П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

22 березня 2023 р.	м.Одеса	Справа № 420/13501/22	
Головуючий в 1 інстанції: Танцюра К.О.
рішення суду першої інстанції прийнято у
м. Одеса, 22 листопада 2022 року
          
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
судді-доповідача:                                          Танасогло Т.М.,
суддів:                                                   Бітова А.І., Градовського Ю.М., 
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22.11.2022 року у справі № 420/13501/22 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Днепрстрой Трейд» до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання незаконним та скасування рішення,-
В С Т А Н О В И В :
У вересні 2022 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Днепрстрой Трейд» (надалі – ТОВ «Днепрстрой Трейд», позивач) звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання незаконним та скасування рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 25.08.2022р. №30211.
В обґрунтування позовних вимог вказав, що оскаржуване рішення прийнято протиправно та безпідставно, за відсутності викладення суті податкової інформації, отриманої контролюючим органом у процесі поточної діяльності, яка стала підставою для висновків про відповідність підприємства п.8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, не ідентифіковані конкретні ризикові операції та/або податкові накладні, в яких такі операції були б зафіксовані. В свою чергу наведена в оскаржуваному рішенні підстава для його прийняття, за доводами позивача, не передбачена нормами чинного законодавства, яке регулює спірні правовідносини.
Відповідач – ГУ ДПС у Полтавській області проти задоволення позову заперечував.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2022 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Днепрстрой Трейд» задоволено повністю, визнано протиправним та скасовано рішення про відповідність платника податку Товариства з обмеженою відповідальністю “Днепрстрой Трейд” критеріям ризиковості платника податку від 25.08.2022р. №30211, стягнуто судові витрати.
Не погоджуючись з прийнятим рішенням, Головним управлінням ДПС у Полтавській області подано до суду апеляційну скаргу, у якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, апелянт просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове про відмову у задоволенні позву.
В обґрунтування апеляційної скарги, наголошуючи на правомірності прийнятого рішення, податковий орган зазначає, що оскаржуване рішення прийнято відповідачем з передбачених чинним законодавством підстав, з огляду на наявність у контролюючого органу податкової інформації, яка стала відома в процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань та функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування, та зазначено було податкову інформацію “Учасник схеми формування, використання та розповсюдження ймовірно ризикових сум ПДВ”. За вказаного, апелянт вважає, що оскаржуване рішення за своїм змістом відповідає Порядку №1165. Також, щодо підстав для визнання ТОВ “Днейпрстрой Трейд” таким, що відповідає п.8 Критеріїв ризикові платника податку на додану вартість, у скарзі апелянта зазначає, що позивачем сформовано податковий кредит за рахунок придбання товарів, які в подальшому не були реалізовані, що свідчить на думку контролюючого органу про дотримання відповідачем встановлених процедур прийняття рішення, дослідження придбання платником товарів та їх реалізації покупцям без підтвердження походження – тобто формування та розповсюдження сумнівного податкового кредиту. До того ж, апелянт наголошує на тому, що внесення платника до переліку ризикових не є формою відповідальності, а є лише діяльністю контролюючого органу з виконання своїх повноважень по збиранню та формуванню інформації, яка сама по собі не створює для платника жодних правових наслідків, та є дискреційним повноваженням податкового органу.
За приписами ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Відповідно до приписів ст.311 КАС України, справу розглянуто в порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Як встановив суд першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної Головного управління ДПС у Полтавській області від 25.08.2022 р. № 30211 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку встановлено відповідність ТОВ «Днепрстрой Трейд» критеріям ризиковості платника податків згідно п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, з підстав,- «Упередження формування та розповсюдження ймовірно ризикового податкового кредиту» (а.с.7).
Не погоджуючись із прийнятим податковим органом наведеними вище рішеннями, вважаючи їх протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржуване рішення не містить обґрунтувань підстав та причин віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, водночас відповідачем не доведено наявності таких підстав.
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.
У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи відповідають вони встановленим ч.2 ст.2 КАС України вимогам.
Згідно з ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України №1165 (надалі - Порядок №1165).
Згідно з абзацом першим пункту 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
За змістом п.6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Додаток 1 до Порядку № 1165 містить перелік Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість.
Так, віднесення до п.8 Критеріїв здійснюється у разі наявної у контролюючого органу податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Крім того, згідно п. 6 Порядку №1165, питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Отже, виходячи з аналізу зазначених норм права при здійсненні опрацювання податкових накладних, направлених для реєстрації в ЄРПН, податковий орган проводить моніторинг відповідності / не відповідності критеріям ризиковості платника податку або здійсненої господарської операції.
У затвердженій формі рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачено необхідність зазначення контролюючим органом однієї із двох підстав для прийняття такого рішення, а саме: - у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності, або - з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від … р. №.
При цьому, форма рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачає зазначення контролюючим органом конкретної податкової інформації, яка стала підставою для прийняття вказаного рішення на підставі п. 8 Критеріїв.
Загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Згідно правових висновків Верховного Суду, висловлених зокрема у постановах від 16 грудня 2020 року у справі № 340/474/20, від 5 січня 2021 року у справі № 640/10988/20, від 5 січня 2021 року у справі № 640/11321/20, при вирішенні спорів такої категорії суди з огляду на правове регулювання, характер цих відносин, мають досліджувати і надавати оцінку змісту оскаржуваного рішення, змісту протоколу засідання комісій та наданих податковим органом документів, порядку прийняття рішення та повноваженням комісії контролюючого органу.
Верховний суд також зазначав, що комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, має обґрунтувати суду, на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.
Окрім того, системний аналіз наведених вище правових норм свідчить про те, що законодавцем встановлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника ПДВ Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість. 
Так, рішенню Комісії регіонального рівня питання відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника ПДВ має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, за наслідками чого здійснюється моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування.
Крім того, встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.
Тобто процедура перевірки особи щодо її відповідності критеріям ризиковості платника податку ініціюється лише після подання таким платником податків для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації.
До того ж, слід зазначити, що в силу приписів п.5 цього Порядку №1165, при перевірці відповідності критеріям ризиковості платника податку показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, підлягає тільки той платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації.
Право комісії регіонального рівня щодо розгляду питання про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку самостійно ініціювати процедуру розгляду вказаного питання лише з підстав наявності податкової інформації Порядком №1165 не передбачено.
При цьому моніторинг проводиться в автоматизованому порядку.
Між тим, зі змісту оскаржуваного рішення № 30211 від 25.08.2022р. не вбачається, що його прийнято за наслідками подання ТОВ «Днепрстрой Трейд» податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що відповідно до наведених вище законодавчих вимог, має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/розрахунку коригування.
Також, в оскаржуваному рішенні №30211 від 25.08.2022р. відсутня позначка у колонках у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності або з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від … р.  № .
Безпосередньо щодо підстав прийняття оскаржуваного рішення, апеляційний суд проаналізувавши наявний у справі витяг з протоколу засідання Комісії №101 від 25.08.2021р. та зміст оскаржуваного рішення вважає, що рішення № 30211 від 25.08.2022р. не містить жодних обґрунтованих мотивів для його прийняття.
Так, зокрема, Комісією ГУ ДПС у Полтавській області в зазначеному вище рішенні не наведено змісту (розшифрування) наявної у відповідача потокової інформації, яка стала підставою для висновку про відповідність позивача п.8 Критеріїв ризиковості, не ідентифіковано конкретні ризикові операції та податкові накладні, в яких були зафіксовані такі ризикові операції та назв підприємств, що були задіяні в таких операціях, хоча відповідно до Порядку №1165, в якості підстави, повинно бути зазначено відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку та у разі відповідності пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку розшифровується, яка саме наявна податкова інформація.
Також, відповідач не надав жодного доказу, який би досліджувався в ході засідання Комісії, і який би слугував підставою для прийняття оскаржуваного рішення та був покладений в основу його прийняття.
Ані у ході розгляду справи в суді першої інстанції, ані під час апеляційного розгляду справи, контролюючим органом не надано жодних доказів на підтвердження провадження Товариством господарської діяльності, яка б містила ознаки недодержання вимог чинного законодавства України.
З огляду на наявні у справі матеріали слідує, що приймаючи оскаржуване рішення, контролюючий орган обмежився лише зазначенням у рядку «податкова інформація» загального посилання на п.8 Критеріїв, що не може вказувати на обґрунтованість та вмотивованість такого рішення суб`єкта владних повноважень.
При цьому, зазначення скаржником про упередження формування та розповсюдження ймовірно ризикового кредиту, за своїм змістом не є податковою інформацією, яка свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості.
Жодного посилання на те, що Товариство є учасником схеми формування, використання та розповсюдження ймовірно ризикових сум ПДВ оскаржуване рішення не містить, відтак відповідні доводи апеляційної скарги оцінюються судовою колегією критично.
Апеляційний суд вважає хибними й посилання в апеляційній скарзі на те, що прийняттю оскаржуваного рішення відповідача передувало дослідження та встановлення ймовірно фіктивного правочину вчиненого без наміру створення правових наслідків, які обумовлювалися цим правочином, зокрема встановлення придбання платником побутової техніки та реалізація покупцям будівельних матеріалів без підтвердження походження – тобто формування сумнівного податкового кредиту, оскільки таких обставин контролюючий орган не довів, не надав до суду результатів проведеного контролюючим органом аналізу наявної податкової інформації щодо позивача та його контрагентів з якими були встановлені ймовірно фіктивні правочини, не надав до суду жодних документів безпосередньо у яких зафіксовані такі на думку апелянта ймовірно фіктивні операції та з яким контрагентами, тощо.
Отже, свою позицію відповідач обґрунтовує наявністю податкової інформації, в якій поза розумним сумнівом не міститься фактів, які б давали контролюючому органу підстави для віднесення ТОВ «Днепрстрой Трейд» до платників, що відповідають п.8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість.
З даного приводу, апеляційний суд вважає за доцільне врахувати, що згідно правової позиції Верховного Суду, викладеної у постанові від 16 грудня 2020 року у справі №340/474/20, комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що товариство ймовірно є учасником формування схемного податкового кредиту згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах, має обґрунтувати суду на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.
Однак в даному спірному випадку, виходячи з встановлених обставин цієї справи, відповідачем не надано доказів провадження Позивачем господарської діяльності в умовах та обставинах, котрі характеризуються ознаками недодержання вимог чинного законодавства України, а оскаржувані рішення податкового органу за своїм змістом не містять ані юридичних мотивів, ані фактичних мотивів класифікації заявника як ризикового платника податків.
Відтак, колегія суддів оцінює критично посилання апелянта на надходження та опрацювання листів.
Викладене у сукупності свідчить про не доведеність наявності у податкового органу підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до п.8 Критеріїв ризиковості платників податку на додану вартість, про що вірного висновку дійшов суд попередньої інстанції.
Отже, оскаржуване рішення не містить обґрунтувань підстав та причин віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку відповідно до пункта 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Не наведено такого обґрунтування й у відзиві на позов та апеляційній скарзі.
Підсумовуючи усе вищевикладене у сукупності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що відповідач не довів наявність обґрунтованих підстав для віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості.
Відповідно до частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Утім відповідачем даного обов`язку не виконано, не доведено правомірності винесеного спірного рішення про відповідність позивача критеріям ризиковості платника на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Не заслуговує на увагу посилання відповідача на той факт, що спірне рішення не порушує прав та інтересів позивача, позаяк дії контролюючого органу щодо внесення до Інтегрованої системи результатів засідання Комісії (за результатами, якої не приймалось рішення про відмову у реєстрації податкової накладної), рівно як і протокол Комісії, не породжують правових наслідків для платників податків та не порушують їхні права, оскільки розміщена в цій системі інформація є службовою та використовується податковими органами для обробки зібраної інформації в автоматичному режимі (використовуються для виконання покладених на контролюючі органи, функцій та завдань) з метою здійснення відповідних прав та обов`язків, з огляду на те, що приписами Порядку №1165 передбачено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку, у разі віднесення платника податків хоча б одному критерію ризиковості платника податку, отже, віднесення платника податків хоча б до одного критерію ризиковості платника податку створює перешкоди у здійсненні платником податків його господарської діяльності.
Інші доводи апеляційної скарги є несуттєвими, встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
Отже, позовні вимоги задоволені судом першої інстанції обґрунтовано.
Судове рішення відповідає зазначеним вимогам ст. 242 КАС України.
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «RuizTorija v. Spain» від 9 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради Європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Колегія суддів підтверджує, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим підстави для його скасування відсутні.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Враховуючи все вищевикладене, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає вказану апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.
Керуючись ст. ст. 241-243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 326, 328 КАС України, апеляційний суд, –
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області – залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2022 року у справі №420/13501/22 – залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів.

Головуючий суддя 	 	Танасогло Т.М.	
Судді	    	Бітов А.І.   Градовський Ю.М.