подано заяву про проведення документальної позапланової виїзної перевірки.
Отже, враховуючи все вищезазначене у сукупності, колегія суддів приходить до висновку про відсутність правових підстав для проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача, що, в свою чергу, свідчить про те, що висновки відповідача, зроблені за результатом проведеної перевірки є неналежними та такими, що не мають і не можуть мати жодних правових наслідків в контексті податкового стану позивача.
При цьому, на думку суду, суд першої інстанції правильно застосував висновки Верховного Суду, зроблені у постанові 21 лютого 2020 року у справі №826/17123/18, відповідно до яких незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.  При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Також, у постанові від 21 лютого 2020 року у справі №826/17123/18 зазначено, що судова палата в цій справі відступає від висновків про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки, які викладено в постановах Верховного Суду від 3 жовтня 2019 року (справа № 820/850/16), від 16 жовтня 2019 року (справа № 820/11291/15), від 22 листопада 2019 року (справа № 815/4392/15) тощо.
На думку колегії суддів апеляційного суду, наявність факту допуску платником податків перевіряючих до проведення перевірки не є безумовною (тобто за замовченням) обставиною, що виключає врахування судом допущених порушень процедури призначення/проведення перевірки, а повинна досліджуватись в кожному конкретному випадку з врахуванням інших обставин, тим більше, якщо підстави для проведення перевірки відсутні як такі.
Крім того, відповідно до п.б) ч.2 ст.296 КАС України в апеляційній скарзі зазначаються обґрунтування вимог особи, яка подала апеляційну скаргу, із зазначенням того, у чому полягає неправильність чи неповнота дослідження доказів і встановлення обставин у справі та (або) застосування норм права.
Згідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Водночас, з аналізу апеляційної скарги не вбачається зазначення ДПС посилань (обґрунтувань) у чому полягає неправильність чи неповнота дослідження доказів і встановлення обставин у справі та (або) застосування норм права судом першої інстанції в частині встановлення вказаним судом факту порушення порядку проведення податкової перевірки, зокрема, в частині відсутності підстав для її проведення, що також свідчить про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги ДПС.
Також, ч.2 ст.6 КАС України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Закон України "Про судоустрій і статус суддів" встановлює, що правосуддя в Україні функціонує на засадах верховенства права відповідно до європейських стандартів та спрямоване на забезпечення права кожного на справедливий суд.
Відповідно до статті 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.
Також, слід зазначити, що у пункті 52 рішення у справі "Щокін проти України" (№ 23759/03 та № 37943/06) Європейський суд з прав людини зазначив, що тлумачення та застосування національного законодавства є прерогативою національних органів. Суд однак зобов`язаний переконатися в тому, що спосіб, в який тлумачиться і застосовується національне законодавство, призводить до наслідків, сумісних з принципами Конвенції з точки зору тлумачення їх у світлі практики Суду. Аналогічна правова позиція сформульована Європейським судом з прав людини і в справі "Скордіно проти Італії" ("Scordino v. Italy" № 36813/97).
Колегія суддів зазначає, що застосовуючи, як підґрунтя для проведення документальної позапланової виїзної перевірки статтю 78.2 ПК України, яка не передбачає прямих підстав для проведення перевірки, свідчить про тлумачення та застосування ДПС національного законодавства у спосіб, несумісний з принципами Конвенції.
Також, у справі «Рисовський проти України» Європейський Суд з прав людини «... підкреслює особливу важливість принципу «належного урядування». Зазначений принцип на думку суду передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на основоположні права людини, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності».
Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (див. зазначене вище рішення у справі Лелас проти Хорватії (Lelas v. Croatia), пункту 74). Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (рішення у справах "Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки" (Pincova and Pine v. the Czech Republic), пункту 58, "Ґаші проти Хорватії" (Gashi v. Croatia), № 32457/05, пункту 40, "Трґо проти Хорватії" (Trgo v. Croatia), № 35298/04, пункту 67).  
Колегія суддів зазначає, що не дотримання ДПС, яка в контексті даного спору є «Державою», своїх власних процедур в частині відсутності підстав для проведення перевірки, є порушенням принципу належного урядування, в зв`язку з чим суд вважає, що ДПС не повинно мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій у вигляді донарахованого податкового зобов`язання та отриманих від ТОВ штрафних санкцій за «порушення» податкового законодавства.
Додатково колегія суддів зазначає, що приймаючи спірні податкові повідомлення-рішення, ДПС фактично повністю ґрунтувалось на податковому аналізі контрагентів позивача та не було зазначено про суттєві недоліки первинної документації, яка була складена за результатом здійснених господарських операцій, і які (недоліки) могли б свідчити про безтоварність (нереальність) та/або відсутність факту надання послуг позивачу.
В ході розгляду справи ТОВ було надано суду першої інстанції відповідний перелік первинної документації на підтвердження власної правової позиції, водночас, належних та достатніх заперечень на вказану первинну документації ДПС надано не було.
При цьому, суд враховує, що частиною 2 ст. 61 Конституції України встановлено, що юридична відповідальність особи має індивідуальний характер.
«Презумпція добросовісності платника податків» означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об`єктивно відтворюють господарські операції, що є об`єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов`язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом.
Платник податків не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов`язань, адже поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме, платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань.
Такий підхід узгоджується з судовою практикою Європейського Суду з прав людини.
У пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління».
Вищенаведений висновок Європейський суд з прав людини повторно підтвердив у рішенні від 18.03.2010 року по справі Бізнес Супорт Центре проти Болгарії. При цьому у п.23 даного рішення Європейський суд з прав людини наголошує, що у разі виявлення податковими органами невиконання постачальником своїх обов`язків як платника ПДВ, вони могли б розпочати податкову перевірку цього постачальника, з тим щоб стягнути з нього належні платежі та штрафні санкції. Втім, зазначив Суд, прямого впливу на оподаткування організації-заявника (Бізнес Супорт Центре) це не мало б.
Європейський суд з прав людини чітко констатує правило індивідуальної відповідальності платника податків та наголошує, що добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через будь-які негаразди із його контрагентом.
Отже, на підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог ТОВ про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
Доводи апеляційної скарги, яким була дана оцінка в мотивувальній частині рішення, ґрунтуються на суб`єктивній оцінці фактичних обставин справи та доказів. Зазначені доводи не містять посилань на конкретні обставини чи факти або на нові докази, які б давали підстави для скасування рішення суду першої інстанції.
Крім того, представником позивача було подано заяву про стягнення з відповідача на користь позивача витрати на правову допомогу в розмірі 15  000,00 грн., яка, на думку суду, підлягає частковому задоволенню.
Представником позивача було подано акт виконаних робіт, в якому було вказано перелік наданих послуг, а саме: здійснено аналіз апеляційної скарги ГУ ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 04.11.2022 року, підготовка та складання адвокатським об`єднанням відзиву на апеляційну скаргу ГУ ДПС в Одеській області, підготовка та складання адвокатським об`єднанням апеляційної скарги на додаткове рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18.11.2022 року, участь у судовому розгляді справи № 420/10202/22 у суді апеляційної інстанції (незалежно від кількості судових засідань), складення адвокатським об`єднанням заяви про стягнення з відповідача судових витрат з детальним описом робіт (наданих послуг), виконаних (наданих) адвокатом у справі № 420/10202/22.
Так, частиною 1 статті 139 КАС України встановлено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Згідно ч.1, 3 ст.131 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати:
1) на професійну правничу допомогу;
2) сторін та їхніх представників, що пов`язані із прибуттям до суду;
3) пов`язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертиз;
4) пов`язані з витребуванням доказів, проведенням огляду доказів за їх місцезнаходженням, забезпеченням доказів;
5) пов`язані із вчиненням інших процесуальних дій або підготовкою до розгляду справи.
Відповідно до ч.7 ст.139 КАС України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо). Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву.
Положеннями статті 134 КАС України передбачено, що розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із:
1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг);
2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг);
3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт;
4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
Колегія суддів, приймаючи до уваги вищевказаний принцип співмірності витрат на оплату послуг адвоката, з урахуванням того, що дана справа не містить суттєвої правової складності та новизни спірних правовідносин (адвокатом позивача здійснювалось представництво і в суді першої інстанції), приходить до висновку про належність до стягнення з відповідача витрат на правову допомогу у розмірі 2000, 00 грн..
Керуючись статтями 308, 309, 315, 321, 322, 325 КАС України, суд -

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 04 листопада 2022 року – без змін.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області (65044, м. Одеса, вул. Семінарська, 5, код ЄДРПОУ ВП 44069166) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «СТРОЙСПЕЦТЕХНИКА»  (67600, Одеська область, місто Біляївка, вул. Заводська, буд.26, код ЄДРПОУ 39111320) судові витрати на правничу допомогу у розмірі 2 000,00 грн..
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів у випадках, передбачених підпунктами а), б), в), г) пункту 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Головуючий суддя 	 	Федусик А.Г.	
Судді	    	Бойко А.В.    Єщенко О.В.