ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 лютого 2023 року 
м. Київ

справа № 805/1967/17-а
адміністративне провадження № К/9901/885/17  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Олендера І.Я., 
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 11.09.2017 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 14.12.2017 у справі №805/1967/17-а за позовом Публічного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації «Маріупольгаз» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:
Публічне акціонерне товариство по газопостачанню та газифікації «Маріупольгаз» (далі - позивач, Товариство, ПАТ «Маріупольгаз») звернулось до суду з адміністративний позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі - відповідач, податковий орган, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13.03.2017 №0001481530, яким за затримку реєстрації податкових накладних (розрахунків коригування) до позивача застосовано штраф на загальну суму 2  355  933,30 грн.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, Товариство вказало на те, що порушення строку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригувань відбулося з незалежних від нього причин, а саме у зв`язку із недоліками у роботі системи електронного адміністрування ПДВ, спричиненими прогалинами у законодавстві, які були усунуті шляхом прийняття Закону України від 24.12.2015 №909-VІІІ, яким доповнено пунктом 34-1 підрозділ 2 розділу ХХ «Перехідні положення» до Податкового кодексу України та лише з 22.04.2016 позивач отримав можливість зареєструвати відповідні податкові накладні та розрахунки коригування. Крім того, зазначило про безпідставне нарахування штрафу за затримку реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних, оскільки останніми зменшені суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальника на суму ПДВ, тобто відсутня база для нарахування санкції. Просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 13.03.2017 №0001481530.
Донецький окружний адміністративний суд постановою від 11.09.2017, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 14.12.2017, позов задовольнив.
Відповідач подав на вищезазначені судові рішення касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову. 
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник посилається на те, що позивач порушив вимоги законодавства щодо термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригувань, що тягне за собою накладення штрафу; при цьому положеннями Податкового кодексу України не передбачений механізм звільнення платника податків від відповідальності у вигляді штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних через відсутність до 01.01.2016 правових норм, які визначали порядок врахування в обрахунку реєстраційної суми платника в Системі електронного адміністрування ПДВ податкових накладних, складених до 01.07.2015. Вважає, що оспорювані судові рішення ухвалені за неналежної оцінки обставин у справі із неправильним застосуванням норм матеріального права.
Верховний Суд відкрив касаційне провадження.
Від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, у якому він зазначає про законність і обґрунтованість рішень судів попередніх інстанцій та просить залишити їх без змін, а касаційну скаргу без задоволення.
Згідно із пунктом 2 Розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15.01.2020 №460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08.02.2020.
Переглянувши судові рішення в межах касаційного оскарження та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд вказує на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління ДФС проведена камеральна перевірка даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних податкових декларацій з податку на додану вартість за грудень 2015 року, січень - червень, серпень 2016 року, за результатом якої складено акт №678/28-04-42-02/3361135 від 28.11.2016.
Згідно із висновками акта перевірки Товариство порушило вимоги пункту 192.1 статті 192, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, пунктів 3, 22 наказу Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307 «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної», пунктів 2, 3 «Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних», затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, що виразилось у затримці реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму ПДВ 7596016,38 грн.
На підставі цього акта контролюючий орган виніс податкове повідомлення-рішення №000019479, яким застосував штраф у розмірі 2358933,30 грн.
За результатом адміністративного оскарження Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби прийняв рішення від 23.02.2017 №10889/10/28-10-10-4-33, яким скаргу ПАТ «Маріупольгаз» задовольнив частково та податкове повідомлення-рішення №000019479 від 15.12.2016 скасував в частині застосування штрафу на суму 3000,00 грн.
На виконання даного рішення винесено податкове повідомлення-рішення від 13.03.2017 №0001481530, яким за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань застосовано до позивача штраф у сумі 2355933,30 грн.
Державна фіскальна служба України рішенням від 24.04.2017 №8614/6/99-99-11-03-01-25 скаргу Товариства на податкове повідомлення-рішення від 13.03.2017 №0001481530 залишила без задоволення, а рішення без змін.
В подальшому позивач оскаржив податкове повідомлення-рішення від 13.03.2017 №0001481530 до суду.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що ПАТ «Маріупольгаз» формувало у 2015 - 2016 роках податкові зобов`язання та податковий кредит касовим методом за операціями постачання та транспортування (розподілу) природного газу населенню та бюджетним установам до 01.07.2015; Законом України від 16.07.2015 №643-VІІІ «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість», що набрав чинності 29.07.2015, змінений механізм роботи формули Системи електронного адміністрування ПДВ; застосовуючи новий механізм електронного адміністрування при формуванні декларації з податку на додану вартість та визначенні сум податку на додану вартість, що включені до складу податкового кредиту за звітні (податкові) періоди липень - грудень 2015 року / ІІІ-IV квартал 2015 року на підставі податкових накладних ПАТ «НАК «Нафтогаз України», ДК «Укртрансгаз», складених до 01.07.2015 у зв`язку із застосуванням касового методу податкового обліку відповідно до пункту 187.10 статті 187 Податкового кодексу України суми ліміту для реєстрації податкових накладних у липні - грудні 2015 року не брали участь, оскільки виписані до 01.07.2015 року. У зв`язку з цим при від`ємному ліміті позивач не міг здійснювати реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних та така можливість відновлена після внесення змін до Податкового кодексу України Законом України від 24.12.2015 №909-VІІІ, яким доповнено пунктом 34-1 підрозділ 2 розділу ХХ «Перехідні положення» цього Кодексу.
Зважаючи на відсутність можливості у Товариства зареєструвати податкові накладні своєчасно (від`ємне значення ліміту) не з його вини та з огляду на подальші зміни, внесені до Податкового кодексу України з метою врегулювання механізму роботи системи електронного адміністрування ПДВ для платників податку, які застосовують касовий метод податкового обліку, суд першої інстанції дійшов висновку щодо скасування штрафних санкцій, нарахованих за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних. 
Також суд першої інстанції зазначив, що є неправомірним застосування відповідачем штрафу за несвоєчасну реєстрацію розрахунків коригування до податкових накладних, які передбачають зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальника на суму ПДВ.
Переглядаючи постанову Донецького окружного адміністративного суду від 11.09.2017, суд апеляційної інстанції залишив її без змін ухвалою від 14.12.2017, при цьому в описовій та мотивувальній частинах цієї ухвали викладено обставини, що не стосуються адміністративної справи №805/1967/17-а, натомість наведено обставини справи №805/52/16-а за позовом Публічного акціонерного товариства «ДТЕК Шахта Комсомолець Донбасу» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Донецьку міжрегіонального головного управління державної фіскальної служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 27.08.2015 №0000704100/2232/10/28-03-41 на суму 168028,50 грн.
За приписами статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній до 15.12.2017) судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Аналогічні положення закріплені і в статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15.12.2017).
Відповідно до статті 198 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній до 15.12.2017) за наслідками розгляду апеляційної скарги на постанову суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: 1) залишити апеляційну скаргу без задоволення, а постанову суду - без змін; 2) змінити постанову суду; 3) скасувати її та прийняти нову постанову суду; 4) скасувати постанову суду і залишити позовну заяву без розгляду або закрити провадження у справі; 5) визнати постанову суду нечинною і закрити провадження у справі.
Суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина 1 статті 200 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції, чинній до 15.12.2017).
Відповідно до частини 1 статті 205 цього ж Кодексу, розглянувши апеляційну скаргу, суд апеляційної інстанції постановляє ухвалу, зокрема, в разі залишення апеляційної скарги без задоволення, а судового рішення - без змін.
За приписами статті 206 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній до 15.12.2017) ухвала суду апеляційної інстанції складається з:
1) вступної частини із зазначенням: дати і місця її постановлення; найменування адміністративного суду апеляційної інстанції, прізвищ та ініціалів суддів і секретаря судового засідання; імен (найменувань) осіб, які беруть участь у справі;
2) описової частини із зазначенням: короткого змісту вимог апеляційної скарги і судового рішення суду першої інстанції; узагальнених доводів особи, яка подала апеляційну скаргу; узагальненого викладу позиції інших осіб, які беруть участь у справі; встановлених судом першої інстанції обставин; 
3) мотивувальної частини із зазначенням: встановлених судом апеляційної інстанції обставин із посиланням на докази, а також мотивів неврахування окремих доказів; мотивів, з яких суд апеляційної інстанції виходив при постановленні ухвали, і положення закону, яким він керувався; 
4) резолютивної частини із зазначенням: висновку суду апеляційної інстанції по суті вимог апеляційної скарги; розподілу судових витрат; строку і порядку набрання ухвалою законної сили та її оскарження.
При залишенні апеляційної скарги без задоволення в ухвалі зазначається, якими обставинами чи нормами права спростовуються доводи, що містяться у скарзі.
У разі скасування або зміни судового рішення суду першої інстанції в ухвалі зазначається, у чому полягає незаконність чи необґрунтованість цього рішення.
Верховний Суд констатує, що ухвала Донецького апеляційного адміністративного суду від 14.12.2017 не відповідає наведеним вимогам законодавства, оскільки містить обставини та висновки цього суду відносно спору між іншими сторонами, про інший предмет спору.
Тобто, суд апеляційної інстанції не здійснив перевірку правильності висновків суду першої інстанції по суті спору та не навів мотивів, з яких він виходив при прийнятті судового рішення.
Статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Вищезазначені недоліки є загалом перешкодою для формулювання касаційним судом правового висновку по суті, їх усунення можливе лише у разі повторного розгляду даної справи.
Пунктом другим частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд.
Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
Враховуючи наведене, ухвала суду апеляційної інстанцій на підставі статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підлягає скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду апеляційної інстанції, в ході проведення якого необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
Керуючись статтями 341, 349, 353, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби задовольнити частково.
Скасувати ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 14.12.2017, а справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді	С.С. Пасічник І.А. Васильєва   І.Я.Олендер