ПОСТАНОВА
Іменем України

13 березня 2023 року   
Київ
справа №640/7644/20
адміністративне провадження №К/990/27607/22, №К/990/27608/22, №К/990/28243/22, №К/990/34120/22, №К/990/34133/22
              
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Шишова О.О.,  Яковенка М.М., 
за участю секретаря судового засідання: Лупінос Я. В.
учасники судового процесу:
представник позивача - Борецька О. Л.
представник відповідача (ДПС України) - Шуневич-Христенко В. В.
представник відповідача (ГУ ДПС) - Воловоденко Ю. Т.
розглянувши в судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу № 640/7644/20 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "МАРЕВЕН ФУД ЄВРОПА" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, провадження у якій відкрито за касаційними скаргами:
Головного управління ДПС у Київській області, утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України, і Державної податкової служби України на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 06 вересня 2021 року (суддя - Бояринцева М. А.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 07 вересня 2022 року (головуючий суддя - Собків Я. М., судді: Парінов А. Б., Файдюк В. В.) (провадження № К/990/27607/22, № К/990/27608/22);
Головного управління ДПС у Київській області, утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України, на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 07 вересня 2022 року (головуючий суддя - Собків Я. М., судді: Парінов А. Б., Файдюк В. В.), ухвалену за наслідками апеляційного перегляду додаткового рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 20 вересня 2021 року (суддя - Бояринцева М. А.) (провадження № К/990/28243/22);
Головного управління ДПС у Київській області, утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України, і Державної податкової служби України на додаткову постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2022 року (головуючий суддя - Собків Я. М., судді: Парінов А. Б., Файдюк В. В.) (провадження № К/990/34120/22, № К/990/34133/22),
ВСТАНОВИВ:
У квітні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю «МАРЕВЕН ФУД ЄВРОПА» (далі - позивач, ТОВ «МАРЕВЕН ФУД ЄВРОПА», Товариство) звернулося до суду з позовом до Державної податкової служби України (далі - ДПС України), Головного управління ДПС у Київській області (далі - ГУ ДПС), в якому, з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог (т. 1 а. с. 127), просило:
- визнати протиправною бездіяльність ДПС України щодо не відображення в Системі електронного адміністрування податку на додану вартість (далі - СЕА ПДВ) збільшення реєстраційної суми, на яку Товариство має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) на 17923838,00 грн на підставі уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за лютий 2017 року від 19 березня 2020 року (реєстраційний номер 9058072558) та від 27 березня 2020 року (реєстраційний номер 9064519294);
- зобов`язати ДПС України відобразити в СЕА ПДВ збільшення реєстраційної суми, на яку Товариство має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування до податкових накладних в ЄРПН на 17923838,00 грн на підставі уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за лютий 2017 року від 19 березня 2020 року (реєстраційний номер 9058072558) та від 27 березня 2020 року (реєстраційний номер 9064519294);
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС від 07 травня 2020 року №0085315004 щодо завищення Товариством розміру від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 17923838,00 грн.
На обґрунтування своїх вимог позивач посилався на те, що положення Податкового кодексу України (далі - ПК України) не обмежують право Товариства на включення сум бюджетного відшкодування, які підлягають врахуванню у зменшення податкових зобов`язань з податку на додану вартість (далі - ПДВ) наступних податкових періодів до складу від`ємного значення, яке збільшує розмір суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в ЄРПН. З цих підстав позивач вважає протиправним і зменшення ГУ ДПС спірним податковим повідомленням-рішенням розміру від`ємного значення, адже узгодженість цієї суми підтверджено контролюючим органом раніше.
При первісному розгляді справи Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 05 жовтня 2020 року адміністративний позов задовольнив.
Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 20 січня 2021 року задовольнив апеляційні скарги ДПС України, ГУ ДПС, рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 жовтня 2020 року скасував, у задоволенні позову відмовив.
Постановою від 13 квітня 2021 року Верховний Суд касаційну скаргу Товариства задовольнив частково, рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 жовтня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2021 року скасував, а справу направив на новий розгляд до суду першої інстанції.
За наслідками нового розгляду справи Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 06 вересня 2021 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 07 вересня 2022 року, адміністративний позов задовольнив повністю.
Вирішуючи спір між сторонами суди встановили такі обставини.
Позивач подав до контролюючого органу податкові декларації з ПДВ разом із заявами про повернення суми бюджетного відшкодування за період з травня 2010 по 2013 рік.
Для перевірки зазначених сум, які підлягають бюджетному відшкодуванню, контролюючий орган здійснив перевірку заявлених сум у передбаченому законом порядку.
Відповідно до Актів перевірок від 18 серпня 2011 року №4614/23-4/35591588/172, від 21 жовтня 2011 року №5346/23-4/35591588/214, від 01 листопада 2011 року №45/15-3/35591588, від 17 лютого 2012 року №479/23-4/35591588/43, від 07 липня 2012 року №1848/15-4/35591588, від 11 листопада 2013 року №1782/15-2/35591588 контролюючий орган провів документальні позапланові виїзні перевірки Товариства з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за періоди з 01 серпня 2010 року по 31 травня 2011 року, з 01 березня 2010 року по 30 червня 2011 року, за вересень 2011 року, з 01 липня 2011 року по 30 листопада 2011 року та за квітень 2012 року.
За наслідками проведених перевірок прийнято податкові повідомлення-рішення:
від 29 серпня 2011 року №0000210234/1821, відповідно до якого встановлено заниження суми бюджетного відшкодування на 3010117,00 грн і зазначено, що згідно з пунктом 200.6 статті 200 ПК України вважається, що Товариство добровільно відмовляється від отримання суми заниження як бюджетного відшкодування, а зазначена сума підлягає врахуванню у зменшення податкових зобов`язань з ПДВ наступних податкових періодів;
від 31 жовтня 2011 року №0000340234/2202, відповідно до якого встановлено заниження суми бюджетного відшкодування на 3260736,00 грн і зазначено, що згідно з пунктом 200.6 статті 200 ПК України вважається, що Товариство добровільно відмовляється від отримання суми заниження як бюджетного відшкодування, а зазначена сума підлягає врахуванню у зменшення податкових зобов`язань з ПДВ наступних податкових періодів; 
від 07 листопада 2011 року № 44/15-3/0, відповідно до якого встановлено заниження суми бюджетного відшкодування на 149264,00 грн і зазначено, що згідно з нормами ПК України вважається, що Товариство добровільно відмовляється від отримання суми заниження як бюджетного відшкодування, а зазначена сума підлягає врахуванню у зменшення податкових зобов`язань з ПДВ наступних податкових періодів;
від 27 лютого 2012 року №312/0000080234, відповідно до якого встановлено заниження суми бюджетного відшкодування на 9554715,00 грн і зазначено, що згідно з нормами ПК України вважається, що Товариство добровільно відмовляється від отримання суми заниження в розмірі 9550094,00 грн як бюджетного відшкодування, а зазначена сума підлягає врахуванню у зменшення податкових зобов`язань з ПДВ наступних податкових періодів;
від 09 липня 2012 року №1297/0000160154, відповідно до якого встановлено заниження суми бюджетного відшкодування на 421740,28 грн і зазначено, що згідно з пунктом 200.14 статті 200 ПК України вважається, що Товариство добровільно відмовляється від отримання суми заниження як бюджетного відшкодування, а зазначена сума підлягає врахуванню у зменшення податкових зобов`язань з ПДВ наступних податкових періодів.
Загальна сума виявленого заниження суми бюджетного відшкодування становить 16396572,18 грн, а сума, яка підлягає врахуванню у зменшення податкових зобов`язань з ПДВ наступних податкових періодів, становить 16391951,28 грн.
Згідно з декларацією з ПДВ за серпень 2013 року, з урахуванням Акта про результати документальної позапланової виїзної перевірки від 11 листопада 2013 року № 1782/15-2/35591588 (яким встановлено завищення суми бюджетного відшкодування з ПДВ на 4708 грн), узгоджена сума бюджетного відшкодування становить 1917510,00 грн, яку позивач заявив до бюджетного відшкодування в рахунок зменшення податкових зобов`язань з ПДВ наступних податкових періодів.
У цій же декларації у рядку 24 зазначено, що залишок від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду становить 750073 грн.
19 березня 2020 року ТОВ «МЕРЕВЕН ФУД ЄВРОПА» подало до ГУ ДПС уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок, Довідку про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2), розрахунок суми бюджетного відшкодування (Д3) та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість та/або врахування реєстраційної суми платника податку, що реорганізується, в обрахунку реєстраційної суми правонаступника (Д4), що підтверджується квитанцією №2 від 19 березня 2020 року.
Відповідно до уточнюючого розрахунку позивач вніс коригування до рядка 21 «Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду» податкової декларації з ПДВ за лютий 2017 року - показник було збільшено на 8646902,00 грн.
27 березня 2020 року позивач подав ГУ ДПС уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за лютий 2017 року, Довідку про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, що підтверджується квитанціями від 27 березня 2020 року.
Шляхом подання цього уточнюючого розрахунку позивач вніс коригування до рядка 21 «Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду» податкової декларації з ПДВ за лютий 2017 року - показник було повторно збільшено на суму 9276936,00 грн.
Тобто шляхом подання уточнюючих розрахунків від 19 і 27 березня 2020 року позивач відкоригував рядок 21 «Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду» податкової декларації з ПДВ за лютий 2017 року у бік збільшення на загальну суму 17923838 грн (8646902,00 грн + 9276936 грн), в межах суми раніше заявленого та узгодженого бюджетного відшкодування з ПДВ.
Як зазначило ТОВ «МАРАВЕН ФУД ЄВРОПА», останній задекларував 17923838,00 грн саме в рядок 21 декларації з ПДВ за лютий 2017 року, оскільки повторне декларування цієї суми безпосередньо до відшкодування з бюджету призвело б до зменшення суми, в межах якої позивач має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 200-1.3 статті 200-1 ПК України.
На думку позивача, внесені ним коригування до суми податкового кредиту з ПДВ зобов`язували ДПС України автоматично відобразити в СЕА ПДВ задекларовані показники шляхом збільшення реєстраційної суми.
Однак, станом на дату подання позовної заяви, ДПС України не відобразила в СЕА ПДВ збільшення реєстраційної суми, в межах якої позивач має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН на підставі уточнюючих розрахунків, що підтверджується витягом із СЕА ПДВ. Позивач вважає, що сума, вказана ним в уточнюючих розрахунках, повинна була б відобразитися в рядку 7 витягу з СЕА ПДВ та збільшити «Суму податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
Також суди встановили, що ГУ ДПС провело камеральну перевірку даних, задекларованих у податковій звітності з ПДВ ТОВ «МАРЕВЕН ФУД ЄВРОПА» за березень 2020 року, за наслідком якої складено акт від 17 квітня 2020 року №1374/50-04/35591588 (далі - Акт перевірки).
У висновках Акта перевірки контролюючий орган зазначив, що в ході її проведення встановлено порушення позивачем вимог пунктів 198.2, 198.3 статті 198 ПК України та Порядку заповнення і подання звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року №21 (далі - Порядок №21) та, як наслідок, завищено розмір від`ємного значення на 17923838,00 грн.
На підставі висновків Акта перевірки ГУ ДПС прийняло податкове повідомлення-рішення від 07 травня 2020 року №0085315004, яким зменшено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 17923838, 00 грн (т. 1 а. с. 135).
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції із посиланням на постанову Верховного Суду від 17 квітня 2018 року у справі №826/7659/16 зазначив, що уточнюючі розрахунки податкових зобов`язань з ПДВ за звітний період, подані позивачем у березні 2020 року до контролюючого органу, є однією з форм податкової звітності з податку на додану вартість, тому сформовані у ньому показники мали бути враховані ДПС України при автоматичному збільшенні суми, на яку позивач має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, на величину від`ємного значення за червень 2015 року. Із посиланням на постанову Верховного Суду від 26.02.2019 у справі №816/4809/15 суд зазначив, що саме заява платника податків є подією, з якою пов`язане збільшення розміру суми податку, на яку платник податків має право зареєструвати податкові накладні, та одночасне збільшення податкового кредиту. Заповнення такої заяви у складі декларації (починаючи з лютого 2015 року) є достатньою підставою для включення заявлених у ній залишків податку на додану вартість до податкового кредиту в цій же декларації. Платник податків самостійно вирішує, коли (в складі якої декларації) подати заяву та відобразити непогашені залишки податку, а також напрям їх використання. При цьому, всі непогашені залишки податку на додану вартість без проведення перевірок, тобто автоматично, в силу заповнення заяви (додатку 2 до декларації), підлягають врахуванню як у збільшення реєстраційної суми, так і податкового кредиту. Наявність чи відсутність порушень заповнення уточнюючого розрахунку згідно з вимогами Порядку №21, на думку суду, не впливає безпосередньо на визначений ТОВ «МАРЕВЕН ФУД ЄВРОПА» у графі 21 розмір від`ємного значення з ПДВ, оскільки не може позбавляти права останнього на відшкодування або зарахування такої суми від`ємного значення до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Більш того, ані пункт 33 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, ані План заходів ДФС для забезпечення реалізації норм Закону України № 643-VIII з удосконалення системи електронного адміністрування не містить імперативної норми щодо позбавлення права платника податків на збільшення у СЕА ПДВ суми від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного (звітного) періоду. Наявна у позивача сума від`ємного значення з ПДВ, яка підтверджена за результатами перевірок, може бути використана виключно у разі відображення таких сум в СЕА.
У зв`язку з викладеним, суд дійшов висновку, що задоволення позову буде забезпечувати ефективний захист порушених прав та охоронюваних законом інтересів позивача, зокрема, право володіти, користуватися та розпоряджатися сумою від`ємного значення з податку на додану вартість, яка, в свою чергу, є підтвердженою відповідачами.
Суд апеляційної інстанції погодився з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог, оскільки уточнюючі розрахунки податкових зобов`язань з ПДВ за звітний період, подані позивачем у березні 2020 року до контролюючого органу, є однією з форм податкової звітності з податку на додану вартість, тому сформовані у ньому показники мали бути враховані ДПС України при автоматичному збільшенні суми, на яку позивач має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, на величину від`ємного значення за червень 2015 року.
Додатковим рішенням від 20 вересня 2021 року Окружний адміністративний суд міста Києва заяву Товариства про розподіл судових витрат на правничу допомогу задовольнив. Стягнув на користь Товариства витрати на правничу допомогу в сумі 49879,56 грн за рахунок бюджетних асигнувань ДПС України, та 47779,56 грн за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС.
Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 07 вересня 2022 року зазначене додаткове рішення суду першої інстанції скасував, ухвалив нове рішення, яким заяву Товариства про розподіл судових витрат на правничу допомогу задовольнив частково. Стягнув на користь Товариства витрати на правничу допомогу у загальній сумі 50000 грн: 25000,00 грн за рахунок бюджетних асигнувань ДПС України і 25000,00 грн за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС.
02 листопада 2022 року Шостий апеляційний адміністративний суд ухвалив додаткову постанову, якою, з урахуванням ухвали про виправлення описки від 21 грудня 2022 року, стягнув на користь Товариства витрати на правничу допомогу у загальній сумі 30000 грн: 15000 грн за рахунок бюджетних асигнувань ДПС України і 15000 грн за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС. У задоволенні заяви в іншій частині відмовив. 
Не погодившись з цими судовими рішеннями, ГУ ДПС і ДПС України подали касаційні скарги, у яких, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права і порушення норм процесуального права, просять судові рішення скасувати та ухвалити нове про відмову в позові, а також відмовити у стягнення витрат на правничу допомогу.
Касаційні скарги ГУ ДПС і ДПС України на судові рішення по суті позовних вимог обґрунтовані тим, що позивач маніпулює податковою звітністю, адже уточнюючими розрахунками внесено коригування до декларації за лютий 2017 року, в той час як до березня 2020 року від`ємне значення в сумі 17923838, 00 грн не було відображено у попередніх деклараціях з ПДВ. При цьому, не може вважатися належним виправленням самостійно виявлених помилок додавання сум у декларацію за лютий 2017 року відповідно до податкових повідомлень-рішень за 2011-2012 роки, строк давності за якими сплинув. Крім того, за змістом пункту 33 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України здійснення будь-якої дії з непогашеними залишками сум ПДВ, передбаченої цим пунктом (або збільшення розміру суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування в ЄРПН, або повернення в порядку, визначеному статтею 200 ПК України в редакції, що діяла до 31 грудня 2014 року), можливе виключно за наявності відповідної заяви платника, яка мала бути подана у складі декларації з ПДВ за лютий 2015 року. Більш того, за змістом пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України визначальним фактором для автоматичного збільшення реєстраційної суми у СЕА ПДВ на суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, є зазначення такої суми саме в податковій звітності з ПДВ у період до 31 липня 2015 року. 
При обґрунтування доводів касаційних скарг ГУ ДПС і ДПС України посилалися на відсутність висновку Верховного Суду з питання застосування норм права у подібних правовідносинах, у зв`язку з чим Верховний Суд ухвалами від 01 листопада 2022 року відкрив касаційне провадження за поданими скаргами на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) з метою перевірки зазначених доводів ГУ ДПС і ДПС України.
Ухвалою від 02 листопада 2022 року Верховний Суд задовольнив клопотання ГУ ДПС і зупинив виконання рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 06 вересня 2021 року та постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 07 вересня 2022 року у справі № 640/7644/20 до закінчення їх перегляду в касаційному порядку.
Касаційні скарги ГУ ДПС і ДПС України на додаткові судові рішення щодо розподілу витрат на правову допомогу обґрунтовані тим, що заявлені витрати на правову допомогу: явно неспівмірні зі складністю справи; витрачений адвокатом час на виконання цих послуг не відповідає критерію реальності таких витрат, розумності їх розміру; ряд послуг які надавалися позивачу не є доцільними та їх відшкодування для ДПС України та ГУ ДПС стане надмірним тягарем. Крім того, позивач на підтвердження витрат на правову допомогу не надав прайс-лист вартості послуг правової допомоги, розрахунку погодинної вартості правової допомоги за певний вид такої допомоги, що не дає можливості встановити вартість години за виконану роботу. 
При обґрунтуванні доводів касаційних скарг ГУ ДПС і ДПС України посилалися на те, що суд апеляційної інстанції не врахував висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 15 травня 2018 року у справі №821/1594/17, від 19 жовтня 2018 року у справі №813/4989/17, від 01 жовтня 2018 року у справі № 569/17904/17, у зв`язку з чим Верховний Суд ухвалами від 13 грудня 2022 року відкрив касаційне провадження за поданими скаргами на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України з метою перевірки зазначених доводів ГУ ДПС і ДПС України.
Позивач подав відзиви на касаційні скарги відповідачів. Посилаючись на безпідставність їх доводів та правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, просить судові рішення залишити без змін, а скарги - без задоволення.
У судовому засіданні представники ГУ ДПС і ДПС України підтримали доводи і вимоги своїх касаційних скарг, просили їх задовольнити з підстав, викладених у них. Наполягали на порушенні платником податків вимог ПК України при поданні уточнюючих розрахунків, а так само на невідповідності його дій вимогам пунктів 33, 34 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України. Також неодноразово звертали увагу, що спірна сума обліковується за позивачем в його інтегрованій картці платника податків (далі - ІКП) і може бути використана ним на погашення узгоджених грошових зобов`язань, а тому доводи позивача про те, що він позбавлений можливості використати ці суми не відповідають дійсності.
Представник позивача проти доводів і вимог касаційних скарг заперечував. Зазначав, що після прийняття податкових повідомлень-рішень 2011-2012 років Товариство дійсно повинно було відобразити ці суми в податкових деклараціях, однак, цього не зробило. На переконання представника, це свідчить про допущення позивачем триваючої помилки у податковій звітності (з одного податкового періоду в інший, тобто, у кожному податковому періоді, починаючи з 2011 року), а тому її виправлення виключно у березні 2020 року не може сприйматися як порушення податкового законодавства, а позивач не зобов`язаний подавати уточнюючий розрахунок за абсолютно усі податкові періоди, у яких таку помилку було допущено. Представник позивача зазначав, що допущена помилка могла бути виправлена і шляхом подання уточнюючого розрахунку за інший період, однак, підприємство прийняло рішення про подання у березні 2020 року уточнюючого розрахунку за максимально допустимий попередній податковий період, за який може бути поданий уточнюючий розрахунок згідно з вимогами пункту 50.1 статті 50 ПК України. Також представник позивача у судовому засіданні заявив клопотання про надання доказів понесення витрат на правничу допомогу відповідно до статті 143 КАС України протягом п`яти днів після ухвалення судового рішення.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення сторін, надані у судовому засіданні, обговоривши доводи касаційних скарг, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, а також доводи відзивів на касаційні скарги, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, колегія суддів вважає, що касаційні скарги підлягають задоволенню з огляду на таке.
Зміст спірних у цій справі правовідносин полягає у захисті позивачем свого права на відображення на рахунках в СЕА ПДВ сум бюджетного відшкодування, яке враховується у зменшення податкових зобов`язань з ПДВ наступних податкових періодів, узгодженість яких підтверджена податковими повідомленнями-рішеннями від 29 серпня 2011 року №0000210234/1821, від 31 жовтня 2011 року №0000340234/2202, від 07 листопада 2011 року № 44/15-3/0, від 27 лютого 2012 року №312/0000080234, від 09 липня 2012 року №1297/0000160154, а також податковою декларацією з ПДВ за серпень 2013 року. Позивач доводить, що податкове повідомлення-рішення від 07 травня 2020 року №0085315004 є протиправним і безпосередньо стосується спору щодо бездіяльності ДПС України, оскільки саме підтвердження протиправності такого податкового повідомлення-рішення має наслідком зобов`язання ДПС України відобразити суми в СЕА ПДВ на підставі поданих у березні уточнюючий розрахунків до декларації за лютий 2017 року.
Між сторонами не існує спору, що після прийняття контролюючим органом податкових повідомлень-рішень від 29 серпня 2011 року №0000210234/1821, від 31 жовтня 2011 року №0000340234/2202, від 07 листопада 2011 року № 44/15-3/0, від 27 лютого 2012 року №312/0000080234, від 09 липня 2012 року №1297/0000160154, визначені у них суми бюджетного відшкодування позивач не декларував у жодній з податкових декларацій з ПДВ. Задекларована ж у податковій декларації з ПДВ за серпень 2013 року сума бюджетного відшкодування також в подальшому не відображалася у податковій звітності. Ці обставини позивач класифікує як допущену помилку у заповненні декларацій (т. 3 а.с. 126 оборот). За позицією позивача, ця помилка мала триваючий характер, а спірний розмір від`ємного значення продовжує обліковуватися в його ІКП.
Водночас виправлення цієї помилки позивач здійснив шляхом подання у березні 2020 року уточнюючих розрахунків до податкової декларації з ПДВ за лютий 2017 року, у яких відобразив розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, в сумі 17923838 грн, вважаючи, що податкове законодавство не обмежує його будь-яким строком на відображення узгоджених сум бюджетного відшкодування у податковій звітності. 
Позивач доводить, що подані ним і прийняті контролюючим органом уточнюючі розрахунки є правомірними і зумовлюють підстави для автоматичного відображення сум від`ємного значення на рахунках в СЕА ПДВ. Також, на переконання позивача, подання ним уточнюючих розрахунків не є обов`язковим, достатнім було б відображення відповідних показників у декларації наступного податкового періоду. 
За позицією відповідачів, здійснення будь-якої дії з непогашеними залишками сум ПДВ можливе виключно за наявності відповідної заяви платника, яка мала бути подана у складі декларації з ПДВ за лютий 2015 року. Підставою ж для автоматичного збільшення реєстраційної суми в СЕА ПДВ, на яку платник податків має право зареєструвати податкові накладні або розрахунки коригування до них в ЄРПН, є зазначення такої суми саме в податковій звітності з ПДВ в період до 31 липня 2015 року. Оскільки у цій справі відсутня жодна з цих обставин, відповідачі вважають, що спірний розмір від`ємного значення не може бути відображений в СЕА ПДВ. Щодо податкового повідомлення-рішення від 07 травня 2020 року №0085315004 відповідачі вважають його правомірним, оскільки, на їх переконання, метою подання уточнюючого розрахунку є виправлення допущеної у відповідному податковому періоді помилки, а не збільшення показника на суму, яка до цього періоду (за який виправляється помилка) не відображалася у податковій звітності. Вважають, що позивач втратив право на відображення у податковій звітності розміру від`ємного значення за 2011-2013 роки після спливу 1095 днів. 
Виходячи зі змісту спірних правовідносин, обґрунтування позивачем заявлених вимог, підстав, з яких суди задовольнили позовні вимоги, а також доводів касаційних скарг, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, ключовими питаннями під час касаційного перегляду справи (за черговістю їх вирішення) є: 1) правомірність декларування позивачем розміру від`ємного значення у податковій звітності за лютий 2017 року шляхом подання уточнюючих декларацій у березні 2020 року, як наслідок, правомірність податкового повідомлення-рішення від 07 травня 2020 року №0085315004; 2) допущення ДПС України бездіяльності щодо не відображення на рахунках СЕА ПДВ в автоматичному порядку збільшення реєстраційної суми, на яку Товариство має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування до податкових накладних в ЄРПН, на 17923838,00 грн на підставі уточнюючих розрахунків, як наслідок, наявність підстав для зобов`язання ДПС України відобразити в СЕА ПДВ задекларовані позивачем показники розміру від`ємного значення ПДВ.
Вирішуючи перше ключове питання у цій справі, колегія суддів виходить з такого.
Направляючи справу на новий розгляд, Верховний Суд у постанові від 13 квітня 2021 року, зазначив, що суди попередніх інстанцій взагалі не досліджували і не надавали оцінки правовідносинам, пов`язаним із поданням уточнюючих розрахунків, проведенням у зв`язку з цим камеральної перевірки та, відповідно, правомірності податкового повідомлення-рішення про зменшення від`ємного значення від 07 травня 2020 року №0085315004. Також Верховний Суд звернув увагу, що суди попередніх інстанцій не визначили у який спосіб платник податків може реалізувати своє право на використання належних йому сум податку на додану вартість, у тому числі використання цих сум в погашення податкових зобов`язань наступних податкових періодів. Суди не дослідили питання щодо обліку від`ємного значення ПДВ в розмірі 17923838,00 грн з моменту її узгодження, в період запровадження СЕА, а також в період з червня 2015 року по березень 2020 року, до матеріалів справи не долучено облікову картку платника податку за весь період існування (обліку) цієї суми, що не дає можливості установити чи було враховано таку суму (частину суми) у зменшення податкових зобов`язань з податку на додану вартість в наступних періодах та відповідно підтвердити право позивача на суму непогашеного від`ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів.
За наслідками нового розгляду, суд першої інстанції зробив висновок, що чинним законодавством не передбачено обов`язку щодо внесення коригувань до звітності за попередні періоди у разі уточнення значення рядка 16.1 податкової декларації з податку на додану вартість. При цьому виправлення помилки шляхом зазначення уточнених показників в одному податковому періоді позбавляє платника податків обов`язку подавати уточнений розрахунок до податкових декларацій за попередні податкові періоди. Розділ IV Порядку № 21 забороняє лише зменшувати суму податкових зобов`язань, яка не була сплачена до бюджету в минулих звітних (податкових) періодах, у зв`язку з повним або частковим списанням податкового боргу, обставини чого відсутні в межах даної справи. Позивач шляхом подання уточнюючих розрахунків до податкової декларації за лютий 2017 року фактично збільшив розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на 17923838, 00 грн, яке виникло на підставі узгоджених податкових повідомлень-рішень. Тобто, здійснено виправлення наявних помилок у податковій декларації за лютий 2017 року, що узгоджується з вимогами законодавства. При цьому, в межах спірних правовідносин відповідачі не заперечували наявність обліку за ТОВ «МАРЕВЕН ФУД ЄВРОПА» від`ємного значення з ПДВ у сумі 17923838,00 грн. 
З такими висновками суду неможливо погодитися в повній мірі, виходячи з такого. 
Згідно з пунктом 50.1 статті 50 ПК України у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.
Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявлені.
Платник податків, який самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє факт заниження податкового зобов`язання минулих податкових періодів, зобов`язаний, за винятком випадків, установлених пунктом 50.2 цієї статті:
а) або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку. Цей штраф не застосовується у разі подання уточнюючого розрахунку до податкової декларації з податку на прибуток підприємств за попередній податковий (звітний) рік з метою здійснення самостійного коригування відповідно до статті 39 цього Кодексу у строк не пізніше 1 жовтня року, наступного за звітним;
б) або відобразити суму недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов`язання, збільшену на суму штрафу у розмірі п`яти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов`язання з цього податку.
У питанні застосування цієї норми наявні висновки Верховного Суду. Зокрема, у постанові від 28 квітня 2021 року у справі №П/811/3309/14 Верховний Суд зробив висновок, що пункт 50.1 статті 50 ПК України не передбачає обмежень щодо виправлення платником податків самостійно виявлених помилок, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації, у будь-якому рядку такої декларації. Не міститься таких обмежень і в інших нормах ПК України. Випадком, коли платник податку не може виправити виявлену помилку, є закінчення строків давності, визначених у статті 102 ПК України. Також, у пункті 50.1 статті 50 ПК України передбачено, що платник податків не має права подавати уточнюючий розрахунок до податкової декларації, поданої за період, який на дату подання уточнюючого розрахунку перевіряється відповідним контролюючим органом. 
У постанові від 21 січня 2021 року у справі № 803/1166/17 Верховний Суд також зазначав, що платник податків у разі самостійного виявлення помилок у податковій декларації має право надіслати уточнюючий розрахунок до цієї декларації не пізніше закінчення 1095 дня що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання.
Системний аналіз норм статті 50 ПК України, а також позицій Верховного Суду з питання її застосування, дає підстави для формулювання такого висновку. Зазначена норма ПК України встановлює обов`язок платника податків виправити виявлену помилку, допущену у податковій звітності відповідного періоду, і передбачає альтернативні шляхи його виконання: або (1) шляхом подання уточнюючого розрахунку до такої декларації (у якій допущено помилку), або (2) шляхом уточнення відповідних показників у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявлені. Право на обрання будь-якого з цих шляхів є обмеженим умовами, встановленими у цій же нормі, зокрема, строком давності у 1095 днів, який обчислюється з останнього дня граничного строку подання податкової декларації, у якій допущено відповідну помилку. Звільнення платника податків від обов`язку подавати уточнені розрахунки до податкових декларацій за попередні податкові періоди стосується випадку, коли виправлення помилки здійснюється шляхом уточнення показників у складі декларації за період, в якому помилки були самостійно виявлені. При цьому пункт 50.1 статті 50 ПК України не передбачає обмежень щодо виправлення платником податків самостійно виявлених помилок, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації, у будь-якому рядку такої декларації. Тобто, помилка, допущена в тому числі у рядку 16.1 податкової декларації з ПДВ, має бути виправлена у встановлений законом спосіб.
Суди попередніх інстанцій встановили, що позивач подав уточнюючі розрахунки у березні 2020 року до декларації за звітний податковий період лютий 2017 року, однак, зазначаючи про правомірність таких дій платника податків, суди не врахували, що у цій справі самим позивачем визнається, що першочергово помилка у показниках, які він виправляв шляхом подання уточнюючих розрахунків, допущена не у податковій звітності за лютий 2017 року, а у податкових періодах 2011-2013 років. При цьому, у цій справі не встановлено обставин подання у передбаченому законом порядку уточнюючих розрахунків до відповідних декларацій, у яких, за позицією ТОВ «МАРЕВЕН ФУД ЄВРОПА», відповідні помилки були допущені.
Зазначаючи у позові, що шляхом подання уточнюючих розрахунків позивач вирішив припинити триваючу протиправну бездіяльність ДПС України, про яку йому стало відомо 01 квітня 2017 року, позивач не обґрунтовує, в чому саме полягає заявлена ним триваюча бездіяльність ДПС України та коли саме, на його думку, така розпочалася. Водночас, в подальшому висловлює суперечну цим доводам позицію, що саме після прийняття уточнюючих розрахунків (тобто у березні 2020 року) ДПС України зобов`язана була автоматично відобразити показники, які ним уточнено, на рахунках в СЕА ПДВ шляхом збільшення реєстраційної суми, на яку Товариство має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування до податкових накладних в ЄРПН, на 17923838,00 грн.
Колегія суддів, виходячи зі змісту спірних правовідносин, повторно наголошує, що позивач шляхом як подання уточнюючих розрахунків, так і шляхом звернення до суду з цим позовом, має на меті захистити своє право на відображення на рахунках СЕА ПДВ розміру від`ємного значення ПДВ шляхом збільшення реєстраційної суми, на яку можна зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування. Позивач неодноразово наголошував, що розмір від`ємного значення ПДВ набув статусу узгоджених сум бюджетного відшкодування, що зараховується в рахунок зменшення податкових зобов`язань з ПДВ, на підставі прийнятих контролюючим органом податкових повідомлень-рішень від 29 серпня 2011 року №0000210234/1821, від 31 жовтня 2011 року №0000340234/2202, від 07 листопада 2011 року № 44/15-3/0, від 27 лютого 2012 року №312/0000080234, від 09 липня 2012 року №1297/0000160154, а також поданої декларації за серпень 2013 року. З огляду на позицію сторін, на яку також звернули увагу суди попередніх інстанцій, наявність в ІКП відповідного розміру від`ємного значення ПДВ не є спірним. Відповідачі наголошують саме на неможливості відобразити ці суми в СЕА ПДВ, оскільки такі своєчасно не декларувалися позивачем, а наразі сплинув строк давності, протягом якого їх можливо було задекларувати.
Колегія суддів вважає, що у цій справі саме від позивача залежали обставини правильності заповнення податкової звітності після набуття спірними сумами статусу узгоджених і саме позивач не вчинив жодний дій у передбачені ПК України порядок і строк щодо відображення таких сум у податковій звітності відповідного періоду після прийняття податкових повідомлень-рішень від 29 серпня 2011 року №0000210234/1821, від 31 жовтня 2011 року №0000340234/2202, від 07 листопада 2011 року № 44/15-3/0, від 27 лютого 2012 року №312/0000080234, від 09 липня 2012 року №1297/0000160154, а також поданої декларації за серпень 2013 року. Як вже зазначалося, право на виправлення помилок щодо цих сум за позивачем зберігалося протягом 1095 днів, отже, було втрачено ще у 2014, 2015, 2016 роках відповідно. 
За таких обставин, волевиявлення позивача щодо відображення таких сум у лютому 2017 року шляхом подання уточнюючих розрахунків лише у березні 2020 року не можна вважати таким, що вчинене відповідно до вимог закону, оскільки у лютому 2017 року не виникало обставин, які б давали підстави для збільшення показників в рядку 16.1 декларації з ПДВ. Перекладання відповідальності за наслідки, пов`язані із недекларуванням таких сум на відповідачів шляхом переведення цього спору у площину виключно узгодженості цих сум є безпідставним.
Слід зазначити, що у постанові від 05 вересня 2018 року у справі №826/6734/13-а, на яку посилався позивач під час розгляду справи, Верховний Суд висловив позицію про те, що право платника податків відображати від`ємне значення суми ПДВ у податковому обліку не обмежується 1095 календарними днями.
Однак, цей висновок не свідчить про те, що платник податків не обмежений будь-яким строком між днем виникнення права на відображення відповідного розміру від`ємного значення ПДВ в податковій звітності і до дня його безпосереднього декларування. Стаття 36 ПК України покладає на платників податків обов`язок обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи. Податковий обов`язок є безумовним і першочерговим стосовно інших неподаткових обов`язків платника податків, крім випадків, передбачених законом.
Бухгалтерський облік та фінансова звітність підприємства відповідно до статті 4 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» ґрунтується на таких принципах, як, зокрема, повне висвітлення, послідовність і безперервність, що означає обов`язок підприємства відображати всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі. Така інформація має відображатися послідовно (з року в рік) відповідно до обраної облікової політики, виходячи з припущення, що його діяльність буде тривати й надалі.
Відповідно до вимог Порядку № 21 сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3), відображається у рядку 21 та переноситься до рядка 16.1 наступного звітного (податкового) періоду. У рядок 16.1 переноситься значення рядка 21 декларації за попередній звітний (податковий) період.
Зазначене дає підстави вважати, що у випадку отримання від`ємного значення ПДВ, цей показник має бути відображений у податковій звітності періоду, у якому воно отримано, і переноситися з декларації одного звітного періоду в наступний, тобто має бути послідовним і безперервним (до повного погашення цієї суми).
Згідно зі встановленими у справі обставинами, саме у зв`язку з тим, що у податковій звітності за січень 2017 року не було задекларовано від`ємного значення ПДВ у розмірі 17923838 грн, а в лютому 2017 року подій, які б давали право на формування такого розміру, не відбулося, відображення такої суми в показниках декларації за лютий 2017 року не можна вважати виправленням помилки цього звітного періоду, а отже, є безпідставним, оскільки позивач, фактично, шляхом подання уточнюючого розрахунку здійснив не виправлення помилки, а збільшив показники у спосіб, який суперечить вимогам ПК України.
Колегія суддів, не заперечуючи право платника податків відображати у податковій звітності розмір від`ємного значення ПДВ впродовж необмеженого строку, вважає, що вирішальне значення при реалізації цього права має саме факт послідовного (з одного звітного періоду в наступний) його декларування до повного погашення цієї суми. Виправлення ж помилки у податковій звітності, у якій було допущено помилку у показниках, що стосуються розміру від`ємного значення, може бути здійснено виключно в межах строку давності, тобто 1095 днів, про що прямо вказано у пункті 50.1 статті 50 ПК України.
Слід зазначити, що у цій справі подання уточнюючих розрахунків у березні 2020 року до податкової декларації за лютий 2017 року хоча і формально відповідає строку давності у 1095 днів, однак, не відповідає вимогам ПК України щодо порядку обчислення такого строку у спірних правовідносинах - такий строк обчислюється днями з останнього дня граничного строку подання податкової декларації, у якій допущено відповідну помилку, а не шляхом віднімання 1095 днів для визначення періоду, за який можна подати уточнюючий розрахунок.
Приймаючи податкове повідомлення-рішення, контролюючий орган зменшив розмір від`ємного значення ПДВ, яке безпідставно було відображено у цьому податковому періоді.
У зв`язку з викладеним, колегія суддів вважає, що підстави для скасування податкового повідомлення-рішення від 07 травня 2020 року №0085315004 відсутні.
Щодо питання застосування пунктів 33 і 34 підрозділу 2 «Особливості справляння податку на додану вартість» розділу XX «Перехідні Положення» ПК України, колегія суддів зазначає таке.
Направляючи справу на новий розгляд Верховний Суд у постанові від 13 квітня 2021 року зазначив, що за змістом підпункту 4 пункту 34 підрозділу 2 розділу XX ПК України визначальним фактором для автоматичного збільшення реєстраційної суми у системі електронного адміністрування податку на суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, є зазначення такої суми саме в податковій звітності з податку на додану вартість платника податку за червень 2015 року. Сформовані показники у податковій декларації за червень 2015 року, яка прийнята контролюючим органом, зокрема величина від`ємного значення, мають бути враховані контролюючим органом при автоматичному збільшенні суми, на яку має право платник податків реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Однак, декларація Товариства з податку на додану вартість за червень 2015 року не була предметом судового дослідження.
Під час нового розгляду справи позивач надав суду додаткові пояснення і декларацію за червень 2015 року. Згідно з поясненнями позивача, а так само відомостями цієї декларації, спірний розмір від`ємного значення не був задекларований позивачем.
Задовольняючи позов, суди попередніх інстанцій застосували низку позицій Верховного Суду, однак, не звернули увагу, що у справах, які були предметом розгляду Верховним Судом, спірні правовідносини не стосувалися випадку, коли платник податків не декларував з 2011 до 2020 (2017) року (тобто, в тому числі і у податкових періодах 2015 року) розмір від`ємного значення, яке набуло статусу узгоджених сум ще у 2011-2013 роках. У цих справах не поставало питання застосування пункту 50.1 статті 50 ПК України у поєднанні зі статтею 102 ПК України. Також у таких справах не вирішувалося питання можливості зобов`язання ДПС України здійснити автоматичне збільшення реєстраційної суми у 2020 році на підставі уточнюючого розрахунку, поданого за звітний податковий період лютий 2017 року у зв`язку із подіями, які відбувалися у 2011-2013 роках. Відповідно, та обставина, що у зазначених судами попередніх інстанцій постановах Верховного Суду позовні вимоги платників податків були задоволені не означає, що і в межах цієї справи дії відповідачів є протиправними.
До прикладу, у справі №826/7659/16 встановлено обставини подання платником податків 07 жовтня 2015 року уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за червень 2015 року.
У справі №816/4809/15 встановлено, що платник податків 01 жовтня 2015 року подав податкову декларацію з податку на додану вартість за вересень 2015 року з урахуванням уточнюючого розрахунку до декларації за грудень 2014 року. У складі зазначеного звіту подано додаток № 2 «Розрахунок суми залишку від`ємного значення попередніх податкових періодів до 1 лютого 2015 року». У вказаному додатку позивачем відображена сума залишку від`ємного значення попередніх податкових періодів 1669607 грн, яку позивач просив направити на збільшення розміру суми податку, на яку платник податків має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
У постанові Верховного Суду від 14 березня 2018 року у справі №805/1147/17-а (провадження №К/9901/4537/17) взагалі відсутній висновок щодо питання застосування пунктів 33 і 34 підрозділу 2 «Особливості справляння податку на додану вартість» розділу XX «Перехідні Положення» ПК України. Предмет спору у такій справі був пов`язаний зі списанням з рахунків в СЕА ПДВ залишку коштів після анулювання реєстрації платника податку на додану вартість. 
Колегія суддів не заперечує того, що уточнюючі розрахунки податкових зобов`язань з ПДВ за звітний період, подані позивачем у березні 2020 року до контролюючого органу, є однією з форм податкової звітності з цього податку, однак, враховуючи, що платник податків здійснив відображення показника від`ємного значення ПДВ у спосіб, який суперечить вимогам податкового законодавства, а у податковій звітності за червень 2015 року не були відображені відповідні показники, відсутні підстави як для визнання протиправною бездіяльності ДПС України, так і для зобов`язання її збільшити на рахунках СЕА ПДВ реєстраційної суми, на яку Товариство має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування до податкових накладних в ЄРПН, на 17923838,00 грн.
З урахуванням викладеного, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що доводи заявників касаційних скарг про неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права та визначена підстава для касаційного оскарження судових рішень відповідно до пункту 3 частини четвертої статті 328 КАС України знайшли своє підтвердження під час касаційного перегляду справи. Внаслідок неправильного застосування норм права, суди дійшли помилкового висновку про наявність підстав для задоволення позову.
Згідно зі статтею 351 КАС України суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права.
Оскільки обставини у справі встановлені з достатньою повнотою і відсутні заперечення сторін щодо таких, але судові рішення ухвалені з неправильним застосуванням норм матеріального права, такі підлягають скасуванню з ухваленням нового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
Враховуючи такий висновок суду, додаткові рішення у цій справі також підлягають скасуванню, незалежно від доводів, які стали підставою для відкриття касаційного провадження щодо таких судових рішень, адже відмова у задоволенні позовних вимог унеможливлює здійснення розподілу судових витрат, понесених позивачем, шляхом їх відшкодування за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень. 
Відповідно до частини третьої статті 375 КАС України суд касаційної інстанції у постанові за результатами перегляду оскаржуваного судового рішення вирішує питання про поновлення його виконання (дії).
Оскільки за наслідками касаційного перегляду суд дійшов висновку про наявність підстав для скасування судових рішень і ухвалення нового про відмову у задоволенні позовних вимог, підстави для поновлення виконання оскаржуваних судових рішень відсутні.
Керуючись статтями 139, 341, 344, 351, 355, 356, 359 КАС України, суд,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційні скарги Головного управління ДПС у Київській області, утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України, і Державної податкової служби України задовольнити.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 06 вересня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 07 вересня 2022 року, додаткове рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 20 вересня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 07 вересня 2022 року, додаткову постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2022 року у справі № 640/7644/20 скасувати.
Ухвалити нове рішення.
У задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «МАРЕВЕН ФУД ЄВРОПА» до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії - відмовити повністю.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Повне судове рішення складено 16 березня 2023 року.
Судді	М.М. Гімон О.О. Шишов   М.М. Яковенко