ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

19 січня 2023 року 	м. Дніпро	справа № 804/3722/18	
(суддя Ільков В.В., м. Дніпро) 

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Чередниченка В.Є. (доповідач),
                               суддів:  Панченко О.М., Іванова С.М.,     
за участю секретаря судового засідання Давіденко Ю.А. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 червня 2021 року у справі № 804/3722/18 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «АСКОМ СЕРВІС» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

                                                             ВСТАНОВИВ: 

Товариство з обмеженою відповідальністю «АСКОМ СЕРВІС» (попередня назва ТОВ «ГОЛМЕТРЕСУРС») 25.05.2018 року звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС України в Дніпропетровській області (правонаступником якого є Головне управління ДПС у Дніпропетровській області), згідно з яким, з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог, просить визнати протиправними та скасувати прийняті 15.02.2018 року Головним управлінням ДФС України в Дніпропетровській області податкові повідомлення-рішення: форми “Р” №0003651404; форми “Р” №0003661404; форми “Д” №0064361306; форми “Д” №0003631404; форми “Д” № 003641404; форми “Д” № 0064991306.
В обґрунтування своїх вимог позивач зазначає, що вказані податкові повідомлення-рішення повинні бути скасовані, оскільки висновки відповідача, щодо нереальності господарських операцій позивача з його контрагентами ТОВ “Трейд-Векс”, ТОВ “Трейдпромінвест”, ТОВ “Вин Пром”, ТОВ “Маріот Компані” викладені у акті №20966/04-36-14-04/34561966 від 08.11.2017 року (далі - акт перевірки) на підставі якого було прийнято оскаржені рішення є безпідставними та необґрунтованими.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2018 року у задоволенні позову про скасування податкових повідомлень-рішень від 15.02.2018 №№0003651404, 0003661404, 0064361306 відмовлено.
Додатковим рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04 січня 2019 року відмовлено у задоволенні позову про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 15.02.2018 №№ 0003631404, 003641404, 0064991306.
Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 26 червня 2019 року рішення та додаткове рішення суду першої інстанції залишено без змін.
Не погоджуючись з зазначеними судовими рішеннями, позивач подав касаційні скарги, в яких просив скасувати вказані вище рішення та ухвалити нове про задоволення позову. 
Постановою Верховного Суду від 02.12.2020 року рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2018 року, додаткове рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04 січня 2019 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 26 червня 2019 року скасовано та направлено справу на новий розгляд до суду першої інстанції.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 червня 2021 року адміністративний позов задоволено частково.
Суд визнав протиправними та скасував прийняті Головним управлінням ДФС України в Дніпропетровській області податкові повідомлення – рішення форми “Р” від 15.02.2018 року: №0003651404 та №0003661404.
У задоволені позову в іншій частині вимог відмовив.
Рішення суду мотивовано тим, що відповідачем, в частині задоволених позовних вимог, не доведено правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, судом встановлено наявність обставин реальності спірних господарських операцій позивача.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідач оскаржив його в апеляційному порядку з підстав порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким у задоволені позову відмовити повністю.
В апеляційній скарзі відтворює зміст акта перевірки. Посилається на не взяття судом першої інстанції до уваги протоколу допиту свідка, який повідомив про непричетність до господарської діяльності підприємства ТОВ «Трейдпромінвест» та ухвал слідчого судді по кримінальним справам, а також відсутності у видаткових накладних, які надані до перевірки підпису посадової особи з боку контрагента. 
Зазначає про порушення судом першої інстанції «норм ст. 242 КАС України, що полягає у тому, що суд не провів сукупного аналізу усіх норм матеріального права, а надав оцінку лише окремим нормам матеріального права, а також, не здійснив аналіз, встановлених актом перевірки порушень, що суттєво вплинуло на результати розгляду судової справи».     
Згідно з відзивом на апеляційну скаргу, позивач зазначаючи про її необґрунтованість, просить у задоволені скарги відмовити, рішення суду першої інстанції залишити без змін. 
Посилається на те, що доводи викладені в апеляційній скарзі не є достатньо обґрунтованими та є належно не підтвердженими.  
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача, який підтримав доводи апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, обговоривши доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та знайшло підтвердження під час розгляду апеляційної скарги, що на підставі наказу про проведення документальної планової виїзної перевірки від 06.09.2017 року за №4825-п та направлень на проведення перевірки від 19.12.2017 року за №11189-11192 посадовими особами контролюючого органу було  проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2016 року по 30.06.2017 року.
08.11.2017 року, за результатами перевірки, складено акт про результати документальної позапланової перевірки № 20966/04-36-14-04/34561966 (далі – акт перевірки).
Перевіркою встановленні такі порушення ТОВ “АСКОМ СЕРВІС”:
- п. 44.1, п.44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст.134 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (зі змінами та доповненнями) в редакції від 01.02.2016 року, в результаті чого занижено податок на прибуток підприємств за 2016 рік в сумі 1 833 713 грн.;
- п. 187.1 ст.187, п. 198.1, 198.3, 198.6 ст. 198 Податкового Кодексу України від 02.12.10 за №2755-VI (зі змінами та доповненнями), підприємством занижено податок на додану вартість на загальну суму на загальну суму 1 344 901 грн., в т.ч. у січні 2016 - 4 539 грн., у лютому 2016- 116 996 грн., у жовтні 2016-5 406 грн., у листопаді 2016 року - 12 726 грн., у грудні 2016 - 642 640 грн., у січні 2017 - 562 594 грн.;
- п.201.1 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями), в результаті чого підприємством за березень 2017 року несвоєчасно зареєстрована податкова накладна, що тягне за собою накладення штрафу у розмірі 10%;
- п. 57.3 ст. 57 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI зі змінами і доповненнями, в частині недотримання граничних термінів сплати узгоджених зобов`язань;
- п.п.49.18.1 п.49.18 ст. 49 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ зі змінами і доповненнями, в частині недотримання термінів подачі податкової декларації з податку на додану вартість;
- пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168, п. 171.1 ст. 171, пп. “а” п. 176.2 ст. 176, ПКУ № 2755-VІ, в результаті чого не своєчасно перераховано до бюджету податок з доходів фізичних осіб у сумі 2 676 648,29 грн.;
- пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168, п. 171.1 ст. 171, пп. “а” п. 176.2 ст. 176, п. 161 підрозділу 10 розділу XX Податкового Кодексу №2755-VІ від 02.12.10р. в результаті чого не своєчасно перераховано до бюджету військовий збір у сумі 377516,30 грн.;
- абз.1 п.46.1 ст.46, пл.47.1.3 п.47 ст.47, п.49.1 та п.49.2, ст.51 гл.2 та п.п., п. 119.2 с.119, абз. “б” п. 176.2. ст.176 ПК України за подання податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, сум утриманого з них податку за формою 1ДФ за 2 кв. 2017р. з порушенням строків подання, та за 4 кв. 2016р. надання не у повному обсязі.
Згідно з висновками контролюючого органу викладеними у акті перевірки, встановлено, що  товариство з обмеженою відповідальністю “АСКОМ СЕРВІС” мало господарські відносини з: ТОВ “Трейд-Векс” (код ЄДРПОУ 40806018), ТОВ “Трейдпромінвест” (код ЄДРПОУ 39879177), ТОВ “Вин-Пром” (код ЄДРПОУ 39664261), ТОВ “Маріот Компані” (код ЄДРПОУ 40385174).
15.02.2018 року на підставі акта від 08.11.2017 року № 20966/04-36-14-04/34561966 контролюючим органом були прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, а саме:
- форми “Р” № 0003651404, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість;
- форми “Р” № 0003661404, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств;
- форми “Д” № 0064361306, яким застосовано штрафні санкції, чим було збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб;
- форми “Д” № 0003631404, яким зобов`язано сплатити штраф у розмірі 10% за затримку сплати суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість;
- форми “Д” № 003641404, яким зобов`язано сплатити штраф у розмірі 20% за затримку сплати суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість;
- форми “Д” № 0064991306, яким застосовано штрафні санкції, чим було збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з військового збору (т.1 а.с. 11-13, 66 – 68). 
Правомірність та обґрунтованість вказаних рішень відповідача є предметом спору переданого на вирішення суду. 
Вирішуючи спірні відносини між сторонами та задовольняючи позов частково, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що спірні рішення Головного управління ДФС України в Дніпропетровській області, а саме податкові повідомлення-рішення: форми “Р” №0003651404; форми “Р” №0003661404 прийнято не на підставі та не у спосіб, що передбачені Податковим кодексом України.
Колегія суддів, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права при ухвалені оскарженого рішення, виходить з наступного.
Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 Податкового Кодексу України (далі – ПК). Так, згідно з положенням пункту 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон № 996-ХIV.
Відповідно до статті 1 цього Закону первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення. 
Згідно зі статтею 1 Закону № 996-ХIV господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. 
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. 
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку. 
За змістом частин першої та другої статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. 
Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків. Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання. 
Відповідно до наведеного вище визначенні господарські операції пов`язані не з фактом підписання договорів, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України (далі - ПК).
Так, згідно з пунктом 138.2 статті 138 ПК витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
При цьому відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Водночас відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків
Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.
Разом з тим відповідно до принципу змагальності суб`єкт господарювання зобов`язаний заперечувати проти доводів суб`єкта владних повноважень. 
Як правильно встановлено судом першої інстанції та знайшло підтвердження під час апеляційного розгляду справи, що позивач у письмовій формі уклав з:
1. ТОВ «Трейд Векс» договір поставки №31/16 щодо поставки інвентарю для прибирання, миючих засобів та інших побутових товарів  (далі – товар) який позивач зобов`язався оплатити (т.1 а.с.82-115). 
За результатами виконаної поставки складено видаткові накладні (т.2 а.с.167-191, т.4 а.с.92 -115), товарно-транспортні накладні (т.2 а.с.162-165) та податкові накладні (т.2 а.с.192 - 250, т.3 а.с.1 -39, т.4 а.с. 1-50). 
2. ТОВ «Маріот Компані» договір поставки №30/12 щодо поставки інвентарю для прибирання та інше (далі - товар) який позивач зобов`язався оплатити (т.1 а.с.193-196). 
За результатами виконаної поставки складено видаткові накладні (т.1 а.с.197-233) та податкові накладні (т.2 а.с.1 - 157, т.4 а.с. 88 - 91). 
3. ТОВ «Він Пром» договір поставки №31/12 щодо поставки інвентарю для прибирання та інше (далі – товар) який позивач зобов`язався оплатити (т.1 а.с.40-43). 
За результатами виконаної поставки складено видаткові накладні, товарно-транспортні накладні  та податкові накладні (т.3 а.с.44 - 67, т.3 а.с.67 - 126, т.4 а.с. 85-86).
4. ТОВ «Трейдпромінвест» договір поставки №25/02 щодо поставки товару який позивач зобов`язався оплатити (т.1 а.с.127-130). 
За результатами виконаної поставки складено видаткові накладні № РН-0225/05 від 25.02.2016 року, №РН-0225/06 від 25.02.2016 року, № РН-0226/03 від 26.02.2016 року, № РН-0229/02 від 29.02.2016 року, № РН-0225/03 від 25.02.2016 року, № РН-0226/02 від 26.02.2016 року, № РН-0225/04 від 25.02.2016 року (т.3 а.с.131-137). 
Окрім цього, товариством до матеріалів справи також були долучені копії податкових накладних,   у яких відображені господарські операції між позивачем та цим контрагентом, а також копії товарно-транспортних накладних (т.3 а.с.138-158; т. 4 а.с. 87).
Документи, які були надані податковому органу під час здійснення перевірки, долучені товариством до матеріалів справи. Документи підприємств ТОВ “Трейд-Векс”, ТОВ “Вин Пром”, ТОВ “Маріот Компані” відповідають вимогам чинного законодавства, та відповідно підтверджують реальність господарських операцій із цими контрагентами, а також відображають зміст та обсяг господарських операцій.
Таким чином, судом першої інстанції зроблено обґрунтований висновок про реальність господарських операцій між позивачем та зазначеними контрагентами за наслідками яких сформовано спірний податковий кредит, оскільки встановлені обставини справи свідчать про поставку товару, оплату його вартості, використання у власній господарській діяльності.
Щодо доводів відповідача про не взяття судом першої інстанції до уваги протоколу допиту свідка, який повідомив про непричетність до господарської діяльності підприємства ТОВ «Трейдпромінвест» та ухвал слідчого судді по кримінальним справам слід зазначити, що суд першої інстанції правильно зазначив, що посилання відповідача, що деякі контрагенти позивача є  фігурантами в кримінальних провадженнях за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч.1 ст. 212 КК України і це впливає на реальність спірних господарських операцій позивача, є безпідставними, оскільки належним доказом наявності вини особи є вирок суду щодо посадових осіб цього контрагента, який в матеріалах справи відсутній.
Як зазначено у постанові Великої Палати Верховного Суду у справі №160/3364/19: Матеріали кримінального провадження стосовно посадових осіб підприємств-контрагентів не є належними та допустимими доказами безтоварності операцій, якщо таким матеріалам не надана правова оцінка компетентним судом, що знаходить своє вираження, наприклад, у формі вироку у відповідному кримінальному провадженні.
Також Велика Палата Верховного Суду у своєму рішенні від 07.07.2022 року по справі №160/3364/19 зазначила, що визнання пояснення/протоколу допиту директора контрагента доказом нереальності господарських операцій ставить під сумнів компетенцію ЄСПЛ.
З урахуванням підходів ЄСПЛ, викладених у рішеннях у справах «Бізнес Супорт Центр проти Болгарії», «Булвес АД проти Болгарії», «Інтерсплав проти України», платник податків не може нести відповідальність за можливі протиправні дії інших юридичних осіб.
Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду також неодноразово висловлював позицію, що відповідальність має індивідуальний характер і платник податків не може нести відповідальність за можливі протиправні дії інших юридичних осіб (постанови від 04 червня 2020 року у справі № 340/422/19, від 10 липня 2020 року у справі № 120/4723/18-а, від 13 серпня 2020 року у справі № 520/4829/19, від 27 серпня 2020 року у справі № 820/1379/16, від 17 вересня 2020 року у справі № 826/16705/17, від 20 жовтня 2020 року у справі № 806/705/15 тощо).
Крім того, в акті перевірки відсуне будь-яке посилання на «протокол допиту  свідка, який повідомив про непричетність до господарської діяльності підприємства ТОВ «Трейдпромінвест» та ухвали слідчого судді по кримінальним справам». Отже висновки відповідача викладені в акті перевірки, на підставі яких було прийнято оскаржені рішення відповідача, не ґрунтуються на  вказаних документах.
Взагалі в акті перевірки відсутність реальності вчинення господарської діяльності пов`язується податковим органом з обставинами діяльності контрагентів, які на думку податкового органу неналежним чином здійснюють свою діяльність, що є неприпустимим як за законодавством України так і за міжнародними нормами.
Зокрема, ст. 61 Конституції України закріплює принцип індивідуального характеру юридичної відповідальності особи.
Крім того, рішеннями Європейського Суду від 09.01.2007 у справі «Інтерсплав проти України» та від 22.01.2009 «Булвес» АД проти Болгарії, які згідно ст. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» є джерелом права, вказано на те, що коли Держави-члени Конвенції володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування ПДВ, що здійснюються конкретною компанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань… Суд вважає, що коли національна влада за відсутності будь-яких вказівок на пряму участь фізичної або юридичної особи у зловживаннях, пов`язаних зі сплатою ПДВ, що нараховується при низці операцій з поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення, все таки карає одержувача оподатковуваної ПДВ поставки, який повністю виконав свої зобов`язання, за дії чи бездіяльність постачальника, який знаходився поза контролем одержувача і по відношенню до якого не було засобів відстеження і забезпечення його старанності, то влада виходить за розумні межі і порушує справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами загальних інтересів і вимогами захисту права власності.
Згідно з ч. 2 ст. 8 Кодексу адміністративного судочинства України   суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Отже, виходячи з наведеного, порушення, допущені одним платником податків, за загальним правилом, не впливають на права та обов`язки іншого платника податків. Крім того, чинне законодавство не покладає на підприємство обов`язок збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів.
Проте, вирішуючи спірні правовідносини суд першої інстанції залишив поза увагою та не надав оцінки обставинам того, що надані позивачем до перевірки видаткові накладні ТОВ «Трейдпромінвест» не містять підпису посадової особи цього товариства, а отже є такими, що складені з порушенням вимог частини 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні». З огляду на це зазначені первинні документи не можуть бути підставами для бухгалтерського обліку господарських операцій, як такі, що не фіксують фактичне здійснення господарських операцій.
Щодо доводів позивача про неякісність копій видаткових накладних ТОВ «Трейдпромінвест» та наявності інших більш якісних копій в яких наявний підпис посадової особи ТОВ «Трейдпромінвест»,  що було прийнято до уваги судом першої інстанції при прийнятті оскарженого рішення на користь позивача, слід зазначити наступне.
Копії зазначених видаткових накладних ТОВ «Трейдпромінвест» від 25.02.2016 року (т.3 а.с.131-137) було самостійно надано позивачем до перевірки, як саме копії тих документів які стали підставами для бухгалтерського обліку господарської операції позивача з ТОВ «Трейдпромінвест».
Будь яких заперечень з приводу їх оцінки відповідачем в акті перевірки, позивач не подавав та відповідач приймаючи оскаржувані рішення мав об`єктивну можливість враховувати лише ці обставини. 
Подальше надання 01.04.2021 року суду копій з інших видаткових накладних (т.16 а.с.215-224), які за оформленням не є аналогічними наданим під час перевірки контролюючому органу тобто не є їх копіями, проте з підписом посадової особи ТОВ «Трейдпромінвест» не спростовує факт їх відсутності у позивача на час перевірки та як наслідок відсутності підстав для врахування їх в бухгалтерському обліку позивача на час перевірки.
Позивач позбавив відповідача можливості надати оцінку цим документам під час перевірки, як доказам та врахувати наявність декількох видаткових накладних за однією господарською операцією, на той самий товар, однак по різному оформлених, при прийняття висновків за актом та під час прийняття оскаржених рішень.
Отже висновки акта перевірки щодо безпідставного завищення позивачем суми податкового кредиту з ПДВ у розмірі 116996,40 грн та заниження суми податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 105296,76 грн є обґрунтованими та правильними.
Як наслідок податкові повідомлення рішення від 15.02.2018 року №0003661404, №0003651404 (т.1 а.с.12,13) в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 105296,76 грн та штрафу у розмірі 52649 грн та збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 116996,40 грн та штрафу у розмірі 116996,40 грн (т.18 а.с. 140 -141) є правомірними.   
Згідно з частиною 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Між тим відповідач зазначений обов`язок виконав частково.
Щодо доводів відповідача про порушення судом першої інстанції «норм ст. 242 КАС України, що полягає у тому, що суд не провів сукупного аналізу усіх норм матеріального права, а надав оцінку лише окремим нормам матеріального права, що суттєво вплинуло на результати розгляду судової справи» колегія суддів зазначає, що ст. 242 КАС України не передбачає обов`язку суду проводити сукупний аналіз усіх норм матеріального права. 
Відповідно до п.29 Рішення Європейського суду з прав людини від 09.12.1994 справа «Руїз Торіха проти Іспанії» суд наголосив на тому, що згідно з його установленою практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції і зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтованості рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Між тим, інші аргументи викладені в апеляційній скарзі, які зводяться до непогодження з оцінкою доказів здійсненою судом першої інстанції на думку колегії суддів не є доречними і важливими аргументами, та вони не спростовують доводів позивача.
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції вважає, за необхідне апеляційну скаргу задовольнити частково, рішення суду першої інстанції у цій справі  в частині задоволення позову скасувати та позов в цій частині вимог задовольнити частково, в іншій частині рішення суду першої інстанції залишити без змін. 
Керуючись: статтями 241-245, 250, пунктом 2 частини 1 статті 315, статтями 317, 321, 322, 327, 329 КАС України, Третій апеляційний адміністративний суд, -

                                                              ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області – задовольнити частково. 
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 червня 2021 року у справі № 804/3722/18 –  в частині задоволених позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування прийнятих Головним управлінням ДФС України в Дніпропетровській області податкові повідомлення – рішення форми “Р” від 15.02.2018 року: №0003651404 та №0003661404 – скасувати та прийняти нову постанову якою позов в цій частині вимог задовольнити частково. 
Визнати протиправним та скасувати прийняте Головним управлінням ДФС України в Дніпропетровській області податкове повідомлення – рішення форми “Р” від 15.02.2018 року №0003651404 в частині визначення суми податкового зобов`язання у розмірі 1227904,60 грн та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 613952,5 грн.
Визнати протиправним та скасувати прийняте Головним управлінням ДФС України в Дніпропетровській області податкове повідомлення – рішення форми “Р” від 15.02.2018 року  №0003661404 в частині визначення суми податкового зобов`язання у розмірі 1728416,24 грн та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 864207,5 грн.
В іншій частині рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 червня 2021 року у справі № 804/3722/18 залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених частиною 5 статті 291, пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 19 січня 2023 року.
                    Повне судове рішення складено 20 січня 2023 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      В.Є. Чередниченко 

                               суддя                                                                      О.М. Панченко 

                               суддя                                                                      С.М. Іванов