ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 березня 2023 року 
м. Київ
справа № 804/490/18
касаційне провадження № К/990/18902/22 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Пасічник С.С.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2021 року (головуючий суддя - Царікова О.В.)
та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 31 травня 2022 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Суховаров А.В.; судді: Ясенова Т.І., Головко О.В.)
у справі № 804/490/18
за позовом Приватного акціонерного товариства «Північний гірничо-збагачувальний комбінат»
до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, 
третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, - Товариство з обмеженою відповідальністю «Ремекскаватормаш»
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У січні 2018 року Приватне акціонерне товариство «Північний гірничо-збагачувальний комбінат» (далі - ПрАТ «Північний гірничо-збагачувальний комбінат»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Східне МУ ДПС по роботі з ВПП; відповідач; контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 01 листопада 2017 року № 0010074610 та від 01 листопада 2017 року № 0010084610.

Справа розглядалася судами неодноразово. За наслідками останнього її розгляду Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 23 жовтня 2021 року визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 01 листопада 2017 року                         № 0010074610 в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на 2827594,00 грн, а також від 01 листопада 2017 року № 0010084610 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 3053802,00 грн за податковими зобов`язаннями та 1526901,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Третій апеляційний адміністративний суд постановою від 31 травня 2022 року залишив рішення суду першої інстанції без змін. 

Східне МУ ДПС по роботі з ВПП звернулося до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2021 року, постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 31 травня 2022 року та прийняти нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити в повному обсязі.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. Зокрема, наголошує на фіктивному характері господарських операцій із придбання позивачем підрядних робіт у Товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕГА» та Товариства з обмеженою відповідальністю «РЕМЕКСАВАТОРМАШ».

Верховний Суд ухвалою від 05 вересня 2022 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Східного МУ ДПС по роботі з ВПП.

12 жовтня 2022 року та 14 жовтня 2022 року від позивача та Товариства з обмеженою відповідальністю «Ремекскаватормаш» відповідно надійшли відзиви на касаційну скаргу, в яких вони зазначили, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що контролюючим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПрАТ «Північний гірничо-збагачувальний комбінат» з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні фінансово-господарських операцій із Товариством з обмеженою відповідальністю «ПРОМИСЛОВИЙ РЕМОНТ» за березень 2017 року, Товариством з обмеженою відповідальністю «РЕМЕКСАВАТОРМАШ» за січень - квітень 2017 року, Товариством з обмеженою відповідальністю «ШЛЯХБУД КР» за січень - червень 2017 року, Товариством з обмеженою відповідальністю «ВЕГА» за січень - червень 2017 року, Товариством з обмеженою відповідальністю «НАУКОВЕ ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО «ГОРМАШ» за січень - червень 2017 року, результати якої оформлено актом від 02 жовтня 2017 року № 119/28-10-46-15/00191023.

За її наслідками відповідач дійшов, зокрема, висновку про порушення позивачем вимог               підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пунктів 198.1, 198.3 статті 198, пунктів 200.1, 200.4             статті 200 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) з огляду на неправомірне формування даних податкового обліку за наслідками придбання робіт з поточного ремонту та технічного обслуговування технологічного обладнання, робіт з капітального ремонту технологічного обладнання в рамках інвестиційного проекту «відновлення технологічної лінії обжигової машини «Лурги-278А», робіт з очищення бункерів, робіт з технічного обслуговування і очистки систем трубопроводів газоповітряних потоків, систем механічних газоочисток і металоконструкцій дільниць дроблення, окомкування, обжигу, технологічних вентиляторів, грохочення, складів готової продукції, відвантаження окатишів у Товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕГА», а також робіт з капітального ремонту технологічного обладнання в рамках інвестиційного проекту «відновлення технологічної лінії обжигової машини «Лурги-278А», робіт з технічного обслуговування і очистки систем трубопроводів газоповітряних потоків, систем механічних газоочисток, колекторів, обладнання і металоконструкцій дільниць окомкування, обжигу, технологічних вентиляторів, грохочення, складів готової продукції, відвантаження окатишів у Товариства з обмеженою відповідальністю «РЕМЕКСАВАТОРМАШ» з підстави удаваного характеру здійснених господарських операцій. 

Обґрунтовуючи свою позицію, Східне МУ ДПС по роботі з ВПП зазначало про відсутність у контрагентів платника у достатній кількості трудових ресурсів для виконання оспорюваних господарських операцій. Також звертало увагу на ненадання ПрАТ «Північний гірничо-збагачувальний комбінат» дозволів на залучення субпідрядників - Товариства з обмеженою відповідальністю «Білдінг концепт», Товариства з обмеженою відповідальністю «Стратегія трейд», Товариства з обмеженою відповідальністю БК «Артік». Більш того, зазначені суб`єкти господарювання не подають фінансову звітність, не мають найманих працівників у достатній кількості, складських приміщень, основних фондів, транспортних засобів, не отримували дозволи на виконання робіт.

На підставі зазначеного акта перевірки та з огляду на вказані порушення контролюючим органом 01 листопада 2017 року прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0010084610, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 3053802,00 грн за податковими зобов`язаннями та 1526901,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; № 0010074610, згідно з яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 2827594,00 грн.

Задовольняючи адміністративний позов, суди попередніх інстанцій виходили з того, що фактичне виконання спірних операцій підтверджується належним чином складеними первинними документами, а розрахунок кількості працівників Товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕГА» та Товариства з обмеженою відповідальністю «РЕМЕКСАВАТОРМАШ», які, за доводами контролюючого органу, мали виконувати підрядні роботи на об`єктах позивача, не підтверджено належними доказами та при цьому не враховано виконання робіть субпідрядними підприємствами. Під час розгляду справи в суді першої інстанції директор Товариства з обмеженою відповідальністю «РЕМЕКСАВАТОРМАШ» особисто письмово підтвердив виконання підрядних робіт на об`єктах платника із залученням субпідрядних підприємств та правильність відображення обсягу цих робіт у наданих первинних бухгалтерських документах.

На переконання Верховного Суду, наведені висновки судових інстанцій є цілком об`єктивними з огляду на таке. 

За правилами пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 

Згідно зі статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.

Так, підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Таким чином, витрати для цілей визначення фінансового результату до оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.

В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні даних податкового обліку, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.

Застосовуючи зазначені правила оподаткування при оцінці оспорюваних господарських операцій, суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що вони є реальними та підтверджуються долученими платником до матеріалів справи належним чином оформленими копіями документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку та які містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичність здійснення таких операцій, а також господарський характер понесених за ними витрат, а саме - щодо господарських операцій із Товариством з обмеженою відповідальністю «ВЕГА»: рахунків-фактур; актів приймання-передачі виконаних підрядних робіт за формою КБ-2в; довідок про вартість виконаних робіт; розрахунків виробничих витрат; актів передачі і витрачання енергоресурсів; актів передачі і витрачання матеріалів; актів повернення залишків матеріалів; відомостей ресурсів; актів оприбуткування демонтованих в процесі капітального ремонту товарно-матеріальних цінностей; податкових накладних; щодо господарських операцій із Товариством з обмеженою відповідальністю «РЕМЕКСАВАТОРМАШ»: кошторисів; рахунків-фактур; актів приймання-передачі виконаних підрядних робіт за формою КБ-2в; довідок про вартість виконаних підрядних робіт; розрахунків виробничих витрат; актів передачі і витрачання енергоресурсів; актів передачі і використання машин; актів передачі і витрачання матеріалів; відомостей обсягів виконаних підрядних робіт; актів повернення залишків матеріалів; відомостей ресурсів; актів оприбуткування демонтованих в процесі капітального ремонту товарно-матеріальних цінностей; розрахунків витрат на перевезення працівників; податкових накладних; платіжних документів.

Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі. 

Не подано відповідачем і жодних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків або можливої фіктивності його контрагентів, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення ПрАТ «Північний гірничо-збагачувальний комбінат» розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

Твердження Східного МУ ДПС по роботі з ВПП про те, що контрагенти позивача не мали необхідних ресурсів для провадження господарської діяльності обґрунтовано відхилено судами попередніх інстанцій, оскільки вони не підтверджені належними та допустимими доказами, в також спростовані платником шляхом долучення до матеріалів справи перепусток для працівників контрагентів на територію ПрАТ «Північний гірничо-збагачувальний комбінат», дозволів Товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕГА» та Товариства з обмеженою відповідальністю «РЕМЕКСАВАТОРМАШ» на виконання відповідних робіт тощо. 

Більш того, колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу на висновок Верховного Суду, висловлений, зокрема, в постановах від 17 квітня 2018 року у справі № 826/14549/15, від 06 лютого 2018 року у справі № 816/166/15-а, від 13 серпня 2020 року у справі № 520/4829/19, від 21 жовтня 2020 року у справі № 140/1845/19, згідно з яким відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.

Таким чином, висновок судів попередніх інстанцій про необ`єктивність твердження контролюючого органу щодо неправомірності формування позивачем даних податкового обліку за оспорюваними господарськими операціями ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги Східного МУ ДПС по роботі з ВПП без задоволення, а оскаржених судових рішень - без змін.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2021 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 31 травня 2022 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                             І. А. Гончарова

Судді                                                                                                     І. Я. Олендер

                                                                                             С. С. Пасічник