ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 березня 2023 р. 	Справа № 440/13186/21	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Перцової Т.С.,
Суддів: Русанової В.Б. ,  Жигилія С.П. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 31.05.2022, головуючий суддя І інстанції: Т.С. Канигіна,  м. Полтава, по справі № 440/13186/21
за позовом                 Товариства з обмеженою відповідальністю "ТАГО ТРЕЙД"  
до                 Головного управління ДПС у Полтавській області ,                 Державної податкової служби України                         
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю "ТАГО ТРЕЙД" (далі - позивач, ТОВ "ТАГО ТРЕЙД") звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі - ГУ ДПС в Полтавській області, перший відповідач, контролюючий орган), Державної податкової служби України (далі - ДПС України, другий відповідач), в якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області від 31.08.2021 №3045401/39977229 про відмову у реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної від 05.07.2021 № 40;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування до податкової накладної від 05.07.2021 № 40, складений позивачем;
- стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь ТОВ "ТАГО ТРЕЙД" судові витрати у розмірі 2270 грн.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що оскаржуване рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову в реєстрації є протиправним та таким, що підлягає скасуванню, оскільки незазначення першим відповідачем у квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування конкретних вимог до платника податків в частині надання пояснень та документів, унеможливило визначення позивачем порядку своїх дій, які він має вчинити з метою прийняття контролюючим органом позитивного рішення. 
Посилання у квитанції про зупинення реєстрації від 28.07.2021 на те, що сума компенсації вартості товару/послуги 3105, вказаного у розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги) лише дублює положення пункту 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, однак не розкриває змісту відповідності розрахунку ТОВ "ТАГО ТРЕЙД" ризиковості господарської операції, отже, є невмотивованим. 
Крім того, надані ТОВ "ТАГО ТРЕЙД" на вимогу контролюючого органу письмові пояснення разом з копіями документів на підтвердження обґрунтованості складення розрахунку коригування кількісних і вартісних показників від 05.07.2021 № 40 до податкової накладної від 02.07.2021 № 39 є достатніми для його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Рішенням Полтавськогомокружного адміністративного суду від 31.10.2022 по справі № 440/13186/21 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ТАГО ТРЕЙД" (вул. Котляревського, б.1/27, оф.329, м. Полтава, Полтавська область, 36020, код ЄДРПОУ 39977229) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, Полтавська область, 36014, код ЄДРПОУ ВП 44057192), Державної податкової служби України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43144399) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 31.08.2021 № 3045401/39977229.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних поданий на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю "ТАГО ТРЕЙД" розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №40 від 05.07.2021 до податкової накладної №39 від 02.07.2021, днем його подання.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, 36014, код ЄДРПОУ ВП 44057192) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ТАГО ТРЕЙД" (вул. Котляревського, б.1/27, оф.329, м. Полтава, Полтавська область, 36020, код ЄДРПОУ 39977229) судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 2270,00 (дві тисячі двісті сімдесят) грн.
Перший відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 31.05.2022 у справі № 440/131861/21 та прийняти нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.
Обгрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, перший відповідач наполягав на правомірності рішення від 31.08.2021 № 3045401/39977229, яким відмовлено у реєстрації розрахунку коригування від 05.07.2021 № 40 до податкової накладної від 02.07.2021 № 39, оскільки надані позивачем до розрахунку коригування копії платіжних доручень були складені з порушенням ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та п.п. 2.14 Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, затвердженої Постановою НБУ № 22 від 21.04.2004 (далі – Інструкція), а саме, не містили обов`язкових реквізитів банку – підпису відповідального виконавця та відбитку штампу банку. 
Також апелянт пояснив, що Комісія позбавлена будь-якої реальної можливості деталізувати ненадані їй документи та не може наперед знати які саме документи є у платника податків і які він не надав, а тому твердження суду першої інстанції про неправомірність оскаржуваного рішення у зв`язку з відсутностю у квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування пропозиції чіткого переліку документів є хибним.
Позовні вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати розрахунок коригування кількісних і вартісних показників № 40 від 05.07.2021 до податкової накладної №39 від 02.07.2021 вважає такими, що не підлягають задоволенню, оскільки повноваження ДПС України щодо реєстрації, зокрема, розрахунків коригування є дискреційними, у зв`язку з чим суд не може перебирати на себе такі функції суб`єкта владних повноважень.
У поданому до суду апеляційної інстанції відзиві на апеляційну скаргу позивач просив залишити апеляційну скаргу ГУ ДПС у Полтавській області без задоволення, а рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 31.05.2022 у справі №440/13186/21 - без змін. Вказав на помилковість твердження контролюючого органу щодо невідповідності наданих позивачем платіжних доручень вимогам 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та п.п. 2.14 Інструкції через відсутність в них таких обов`язкових реквізитів, як підпис відповідального виконавця та відбиток штампу банку, які проставляються банком, а не ТОВ "ТАГО ТРЕЙД". Пояснив, що на доданих до матеріалах справи копіях платіжних доручень, які також надавалися Комісії податкового органу, містяться відмітки про одержання банком та про проведення ним платежу, що з урахуванням формування вказаних документів через систему «клієнт-банк» в електронній формі з використанням електронного цифрового підпису, свідчить про відповідність таких документів наведеному апелянтом п.п. 2.14 Інструкції, яким, зокрема передбачено обов`язкова наявність таких реквізитів як «дата надходження» та дата виконання». На підтвердження отримання покупцем ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «УКРРОСХІМ» 05.07.2021 коштів у розмірі 501 600 грн позивач додав до відзиву копію акта звірки по рахунку 1028 від 01.07.2021 до договору № 27012021/02 від 27.01.2021 та платіжні доручення, завірені мокрими печатками банку та банківські виписки за відповідні дні. При цьому також зауважив, що відповідачем не надано до суду жодних доказів недостовірності заявленої в платіжних документах інформації, а саме по собі припущення контролюючого органу про подання позивачем невідповідних документів чи наявності в них розбіжностей не є достатнім для висновку про недостовірність даних.
Крім того, у сформованій першим відповідачем квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної не зазначено переліку конкретних пояснень та документів, необхідних для реєстрації розрахунку, що свідчить про невмотивованість такого рішення та позбавляє платника податку визначитися які саме документи слід подати разом з поясненнями.
Вважає що зобов`язання відповідача зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану підприємством податкову накладну датою її фактичного надходження є дотриманням судом гарантії на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений та належним способом захисту порушеного права.
17.10.2022 до суду апеляційної інстанції від представника першого відповідача надійшло клопотання про зупинення виконання рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 31.05.2022 по справі № 440/13186/21, в обґрунтування якого зазначено, що 13.10.2022 до ГУ ДПС у Полтавській області надійшов лист від ГУ ДКСУ у Полтавській області про безспірне списання з рахунку ГУ ДПС у Полтавській області коштів в сумі 2210, 00 грн. на користь ТОВ «Таго Трейд» згідно виконавчого листа Полтавського окружного адміністративного суду від 01.09.2022.
З приводу заявленого клопотання колегія суддів зазначає, що відповідно до статтей 255, 295 КАС України рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його (її) проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення (ухвали) суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.
Відповідно до ч. 4 ст. 300 КАС України якщо апеляційна скарга подана з пропуском визначеного цим Кодексом строку, суд у випадку поновлення строку на апеляційне оскарження зупиняє дію оскаржуваного рішення в ухвалі про відкриття апеляційного провадження. 
Аналіз наведених норм дає підстави стверджувати, що суд апеляційної інстанції наділений повноваженнями щодо зупинення дії рішення суду першої інстанції лише у разі пропуску апелянтом строку звернення до суду з апеляційної скаргою та відповідно його поновлення.
Разом з цим, ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 17.01.2023 у справі № 440/13186/21 встановлено, що апеляційна скарга ГУ ДПС в Полтавській області за формою та змістом відповідає вимогам ст. 296 КАС України, подана з дотриманням порядку, визначеного ст. 297 КАС України, і строків апеляційного оскарження, передбачених ст. 295 КАС України.
Отже, судом не вирішувалось питання поновлення строку на апеляційне оскарження відповідно до ч. 4 ст. 300 КАС України, а тому у суду апеляційної інстанції в даному випадку відсутні повноваження щодо зупинення дії рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 31.05.2022 по справі № 440/13186/21, що зумовлює відмову у задоволенні вимог вказаного клопотання.
Крім того, відповідно до ст. 38 Закону України «Про виконавче провадження» виконавче провадження зупиняється виконавцем у разі поновлення судом строку подання апеляційної скарги на рішення, за яким видано виконавчий документ, або прийняття такої апеляційної скарги до розгляду (крім виконавчих документів, що підлягають негайному виконанню). 
Про зупинення виконавчого провадження виконавець виносить постанову не пізніше наступного робочого дня з дня отримання судового рішення.
З наведеного слідує, що прийняття апеляційної скарги до розгляду є підставою для зупинення виконавчого провадження. Варто зазначити, що першим відповідачем не надано доказів на підтвердження заявлених у клопотанні обставин, зокрема не надано ані копії виконавчого листа, ані листа ГУ ДКСУ у Полтавській області про безспірне списання з рахунку ГУ ДПС у Полтавській області коштів в сумі 2210,00 грн на користь ТОВ «Таго Трейд», що також свідчить про необґрунтованість заявленого клопотання та недотримання першим відповідачем вимог ч. 1 ст. 77 КАС України.
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Згідно з ч. 4 ст. 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційниої скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що 27.01.2021 між позивачем (постачальник) та ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "УКРРОСХИМ" (покупець) укладено договір поставки мінеральних добрив №27012021/02 (а.с. 16-зворот).
За умовами вказаного договору постачальник зобов`язується поставити у передбачені договором строк, а покупець прийняти для використання у своїй підприємницькій діяльності мінеральні добрива (агрохімікати) та вчасно оплатити його повну вартість.
Згідно з пунктом 5.1 зазначеного договору покупець здійснює оплату вартості товару шляхом прямого банківського переказу грошових коштів в національній валюті України на поточний рахунок постачальника на підставі виставлених рахунків постачальника, у строки та на умовах згідно з укладеними специфікаціями до даного договору.
Відповідно до цього договору, специфікації №11 від 01.07.2021 про умови поставки мінеральних добрив (а.с. 17) та рахунку №1028 від 01.07.2021 (а.с. 18) покупцем ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "УКРРОСХИМ" за товар (198 тонн амофосу) сплачено кошти в сумі 4 514 400,00 грн.
Перерахування вказаних грошових коштів на рахунок ТОВ «ТАГО ТРЕЙД» підтверджується наявною в матеріалах справи копією платіжного доручення (а.с. 20).
На підставі листа ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "УКРРОСХИМ" № 355 від 05.07.2021 (а.с. 19), в якому покупець просить повернути частину попередньої оплати в сумі 501 600,00 грн за мінеральні добрива, оплачені по договору № 27012021/02 від 27.01.2021, позивач перерахував на рахунок ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "УКРРОСХИМ" вказані грошові кошти, що підтверджується копією платіжного доручення (а.с. 20).
На підставі вказаного перерахунку в якості повернення частини попередньої оплати за товар, 05.07.2021 позивачем складено розрахунок коригування кількісних і вартісних показників № 40 до податкової накладної № 39 від 02.07.2021 (а.с. 10), який подано для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних.
Однак, 28.07.2021 позивачем отримано квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.07.2021, в якій зазначено, що реєстрація ПН/РК від 05.07.2021 № 40 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Сума компенсації вартості товару/послуги 3105, зазначеного у розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги), що відповідає пункту 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних(а.с. 11).
28.08.2021 позивачем направлено до Державної фіскальної служби України відповідні пояснення разом з копіями необхідних документів (а.с. 12-зворот).
За наслідками розгляду поданих пояснень та документів 31.08.2021 Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення № 3045401/39977229, яким відмовлено позивачу в реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників № 40 від 05.07.2021 до податкової накладної від 02.07.2021 № 39, у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства: платіжні доручення складені з порушенням статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та підпункту 2.14 пункту 2 Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, затвердженою постановою НБУ №22 від 21.01.2004, а саме: відсутні обов`язкові реквізити банку: підпис відповідального виконавця та відбиток штампу банку (а.с. 13).
Не погодившись з отриманою відмовою, позивач 14.09.2021 подав до Державної фіскальної служби України скаргу на вказане рішення № 3045401/39977229 від 31.08.2021 (а.с. 14-зворот), однак рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 23.09.2021 № 42902/39977229/2 скаргу позивача залишено без задоволення, а спірне рішення - без змін (а.с. 15).
Не погодившись із рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 3045401/39977229 від 31.08.2021, позивач звернувся до суду з позовом про визнання його протиправним та скасування.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з протиправності оскаржуваного рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області про відмову в реєстрації розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, оскільки надіслана позивачу квитанція містить лише загальне посилання на наявність у платника податку права подати пояснення та копії документів без зазначення їх конкретного переліку; також відповідачами не надано пояснень разом з їх документальним підтвердженням щодо підстав встановлення відповідності надісланого позивачем розрахунку коригування положенням пункту 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. В той час, як на переконання суду першої інстанції, позивачем після отримання квитанції надіслані контролюючому органу письмові пояснення разом з копіями необхідних документів, які в повній мірі підтверджують обґрунтованість складення розрахунку коригування. 
Зважаючи на те, що підставою для відмови в реєстрації розрахунку коригування контролюючим органом обрано лише його відповідність критеріям ризиковості здійснення операцій, обґрунтованість якої не знайшла свого підтвердження під час судового розгляду справи, суд першої інстанції дійшов висновку, що належним способом захисту порушеного права позивача буде зобов`язання ДПС України зареєструвати розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №40 від 05.07.2021 до податкової накладної №39 від 02.07.2021 датою подання.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.
За змістом підпункту "а" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) (далі – ПК України) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.
Пунктом 187.1 ст. 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до пункту 192.1 статті 192 ПК України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:
постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;
отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Абзацами першим, другим п. 201.10 ст. 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі за текстом - ЄРПН) відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі за текстом - Порядок № 1246).
Зокрема, п.12 Порядку № 1246 передбачено, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної та/або розрахунку коригування на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.
Згідно з п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування або відмову у реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, яка набула чинності з 01.02.2020 (далі по тексту - Порядок № 1165).
За визначенням, наведеним у п. 2 Порядку № 1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Відповідно до п.5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до п.7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку №1165).
Відповідно до п.10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з п.11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Як вбачається з матеріалів справи, за результатами розгляду розрахунку коригування кількісних і вартісних показників від 05.07.2021 № 40 до податкової накладної № 39 від 02.07.2021 контролюючим органом 28.07.2021 через Автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України, версія 2.3.7.26" направлено ТОВ "ТАГО ТРЕЙД" квитанцію, у якій, серед іншого, зазначено: "Документ прийнято. Реєстрація зупинена. Сума компенсації вартості товару/послуги 3105, зазначеного у розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги), що відповідає п. 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" (а.с. 11).
Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку № 3 до Порядку № 1165.
Відповідно до п. 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій перевищення суми компенсації вартості товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, поданому отримувачем такого товару/послуги для реєстрації в Реєстрі, величини залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України з 1 січня 2017 р., зазначеного постачальником у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування, складених на отримувача такого/такої товару/послуги, та обсягу постачання з 1 січня 2017 р., зазначеного отримувачем у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування на постачання такого/такої товару/послуги.
Аналіз п. 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а тому для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку (пп. 2 п. 11 Порядку № 1165).
Так, з дослідженої колегією суддів квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників від 28.07.2021 №  9210278090 встановлено, що відповідач, посилаючись на наявність показників «D» = .7845%, «P» = 3415635.97, не наводить при цьому розрахунку за критерієм п.5 Порядку № 1165 та переліку документів, які слід подати платнику податків до контролюючого органу, що порушує принцим юридичної визначеності та позбавляє платника податку можливості подати такі документи, які б усували умови застосування до господарської операції позивача та/або його контрагентів п. 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Відповідно до п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 (далі за текстом – Порядок № 520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно з вимогами п. 9, 10 та 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до п. 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення Комісії Державної податкової служби повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації розрахунку коригування.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що на виконання вимог контролюючого органу, викладених у квитанції від 28.07.2021 щодо зупинення реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників від 05.07.2021 № 40 до податкової накладної № 39 від 02.07.2021, позивачем 28.08.2021 до ГУ ДПС у Полтавській області було надіслано пояснення до повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено (а.с. 12-зворот).
У вказаних поясненнях платником податків було наведено підстави складання розрахунку коригування від 05.07.2021 № 40 до податкової накладної № 39 від 02.07.2021, зокрема, повернення покупцю ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "УКРРОСХИМ" (за його вимогою) попередньої оплати за товар у розмірі 501 600 грн.
На підтвердження вказаного разом з поясненнями позивачем було надіслано до податкового органу копії документів на підтвердження обґрунтованості складання вказаного розрахунку коригування (договір поставки мінеральних добрив № 27012021/02 від 27.01.2021 з ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "УКРРОСХИМ", специфікацяї № 11 від 01.07.2021, рахунок на оплату № 1028 від 01.07.2021, платіжні доручення № 8 від 02.07.2021 та № 2715 від 05.06.2021).
Так, згідно з умовами договору поставки мінеральних добрив № 27012021/02 від 27.01.2021 з ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "УКРРОСХИМ" постачальник зобов`язується поставити у передбачені договором строк, а покупець прийняти для використання у своїй підприємницькій діяльності мінеральні добрива (агрохімікати) та вчасно оплатити його повну вартість. Покупець здійснює оплату вартості товару шляхом прямого банківського переказу грошових коштів в національній валюті України на поточний рахунок постачальника на підставі виставлених рахунків постачальника, у строки та на умовах згідно з укладеними специфікаціями до даного договору (п. 5.1 договору).
Відповідно до специфікації № 11 від 01.07.2021 про умови поставки мінеральних добрив згідно договору поставки мінеральних добрив № 27012021/02 від 27.01.2021 постачальник зобов`язується поставити, а покупець прийняти та оплатити наступний товар: амофос NP 11:46 мішок у кількості 198 тон загальною вартістю 4 514 400 грн.
На виконання умов вказаного договору та специфікації до нього постачальником – ТОВ «ТАГО ТРЕЙД» було виставлено покупцю ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "УКРРОСХИМ" рахунок на оплату № 1028 від 01.07.2021, за яким покупець має сплатити за товар амофос NP 11:46 у кількості 198 тон грошові кошти у розмірі 4 514 400 грн.
Перерахування вказаної суми грошових коштів від ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "УКРРОСХИМ" на рахунок ТОВ «ТАГО ТРЕЙД» підтверджується копією платіжного доручення № 8 від 02.07.2021 на суму 4 514 400 грн.
Листом № 355 від 05.07.2021 ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "УКРРОСХИМ" просило позивача повернути частину попередньої оплати в сумі 501 600,00 грн за мінеральні добрива, оплачені по договору № 27012021/02 від 27.01.2021.
На виконання зазначеної вимоги покупця, позивач перерахував на рахунок ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "УКРРОСХИМ" вказані грошові кошти у розмірі 501 600 грн, що підтверджується копією платіжного доручення № 2715 від 05.07.2021, що і стало підставою для складення ТОВ «ТАГО ТРЕЙД» розрахунку коригування № 40 від 05.07.2021 до податкової накладної № 39 від 02.07.2021.
При цьому, слід зазначити, що подані позивачем для реєстрації розрахунку коригування документи не мають дефекту форми, змісту або походження, які в силу частини другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність", пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, спричинили б втрату первинними документами юридичної сили, та повністю підтверджують здійснення лише однієї господарської операції з придбання пневматичного мультиплікатору.
Незважаючи на подані документи, комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН Головного управління ДПС у Полтавській області у відношенні ТОВ «ТАГО ТРЕЙД» було прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН від 31.08.2021 № 3045401/3997722.
Не погоджившись з вказаним рішенням, 14.09.2021 позивачем подано скаргу до Державної фіскальної служби України, з додаванням копій документів, що підтверджують доводи позивача, у якій він просив скасувати вказане рішення.
За результатами розгляду вказаної скарги рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 23.09.2021 №42902/39977229/2 залишено скаргу позивача без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін, з зазначенням підстави «Ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних».
Дослідивши зміст рішення про відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН від 31.08.2021 № 3045401/39977229, колегією суддів встановлено, що підставою для відмови у реєстрації розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних слугувало те, що надані платником платіжні доручення складені з порушенням статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та підпункту 2.14 пункту 2 Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, затвердженою постановою НБУ №22 від 21.01.2004, а саме: відсутні обов`язкові реквізити банку: підпис відповідального виконавця та відбиток штампу банку.
Згідно з частиною 1 статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Відповідно до частини 1 статті 73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування.
Суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом (частина 1 статті 74 КАС України).
Належними доказами, які підтверджують здійснені клієнтом банківські операції та їх розмір є первинні документи, оформлені відповідно до статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність».
Згідно з частинами 1, 2 статті 9 вказаного закону (в редакції, чинній на день складення спірних платіжних доручень)  підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. 
Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
З аналізу наведеної норми вбачається, що такі реквізити як «підпис відповідального виконавця» та «відбиток штампу банку» не є обов`язковими для первинних документів, які можуть бути складені у паперовій або в електронній формі, що свідчить про необгрунтованість висновку контролюючого органу, викладеного в оскаржуваному рішенні в цій частині. 
Щодо невідповідності платіжних доручень, наданих позивачем до відповідача, вимогам підпункту 2.14 пункту 2 Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, затвердженої постановою Національного банку України № 22 від 21.01.2004, колегія суддів зазначає наступне.
Так, підпунктом 2.14 пункту 2 вказаної Інструкції, встановлено, що банк платника на всіх примірниках прийнятих розрахункових документів і на реєстрах обов`язково заповнює реквізити "Дата надходження" і "Дата виконання", а банк стягувача - "Дата надходження в банк стягувача" (якщо ці реквізити передбачені формою документа), засвідчуючи їх підписом відповідального виконавця та відбитком штампа банку. На документах, прийнятих банком після закінчення операційного часу, крім того, ставиться штамп "Вечірня".
Відміткою про дату реєстрації банком платіжного доручення платника про сплату платежів до бюджету є заповнення в ньому реквізиту "Дата надходження", який банк заповнює незалежно від дати складання платником цього платіжного доручення.
У розрахункових документах дата, зазначена в реквізиті "Дата виконання", має відповідати: даті списання коштів з рахунку платника та зарахування на рахунок отримувача в разі їх обслуговування в одному банку; даті списання коштів з рахунку платника та з кореспондентського рахунку банку платника в разі обслуговування отримувача в іншому банку.
Дослідивши наявні в матеріалах справи копії платіжних доручень № 8 від 02.07.2021 та № 2715 від 05.07.2021, колегією суддів встановлено, що вони містять відмітки «Проведено банком» із зазначенням дати операції (02.07.2021 та 05.07.2021 відповідно) та дійсно не містять відбитку штампу банку та підпису відповідального виконавця.
Разом з цим, вказані платіжні документи, як стверджує позивач, було роздруковано/складено ним в електронній формі з накладенням електронного цифрового підпису через систему «клієнт-банк», що виключає можливість проставлення на таких документах штампу банку та підписання їх відповідальним виконавцем.
Колегія суддів зауважує, що умовами п. 1.3 заяви про приєднання до договору комплексного банківського обслуговування № СМDCORPIE-1329286 (для юридичних осіб-клієнтів корпоративного бізнесу) від 17.12.2020 (копію якої позивач надав до суду разом з відзивом на апеляційну скаргу), передбачено надання банком клієнту такої послуги, як дистанційне обслуговування рахунків за допомогою Систем «Інтернет-Банкінгу», що також підтверджує наведені позивачем обставини складання/роздрукування спірних платіжних доручень.
Крім того, на підтвердження відповідності платіжних доручень № 8 від 02.07.2021 та № 2715 від 05.07.2021 позивачем надано до матеріалів справи примірники вказаних документів, які завірені мокрими печатками банку з підписами відповідальних осіб та з метою виключення будь-яких сумнівів щодо реальності здійснення перерахунку грошових коштів за вказаними дорученнями надано копію акта звірки взаємних розрахунків по стану за період з липня 2021 по серпень 2021 між ТОВ «ТАГО ТРЕЙД» та ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "УКРРОСХИМ" за договором « 27012021/02 від 27.01.2021 рахунок № 1028 від 01.07.2021, в якому засвідчено факт отримання (повернення) 05.07.2021 ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "УКРРОСХИМ" коштів у розмірі 501 600 грн.
Відомості щодо перерахування грошових коштів у розмірах 4 514 440 грн та 501 600 грн підтверджується також наданими позивачем виписками по рахунку позивача, відкритому у АТ «РАЙФФАЗЕН БАНК».
Варто зауважити, що ані до суду першої ані апеляційної інстанції контролюючим органом не було надано жодних доказів, які б спростовували вказану позивачем інформацію щодо способу виготовлення платіжних доручень та реальності відображених в них операцій з перерахунку грошових коштів.
З огляду на викладене, колегія суддів вважає безпідставними посилання податкового органу, як на підставу для відмови реєстрації спірного розрахунку коригування до податкової накладної на невідповідність платіжних доручень вищенаведеним вимогам законодавства, та враховує, що надані позивачем платіжні доручення № 8 від 02.07.2021 та № 2715 від 05.07.2021 та наведені вище документи (акт звірки взаємних розрахунків між ТОВ «ТАГО ТРЕЙД» та ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "УКРРОСХИМ" за договором № 27012021/02 від 27.01.2021, рахунок № 1028 від 01.07.2021 та виписки по рахунку позивача, відкритому у АТ «РАЙФФАЗЕН БАНК») є належними доказами зарахування на банківський рахунок позивача грошових коштів від ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "УКРРОСХИМ", в якості оплати за товар, що підлягають постачанню відповідно до договору поставки мінеральних добрив № 27012021/02 від 27.01.2021 та перерахування позивачем на рахунок покупця в якості повернення частини попередньої оплати на виконання вимоги останнього, викладеної в листі № 355 від 05.07.2021. 
Таким чином, колегія суддів вважає, що у своїй сукупності надані позивачем документи є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірного.
Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23.10.18 у справі № 822/1817/18, від 02.04.19 у справі № 822/1878/18.
Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень «суб`єктивізує» акт державного органу і не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Натомість, в квитанції від від 28.07.2021 про зупинення реєстрації  розрахунку коригування кількісних і вартісних показників від 05.07.2021 № 40 до податкової накладної від 02.07.2021 № 39 не наведено чіткого визначення мотивів зупинення Комісією ГУ ДПС у Полтавській області реєстрації вказаного розрахунку коригування, вичерпного переліку документів, який необхідно надати, що свідчить про необґрунтованість та невмотивованість такого рішення, оскільки позивач не міг передбачити відсутність яких саме документів може слугувати підставою для відмови в реєстрації відповідного розрахунку коригування.
Зупинення реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішення про відмову в реєстрації розрахунку коригування  до податкової накладної.
Аналогічна правова позиція, викладена в постанові Верховного Суду від 10.04.2020 у справі № 819/330/18.
Враховуючи, що у надісланій позивачу квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної не вказано конкретного переліку документів, необхідних і достатніх для прийняття рішення про його реєстрацію в ЄРПН, а також надання позивачем достатньої кількості документів, які дозволяють повністю ідентифікувати господарські відносини, посилання, як на підставу для відмови, на відсутність у вказаних вище платіжних дорученнях таких реквізитів як підпис відповідального виконавця та штамп банку, є неприйнятним. 
Водночас, позивачем своєчасно, за встановленою формою та в повному обсязі, відповідно до приписів пункту 6 Порядку № 1165 та пункту 5 Порядку № 520 та п.п. 201.16.1, п.п. 201.16.2. п. 201.16. ст. 201 ПК України подано до ГУ ДПС у Харківській області інформацію та документи, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію розрахунку коригування  до податкової накладної.
Колегія суддів зауважує, що в силу ч. 2 ст. 2 КАС України будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.
ГУ ДПС у Полтавській області у ході судового розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови у реєстрації розрахунку коригування  до податкової накладної, складеного позивачем у ЄРПН.
З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази, колегія суддів вважає, що ГУ ДПС у Полтавській області при прийнятті рішення про відмову в реєстрації розрахунку коригування № 40 від 28.07.2021, діяло необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття такого рішення, не на підставі та не у спосіб, що передбачені ПК України, без дотримання вимог ч. 2 ст. 2 КАС України, а тому наявні підстави для визнання його протиправним та скасування.
Як установлено пунктами 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому, вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких, обираючи спосіб захисту порушеного права, слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає, щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності "небезпідставної заяви" за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менше, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути "ефективним" як у законі, так і на практиці, зокрема, в тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі "Афанасьєв проти України" від 5 квітня 2005 року (заява № 38722/02)).
Отже, "ефективний засіб правого захисту" в розумінні статті 13 Конвенції повинен збезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.
Згідно з положеннями Рекомендації Комітету ОСОБА_4 Європи № R (80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом ОСОБА_4 11 березня 1980 року під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Таким чином, дискреція - це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями - органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями - вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.
На законодавчому рівні поняття "дискреційні повноваження" суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.
Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти, чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.
У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірний розрахунок коригування, були виконані позивачем, а тому у першого відповідача був лише один вид правомірної поведінки - зареєструвати такий розрахунок. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.
Зважаючи на те, що підставою для зупинення, а в подальшому для відмови в реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної контролюючим органом обрано відповідність такої накладної критеріям ризиковості господарської операції, що не знайшло свого підтвердження під час апеляційного розгляду справи, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування № 40 від 05.07.2021 року до податкової накладної від 02.07.2021 № 39, датою його первинного подання ТОВ «ТАГО ТРЕЙД» на реєстрацію.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
За визначенням, наведеним у ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми процесуального права.
Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.
Керуючись ч. 4 ст. 229, ч.4 ст.241, ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.
Рішення  Полтавського окружного адміністративного суду від 31.05.2022 по справі № 440/13186/21 - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		Т.С. Перцова 	
Судді	   	В.Б. Русанова    С.П. Жигилій