ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 лютого 2023 року 
м. Київ

справа №2140/1696/18
адміністративне провадження № К/9901/15041/19  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Чумаченко Т.А.,  Васильєвої І.А., 
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ІВІКО" на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 25 квітня 2019 року (головуючий суддя Димерлій О.О., судді: Єщенко О.В., Кравченко К.В.) у справі № 2140/1696/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ІВІКО" до Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, треті особи: Приватне підприємство "Гарде-плюс", Приватне підприємство "Вега-Ремстрой", Приватне підприємство "Пайола", Приватне підприємство "Фебрус", Приватне підприємство "Фанди Бей" про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "ІВІКО" звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, в якому  просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення  ГУ ДФС у Херсонській області №0001631422 та №0001621422 від 3 травня 2018 року. 
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що висновки податкового органу у акті перевірки про нереальність здійснення господарських операцій позивача із його контрагентами та, відповідно, недостовірність показників податкового обліку з ПДВ, сформованих на підставі спірних господарських операцій є неправомірними.
Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 11 жовтня 2018 року позов задоволено. Визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення - рішення Головного управління ДФС у Херсонській області № 0001631422 та №0001621422  від 3 травня 2018 року.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем не доведено фіктивність спірних господарських операцій. Також відзначив, що доводи відповідача про відсутність у його позивача, контрагентів матеріальних та трудових ресурсів ґрунтується виключно на припущеннях відповідача. 
Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 25 квітня 2019 року апеляційну скаргу задоволено, рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 11 жовтня 2018 року скасовано. Ухвалено нове судове рішення про відмову у задоволенні позову.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд апеляційної інстанції виходив з того, що господарські операції позивача з його контрагентами не мали реального характеру з огляду на встановлені фактичні обставини справи в сукупності, а саме неможливість контрагентів забезпечити виконання робіт, надання послуг, постачання товару обумовлених договорами через відсутність трудових та матеріальних ресурсів, недоліків в заповненні первинних документів, їх недостовірності, підписання таких документів, особами, які фізично не мали такої змоги, не підтвердження документально фактів перевезення товару, крім того, контрагенти є фігурантами кримінальних справ за фактом вчинення кримінальних правопорушень.
Не погоджуючись з постановою суду апеляційної інстанції, позивач  звернувся з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 25 квітня 2019 року та залишити в силі рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 11 жовтня 2018 року. Доводи скаржника зводяться до того, що під час розгляду справи судом апеляційної інстанції не досліджено докази та неповно з`ясовано обставини, що мають значення для правильного вирішення справи по суті, неправильно застосовано норми матеріального права, що стало причиною безпідставної відмови у задоволенні позовних вимог. Зокрема, позивач посилається на правомірність формування ним податкового кредиту за результатом договірних відносин з контрагентами з огляду на те, що належними первинними документами складеними за результатом дійсних, реально вчинених операцій підтверджується рух активів платника податку та зв`язок проведених операцій з господарською діяльністю останнього. Також звернув увагу на той факт, що відсутність товарно-транспортних накладних або наявність в таких документах окремих недоліків в їх оформленні, не можуть бути підставою для визнання господарських операцій безтоварними. 
В свою чергу, у  відзиві на касаційну скаргу відповідач просить постанову суду апеляційної інстанції залишити без змін, а касаційну скаргу - без задоволення. Зазначає, що первинні бухгалтерські документи складені за результатом господарських відносин позивача з   контрагентами не мають юридичної сили та не можуть бути підставою для подальшого бухгалтерського та податкового обліку з подальшим декларуванням податкових показників. Відображенню у податковій звітності підлягає лише та господарська операція, яка фактично відбулася, а не та, зміст якої лише відображено в первинних документах. 
14 червня 2019 року Верховним Судом відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "ІВІКО".
Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, переглядаючи судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги з таких підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, основним видом діяльності ТОВ "ІВІКО" відповідно до КВЕД є: 46.61 - Оптова торгівля сільськогосподарськими машинами й устаткуванням.
ГУ ДФС у Херсонській області на підставі Наказу від 6 квітня 2018 року №406, на підставі ст. 20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.78.1.4 п.78.1, ст..78,п.79.1, п.79.2, п.79.3 ст.79 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями), проведено позапланову невиїзну документальну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю "ІВІКО" з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на прибуток за 2015, 2016 роки та податку на додану вартість по взаємовідносинам з контрагентами постачальниками ПП "Гарде-плюс" (код 39012097), за квітень, червень-липень 2015 року, липень 2016 року, ПП Вега-Ремстрой" (код 39076564) за червень 2015 року, ПП "Пайола" (код 40027892) за березень 2016 року, ПП "Фебрус" (код 39613421) за липень-жовтень, грудень 2015 року, ПП "Фанди Бей" (код 4003553) за травень 2016 року та подальшого використання придбаного товару, відображення здійснених фінансово-господарських операцій у податковій звітності".
За результатами перевірки складено акт від 19 квітня 2018 року  № 78/21-22-14-06/315530, згідно якого встановлено порушення ТОВ "Івіко", а саме:
- пп.134.1.1 п.134.1 ст. 134 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року №2755-VI, в результаті чого занижено податок на прибуток підприємства за 2015 рік у сумі 191931,00 грн, за 2016 рік на суму 19302 грн.;
-  п.44.1, п.44.6 ст. 44, п. 198.2, п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року №2755-VI  в результаті чого завищено податковий кредит з ПДВ, що призвело до заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке сплачується до бюджету р. 18.1 на загальну суму 231152 грн., в тому числі за квітень 2015 року на суму 978 грн., червень 2015 року на суму 26308 грн., за липень 2015 року на суму 30679грн., серпень 2015 року на суму 56315 грн, за вересень 2015 року на суму 50571 грн., жовтень 2015 року на суму 36286 грн, за грудень 2015 року на суму 8569 грн, за березень 2016 року на суму 7079 грн., за травень 2016року на суму 8325 грн., за липень 2016 року на суму 6042 гривень.
За результатами перевірки та на підставі висновків зазначених в акті перевірки, контролюючим органом прийнято податкові повідомлення  рішення від 3 травня 2018 року:
- №0001621422, яким  ТОВ "ІВІКО" збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств у сумі 260058 грн 50 коп., у тому числі за податковими зобов`язаннями в сумі 211233 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 4825 грн 50 коп.;
- №0001631422, яким  ТОВ "ІВІКО" збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість в сумі 288940 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням  231152  грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 57788 грн;
Підставою для встановлення таких порушень слугувало те, що ТОВ "ІВІКО" у період з 1 січня 2015 року по 31 грудня 2016 року відображало у бухгалтерському та податковому обліку операції із суб`єктами господарської діяльності, а саме: ПП "Гарде-плюс", за квітень, червень-липень 2015 року, липень 2016 року, ПП Вега-Ремстрой" за червень 2015 року, ПП "Пайола" за березень 2016 року, ПП "Фебрус" за липень-жовтень, грудень 2015 року, ПП "Фанди Бей", з якими не підтверджено реальність здійснення господарських операцій.
Не погоджуючись з оскаржуваними податковими повідомленнями рішеннями, позивач звернувся до суду.
В аспекті заявлених вимог, Верховний Суд зазначає наступне.
Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також, через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
У відповідності до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно із приписами статей 138-139 ПК України (тут і надалі в редакцій чинній на час виникнення спірних правопорушень) витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із:
витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті:
інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу;
Не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (пп. 139.1.9. п. 139.1 ст. 139 ПК України).
За приписами абзацу "а" пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
За змістом пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
А відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Згідно абз. 2-7, 9 ч. 2 ст. 9 цього  Закону, первинні та зведені облікові документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України «Про електронний цифровий підпис», або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на врахування витрат при формуванні об`єкту оподаткування податком на прибуток та формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування як витрат так і податкового кредиту.
При цьому про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі і наявність таких обставин: відсутність первинних документів обліку, недоліки в їх заповненні, відсутність економічної доцільності проведення відповідних господарських операцій, неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, та інші обставини, які в можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі преференцій з боку держави (податковий кредит).
Суд зазначає, що кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо наявності матеріальних та трудових ресурсів для проведення відповідного виду діяльності, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Судами встановлено, що ТОВ «ІВІКО» укладало господарські договори, в тому числі, ТОВ «ІВІКО» уклало з ПП «ГАРДЕ-ПЛЮС» договір поставки № 1 від 1 квітня 2015 року та договір поставки № 1 від 1 липня 2016 року, з ПП «ВЕГА- РЕМСТРОЙ» договір поставки №1006 від 1 червня 2015 року, з ПП «ПАЙОЛА» договір поставки №1 від 17 березня 2016 року, з ПП «ФЕБРУС» договір надання послуг №1/1 від 28 липня 2015 року, договір надання послуг №1/2 від 27 жовтня 2015 року, договір надання послуг №2 від 1 грудня 2015 року, договір поставки сільськогосподарських запчастин №1 від 1 липня 2015 року, з ПП «ФАНДИ БЕЙ» договір поставки сільськогосподарських запчастин №1 від 12 травня 2016 року.
Судом апеляційної інстанції досліджено договори поставки № 1 від 1 квітня 2015 року та від 1 липня 2016 року, відповідно до  яких продавець (ПП «Гарде-плюс») зобов`язується поставити, а Покупець (ТОВ „Івіко") прийняти та оплатити за сільськогосподарські запчастини (товар). Покупець здійснює розрахунок за поставлений товар шляхом переказу грошових коштів на розрахунковий рахунок Продавця в національній валюті України у вигляді 100 % передплати. Умови транспортування товару договором не визначені. Від імені продавця договір від 1 квітня 2015 року підписано директором Власенко О.Г. від імені покупця директором ОСОБА_1 .
Для підтвердження виконання вказаного договору, зокрема, придбання сільськогосподарських запчастин надано видаткові та податкові накладні. 
Як встановлено апеляційним судом, у видаткових накладних № 43 від 9 липня 2015 року, № 42 від 9 липня 2015 року, № 19 від 6 липня 2015 року, складених ПП «Гарде-плюс» на реалізацію товарів для ТОВ „Івіко", встановлені недоліки щодо їх складання, а саме: у розділі „отримав" не вказана посада та прізвище посадової особи, яка отримувала товар.
Також судом апеляційної інстанції встановлено, що ПП «Гарде-Плюс» у єдиному реєстрі податкових накладних протягом квітня, червня-липня 2015, липня 2016 року реєструє накладні щодо придбання  у контрагентів- постачальників різноманітних товарів - кава, чай, оливу, мармелад, взуття жіноче та дитяче, приправи, пиво, кон`як, муфти, шампанське, шпроти, проте в цей же період документує податкові накладні щодо реалізації товарів з іншою номенклатурою, а саме: сільськогосподарські запчастини на адресу ТОВ „Івіко". Вбачається невідповідність у номенклатурі придбаних та реалізованих товарів, робіт та послуг. Походження товару, який було реалізовано контрагентам-покупцям, в тому числі ТОВ „Івіко" встановити неможливо.
Отже, судом апеляційної інстанції встановлено відсутність основних засобів, трудових та матеріальних ресурсів, технічних та технологічних можливостей у ПП «Гарде-Плюс», що свідчать про неможливість постачання сільськогосподарські запчастини на адресу ТОВ „Івіко".
Також, судом апеляційної інстанції досліджувався Договір поставки № 1006 від 1 червня 2015 року з додатковою угодою №1 від 30 червня  2015 року, укладеного між ТОВ „Івіко"- покупець з ПП „Вега-Ремстрой" - продавець, відповідно до умов якого Покупець (ТОВ „Івіко") здійснює розрахунок за поставлений товар шляхом переказу грошових коштів на розрахунковий рахунок Продавця в національній валюті України у вигляді 100 % передплати. Умови транспортування товару договором не визначені. Від імені продавця договір підписано директором ОСОБА_2 , від імені покупця директором ОСОБА_1 .
На підтвердження виконання вказаного договору надано платіжне доручення.
Згідно з Єдиним реєстром податкових накладних ПП „Вега-Ремстрой" документувало одночасно в різних регіонах України виконання будівельно-монтажних  робіт/послуг, а також  придбання кави, чаю, печива, пива, майонезу, консервів, що свідчить про неможливість проведення реалізації сільськогосподарських запчастин ПП „Вега-Ремстрой".
Також досліджувався договір поставки № 1 від 17 березня 2016 року, укладений між  ТОВ „Івіко" та ПП «Пайола», відповідно до умов якого продавець (ПП «Пайола») зобов`язується поставити, а Покупець (ТОВ „Івіко") прийняти та оплатити за сільськогосподарські запчастини (товар). Від імені продавця договір підписано директором ОСОБА_3 , від імені покупця директором ОСОБА_1 .
На підтвердження виконання вказаного договору надано видаткові  накладні, платіжні доручення. 
Згідно з Єдиним реєстром податкових накладних ПП «Пайола» документувало тільки придбання товару від постачальників з номенклатурою: кондитерські вироби, приправи, молочні продукти, корм для тварин, движок 3-148, дисперсія ПВА, дісплей на 10 карманів, електроди графітовані Д-150, електрощітки, затиск верхній та нижній, борошно, гвинти, кава, консерви овочеві, макуха соняшникова, одяг б/в в асортименті, напої безалкогольні, кетчуп, олія, рейки залізничні, універсальний набір інструментів, чай, шрот соняшника, шрот соєвий.
Отже, апеляційним судом зроблено висновок  про  відсутність основних фондів на балансі у ПП «Пайола», що свідчить про неможливість ПП «Пайола» виконати зобов`язання перед ТОВ „Івіко".
Судом апеляційної інстанції встановлено, що ПП "ФЕБРУС" (продавець) у липні-жовтні, грудні 2015 року передало на користь ТОВ "ІВІКО" (покупець) товари (сільськогосподарські запчастини) та надало послуги на загальну суму 1054129,19 у тому числі ПДВ 175688,20 грн. Доставку товару на склад покупця, ТОВ "ІВІКО" здійснювало власними силами та за власний рахунок за допомогою орендованого автотранспорту. ТОВ "ІВІКО" перерахувало на розрахунковий рахунок ПГІ "ФЕБРУС" грошові кошти у повному обсязі.
ПП "ФЕБРУС" було складено та зареєстровано податкові накладні на реалізацію товарів та акти здачі-приймання робіт (надання послуг) для ТОВ „Івіко", які, як встановлено судом апеляційної інстанції, складені з недоліками, а саме: видаткові накладні у розділі „отримав" не зазначені посада та прізвище посадової особи, яка отримувала товар; видаткова накладна № 144 від 16 липня 2015 року не містить інформацію про посадову особу від постачальника; акти здачі-приймання робіт (надання послуг) не містять інформацію про посадових осіб від виконавця та замовника.
Також судами попередніх інстанцій досліджувались договори поставки №1 від 12 травня 2016 року та додаткові угоди №1 від 12 травня  2016 року, №2 від 26 травня 2016 року, відповідно до яких продавець (ПП «Фанди Бей») зобов`язується поставити, а Покупець (ТОВ „Івіко") прийняти та оплатити за сільськогосподарські запчастини (товар). Від імені продавця договір підписано директором ОСОБА_4 , від імені покупця директором ОСОБА_1 .
Як установлено апеляційним судом, основним видом діяльності підприємства є неспеціалізована оптова торгівля.
Згідно з Єдиним реєстром податкових накладних ПП «Фанди Бей» документувало тільки придбання товару від постачальників з номенклатурою: корм для тварин, бренді, вермут, вино, молочні продукти, вода мінеральна, горілка, кондитерські вроби, кава, приправи, крабові палички, макаронні вироби, напої безалкогольні, пиво, рис, сир, чай.
Вирішуючи спір та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції, враховуючи в сукупності встановлені обставини щодо не підтвердження фактичного проведення господарських операцій з контрагентами, та відповідно неправомірність формування позивачем витрат та податкового кредиту за такими операціями, надав належну оцінку зібраним у справі доказам у їх сукупності та дійшов обґрунтованого висновку про недостовірність задекларованих позивачем даних податкового обліку, що, відповідно, виключає право позивача формувати витрати та податковий кредит за такими операціями.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що первинні документи, зокрема, видаткові та податкові накладні складені з порушенням Закону України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", що унеможливило ідентифікувати осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції.
При цьому Верховний Суд наголошує, що наявність у платника окремих первинних документів є обов`язковою, але не вичерпною підставою для визначення правильності формування витрат і податкового кредиту, адже правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на податковий кредит можуть мати лише реально вчинені господарські операції з придбання товарів (послуг) із метою використання таких товарів (послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності підприємства, а не саме лише оформлення відповідних документів.
Також судом апеляційної інстанції установлено, що відповідно до листа Житомирського прикордонного загону Північного регіонального управління Державної прикордонної служби України громадянка України ОСОБА_4 (директор ПП «Пайола») у період з 1 січня 1990 року по час розгляду справи у судах, державного кордону України не перетинала, в результаті чого неможливо ідентифікувати, вказаних в первинних бухгалтерських документах посадових осіб, які здійснювали господарські операції від імені ПП «Пайола» та ПП «Фанди Бей».
Крім того, апеляційним судом відзначено, що відповідно до листа Головного центру обробки спеціальної інформації Державної прикордонної служби України ОСОБА_5 виїхав з України 7 серпня 2011 року та в подальшому не перетинав Державний кордон України, в результаті неможливо ідентифікувати, вказаних в первинних бухгалтерських документах посадових осіб, які здійснювали господарські операції від імені ПП «Фебрус».
У контексті наведеного суд апеляційної інстанції виходив з того, що первинні документи, виписані від імені осіб, які, фактично не мали фізичної можливості підписувати такі документи, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами, відповідно посвідчувати факт придбання робіт/послуг. Позивач у касаційні скарзі не спростовує такі висновки, що надані первинні документи містять недоліки в заповненні, зокрема у податкових та видаткових накладних не зазначено ПІБ осіб, що підписали такі документи, не вказано їх посади. 
Висновки суду апеляційної інстанції з приводу того, що у контрагентів не має достатньої кількості трудових та матеріальних ресурсів для виконання задекларованого обсягу підрядних робіт на різних об`єктах у різних регіонах України; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, визначеному платником податків у документах обліку ґрунтуються на дослідження доказів наданих сторонами. 
На підставі дослідження і оцінки всіх наданих сторонами доказів  суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що первинні документи не розкривають зміст господарських операцій між ТОВ «ІВІКО» та ПП «Гарде-плюс», ПП «Вега- Ремстрой», ПП «Пайола», ПП «Фебрус», ПП «Фанди Бей», та відповідно висновки акту перевірки на прийняті за наслідками перевірки податкові повідомлення-рішення є законними.
Слід зазначити, що платнику податків необхідно проявляти розумну обережність при укладенні договорів з постачальниками. Адже за звичаями ділового обороту при здійсненні такого вибору суб`єктами господарювання оцінюються не лише умови угоди та їх комерційна привабливість, але і ділова репутація, платоспроможність контрагента, ризики невиконання зобов`язань та надання гарантій їх виконання, наявність у контрагента необхідних ресурсів (виробничих потужностей, технологічного обладнання, кваліфікованого персоналу) та відповідного досвіду.
Колегія суддів вважає, що доводи скаржника про те, що недоліки в оформленні первинних документів не можуть свідчити про відсутність реального вчинення господарських операцій в даному випадку є недоречними, оскільки такі недоліки не є поодинокими, майже всі перинні документи складено з порушеннями вимог законодавства і такі документи в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо відсутності матеріальних та трудових ресурсів для проведення відповідних видів діяльності, не дають можливості стверджувати про фактичне реальне вчинення спірних господарських операцій.
Враховуючи, що судом апеляційної інстанції не встановлено підтвердження реальності господарських операцій позивача з його контрагентами належними первинними документами бухгалтерського та податкового обліку, Верховний Суд не може погодитись з доводами позивача про реальність здійснення господарських операцій.
Суд не приймає до уваги посилання позивача на підтвердження господарських взаємовідносин позивача з його контрагентами первинними документами, які містяться в матеріалах справи, оскільки цим первинним документам надана відповідна правова оцінка судом апеляційної інстанції.
Суд зазначає, що перевагу необхідно надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту. Первинні документи повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - змісту послуг, що надаються, тощо. При цьому, сама собою наявність первинних документів не є підставою для висновків про здійснення господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів не відбувався.
Також, судами попередніх інстанцій контрагентів позивача залучено у справі як третіх осіб без самостійних вимог на предмет спору, оскільки рішенням у справі могли б зачіпатись їх права та інтереси. Проте, як вбачається з матеріалів справи та журналів судових засідань, судові повістки ними не отримувались і повертались суду у зв`язку  закінченням строку зберігання поштової кореспонденції. 
Важливо зауважити, що відповідно до частини другої   ст. 341 КАС України, Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Верховним Судом не встановлено порушення судами норм процесуального права при дослідженні та оцінці наявних доказів.
Верховний Суд зазначає, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина 1 статті 341 КАС України).
Отже, переглянувши судове рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, колегія суддів вважає, що апеляційний суд правильно застосував норми матеріального права. Висновки суду апеляційної інстанції є результатом оцінки наявних у його розпорядженні доказів. Суд касаційної інстанції не може не погодитись із ними, оскільки така оцінка судом здійснена з дотриманням вимог процесуального закону щодо повного та всебічного з`ясування всіх обстави справи на підставі належних та допустимих доказів. При цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, скаржником не зазначено.
Відтак, доводи касаційної скарги позивача не знайшли свого підтвердження, спростовуються матеріалами справи та не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваного рішення, судом апеляційної інстанції було порушено норми матеріального права.
Відповідно до частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України Суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право, зокрема, залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Згідно з частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судом апеляційної інстанції   всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, прийнято обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для   справи.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд 
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ІВІКО"  залишити без задоволення.
Постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 25 квітня 2019 року у справі №2140/1696/18  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	В.П. Юрченко Т.А. Чумаченко  І.А. Васильєва