ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 лютого 2023 року 
м. Київ

справа № 460/6888/20
адміністративне провадження № К/990/30612/22  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Пасічник С.С., 

розглянув в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 09.09.2021 (суддя Борискін С.А.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 25.05.2022 (судді: Бруновська Н.В. (головуючий), Матковська З.М., Хобор Р.Б.) у справі №460/6888/20 за адміністративним позовом Товариства з обмеженої відповідальністю «КОЛОР С.І.М.» до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Колор С.І.М.» (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 21.05.2020 №00004800501, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 1 690 373,00 грн за основним платежем та в розмірі 422 593,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуване податкове повідомлення - рішення прийнято безпідставно, оскільки висновки контролюючого органу про порушення Товариством вимог податкового законодавства є не обґрунтованими та не підтверджені доказами, натомість у позивача наявні первинні документи, які підтверджують реальність господарських операцій з контрагентом ТОВ «Дорбудрезерв-Україна».
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій 
3. Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 09.09.2021, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 25.05.2022, позов Товариства задоволено, визнано протиправним та скасовано оскаржуване податкове повідомлення - рішення.
4. Рішення судів вмотивовано тим, що господарські операції позивача з контрагентом є реальними, що підтверджено первинними документами та висновками судово-економічної експертизи від 20.07.2021 № 30, проведеної на звернення ТОВ "Колор С.І.М.", згідно якої висновки податкового органу щодо безоплатного отримання ТОВ "Колор С.І.М." послуг з нанесення горизонтальної розмітки доріг м. Києва, за період з червня - листопад 2017 року на суму 8 235 471 грн, документально та нормативно не підтверджуються.
Відносно вироку Оболонського районного суду м. Києва від 18.06.2018 щодо директора контрагента ТОВ «Дорбудрезерв-Україна», яким ОСОБА_1 визнано винуватим у вчиненні злочину передбаченого ч. 1 ст. 366 Кримінального кодексу України (службове підроблення) та угоди про визнання винуватості від 26.03.2018, суди вказали, що такі не містять жодних відомостей про безоплатне надання послуг з нанесенням горизонтальної дорожньої розмітки із застосуванням фарби та холодного двокомплектного структурного пластику ТОВ «Колор С.І.М.». Вирок та угода про визнання винуватості не містять інформації яким чином була виконана підробка документів, чому саме не відповідають акти виконаних робіт, що саме підроблено обсяги наданих послуг, використаних матеріалів тощо.  
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 09.09.2021, постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 25.05.2022 та направити справу на новий розгляд.
6. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами відповідно до статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення - рішення стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки №620/17-00-05-01/ 31299514 від 30.03.2020, оформленого за результатами проведеної документальної планової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Колор С.І.М.» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, а також дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2016 по 31.03.2018, під час якої було виявлено порушення позивачем, зокрема вимог п.44.1, п.44.2 ст.44, п.134.1 ст.134, пп.140.4.2 п.140.4 ст. 140 Податкового кодексу України, п.5, п.21 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, п.5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20, п.11 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318, п. 3.23 Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджених наказом Міністерства Фінансів України №433 від 28.03.2013, ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні», п.2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, в результаті чого занижено податок на прибуток у загальному розмірі 1 823 912 грн, в т.ч.: за 2016 рік - 133539 грн, за 2017 рік 1690373 грн (в т.ч. 1 півріччя 2017 року - 424 804 гр., три квартали 2017 року - 1 219 674 грн), та завищив від`ємне значення оберту оподаткування податком на прибуток за 2016 рік у розмірі 1 155 489 грн.
Висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що господарські операції позивача з придбання робіт (послуг) в контрагента ТОВ «Дорбудрезерв-Україна» не мали реального характеру, оскільки у Товариства відсутні первині бухгалтерські документи з належно оформленими обов`язковими реквізитами, які підтверджують виконання робіт, а тому активи вартістю 8 235 471 грн отримані безоплатно та є доходом позивача. Такі висновки контролюючого органу обґрунтовано, зокрема і наявністю вироку відносно директора контрагента ТОВ «Дорбудрезерв-Україна» гр. ОСОБА_1 , якого визнано винуватим у вчиненні злочину передбаченого ч. 1 ст. 366 Кримінального кодексу України (службове підроблення).
На підставі акту перевірки та вказаних висновків контролюючим органом прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення.
Судами встановлено, що між позивачем - ТОВ «Колор С.І.М.» (Субпідрядник) та КП «ШЕУ Деснянського району м. Києва» (Підрядник) укладено Договори №82-05/17 від 23.05.2017 та №79-05/17 на надання послуг з нанесення горизонтальної розмітки доріг м. Києва, на виконання умов Договорів №74-14 та   №75-14 від 22.05.2017, укладеного між КК «Київавтодор» (Замовник) та КП «ШЕУ Деснянського району м. Києва» (Підрядник). 
В подальшому між ТОВ «Колор С .І.М.» в особі директора Іващук З.А. (Субпідрядник) та ТОВ «Дорбудрезерв-Україна» в особі директора Дубонос О.С. (Субсубпідрядник) укладено договори субсубпідряду від 23.05.2017 №144/1 та №144/2 про надання послуг з нанесення горизонтальної розмітки доріг м.Києва. Згідно умов договору Субпідрядник залучає Субсубпідрядника для виконання послуг: «Будівництво трубопроводів, ліній зв`язку та електропередач, шосе доріг; вирівнювання поверхонь (послуги з нанесення горизонтальної розмітки з застосуванням холодного двокомпонентного структурного пластику), код ДК 021:2015-45230000-8. Послуги вважаються наданими після підписання сторонами акту приймання виконаних робіт (форма КБ-2в) та довідки про вартість виконаних робіт (ф.КБ-3); Договірна ціна за цим договором складає 5 000 000,00 грн (у тому числі ПДВ - 833 333,34 грн) та 6 000 000,00 грн (у тому числі ПДВ - 1 000 000 грн) та включає витрати Субсубпідрядника на необхідні матеріали. Фінансування послуг буде здійснюватися за рахунок коштів, передбачених в бюджеті м.Києва на 2017 рік.
Виконання послуг з нанесення горизонтальної розмітки доріг м. Києва по вказаних договорах документально оформлено актами приймання виконаних будівельних робіт (за період червень - жовтень 2017 року) та довідками про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (за період червень - жовтень 2017 року). 
ТОВ «Колор С.І.М.» проведено розрахунки з ТОВ «Дорбудрезерв-Україна», що підтверджено відповідними платіжними дорученнями. Крім того, документально оформлено проведення взаємозаліку у розмірі 148229,48 грн.
Також було встановлено наявність вироку від 18.06.2018 у справі №756/4105/18 (витяг з Єдиного державного реєстру судових рішень наявний в матеріалах справи (т.1 а.с. 199-202) яким ОСОБА_1 (директор ТОВ «Дорбудрезерв-Україна») визнано винуватим у вчиненні злочину, передбаченого ч. 1 ст. 366 Кримінального кодексу України (службове підроблення). Також матеріали справи містять надану на виконання вимог ухвали про витребування доказів Оболонським районним судом міста Києва угоду про визнання винуватості від 26.03.2018 (т.1 а.с. 233-238).
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. Підставою касаційного оскарження рішення суду апеляційної інстанції контролюючий орган зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадку, передбачених пунктами 1 та 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Свої вимоги скаржник обґрунтовує неправильним застосуванням судом апеляційної інстанції норм, зокрема п.44.1, п.44.2 ст.44, п.134.1 ст.134, пп.140.4.2 п.140.4 ст. 140 Податкового кодексу України у взаємозв`язку зі ст. 72-75, частиною першою ст. 90 та ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України та не врахуванням при застосуванні зазначених норм матеріального права висновків Верховного Суду викладених, зокрема у постановах від 15.05.2018 у справі № 815/3501/15, від 02.10.2018 у справі № 815/1939/14, від 31.07.2018 у справі № 808/2549/17, 07.04.2021 у справі № 826/15764/13-а, від 07.04.2021 у справі № 803/1245/17, від 31.05.2021 у справі № 520/847/19, від 07.12.2021 у справі №1340/3917/18, від 01.02.2021 у справі №826/12509/18 та ін.
У доводах касаційної скарги контролюючий орган посилається на невідповідність висновків судів першої та апеляційної інстанцій фактичним обставинам справи, вказує, що суди встановили обставини на підставі недостовірних та недопустимих доказів, зокрема первинних документів до яких внесено завідомо неправдиві відомості, що підтверджено відповідним вироком суду. Зазначає, що суди першої та апеляційної інстанцій безпідставно не взяли до уваги усталену практику Верховного Суду щодо необхідності підтвердження реальності господарських операцій належно оформленими первинними документами, проте у спірних правовідносинах документи містять недостовірну інформацію, а відтак не можуть посвідчувати факт проведення таких операцій. Крім того, вироком від 18.06.2018 у справі №756/4105/18 було встановлено, що послуги, з нанесення горизонтальної розмітки доріг, що були обумовлені договорами між позивачем та ТОВ «Дорбудрезерв-Україна», фактично були виконані працівниками та технічними засобами КП «ШЕУ Оболонського району м. Києва», що є беззаперечним доказом нереальності спірних господарськи операцій.
9. Товариством надано відзив на касаційну скаргу, в якому позивач зазначає про необґрунтованість доводів касаційної скарги та вказує на правильність рішення судів першої та апеляційної інстанцій, у зв`язку з чим просить залишити касаційну скаргу контролюючого органу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій просить залишити без змін.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Надаючи оцінку доводам скаржника у касаційні скарзі колегія суддів касаційної інстанції виходить з вимог частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (пункт 44.2 статті 44 Податкового кодексу України).
Відповідно до вимог пункту підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена (пункт 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290).
Дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню (пункт 21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290).
Платник податку формує об`єкт оподаткування податком на прибуток за реальними (фактично вчиненими) господарськими операціями, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України).
Згідно вимог статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку.
Встановлюючи правило щодо обов`язкового документального підтвердження формування об`єкту оподаткування податком на прибуток, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.
Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону №996-XIV, так само характеризує і податковий облік.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимогам статті 75 Кодексу адміністративного судочинства України щодо достовірності доказів.
Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Отже, наявність у платника податків первинних документів в підтвердження задекларованих сум отриманих доходів, понесених витрат, є підставною для врахування та відображення таких при формуванні об`єкту оподаткування податком на прибуток, якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі, або недійсність даних в яких установлена судом.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував дані податкового обліку, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Як встановлено судами та вбачається з матеріалів справи основною підставою для невизнання контролюючим органом формування позивачем об`єкту оподаткування податком на прибуток за господарськими операми з контрагентом ТОВ «Дорбудрезерв-Україна» слугував висновок про відсутність реальності господарських операцій з огляду на недостовірність відомостей, які зазначені в первинних документах, що підтверджено вироком Оболонського районного суду міста Києва від 18.06.2018 у справі №756/4105/18, відповідно до якого ОСОБА_1 (директор ТОВ «Дорбудрезерв-Україна») визнано винним у вчиненні злочину, передбаченого ч. 1 ст. 366 Кримінального кодексу України.
За змістом частини шостої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
Отже, обов`язковими для врахування адміністративним судом є факти, наведені у вироку в кримінальній справі, який набрав законної сили, щодо часу, місця та об`єктивного характеру відповідного діяння тієї особи, правові наслідки, дій чи бездіяльності якої є предметом розгляду в адміністративній справі.
Суд має надавати правову оцінку встановленим фактичним обставинам справи та наявності вироку суду в кожній конкретній справі. 
Такі вирок чи ухвала суду за результатами розгляду кримінального провадження мають оцінюватися адміністративним судом разом з встановленими обставинами щодо наявності та надання первинних документів, правильності їх оформлення, можливості виконання (здійснення) спірних господарських операцій, їх зв`язку з господарською діяльністю позивача та можливого використання придбаного товару (робіт, послуг) у подальшій діяльності, тощо.
Зазначене відповідає правовій позиції, що викладена, зокрема у постанові Великої Палати Верховного Суду  від 07.07.2022 у справі № 160/3364/19. Аналогічна правова позиція була викладена і у постанові Верховного Суду від 10.11.2022 у справі № 460/6887/20.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з вироку Оболонського районного суду міста Києва  від 18.06.2018 у справі №756/4105/18  ОСОБА_1 перебуваючи на посаді директора ТОВ «Дорбудрезерв-Україна», будучи службовою особою, достовірно знаючи, що ТОВ «Дорбудрезерв-Україна» не має наміру та можливостей виконувати роботи з нанесення горизонтальної дорожньої розмітки із застосуванням фарби та холодного двокомплектного структурного пластику в період часу з 23.05.2017 по 13.10.2017, вніс до офіційних документів завідомо неправдиві відомості щодо виконання працівниками ТОВ «Дорбудрезерв-Україна» робіт з нанесення горизонтальної розмітки по договору субпідряду №144/1 на надання послуг з нанесення горизонтальної розмітки доріг м. Києва від 23.05.2017 та договору субпідряду №144/2 на надання послуг з нанесення горизонтальної розмітки доріг м.Києва від 23.05.2017 укладеного з ТОВ «Колор С.І.М.», які фактично були виконані працівниками та технічними засобами КП «ШЕУ Оболонського району м. Києва».
Так, ОСОБА_1 протягом періоду з 23.05.2017 по 13.10.2017, будучи директором ТОВ «Дорбудрезерв-Україна» вніс до наступних офіційних документів завідомо неправдиві відомості про виконання робіт з нанесення горизонтальної розмітки, а саме: договори субпідряду від 23.05.2017 №144/1 та №144/2 на надання послуг з нанесення горизонтальної розмітки доріг м.Києва між ТОВ «Колор С.І.М.» та ТОВ «Дорбудрезерв-Україна»; акти приймання обсягів та якості робіт з нанесення горизонтальної розмітки в Печерському районі міста Києва ТОВ «Дорбудрезерв-Україна» за червень - жовтень 2017 року; розрахунки вартості експлуатації машини; довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за червень 2017 року, липень 2017 року, жовтень 2017 року; акт приймання виконаних будівельних робіт за червень 2017 року, липень 2017 року, жовтень 2017 року.
В подальшому, службовою особою ТОВ «Колор С.І.М.» на підставі отриманих документів, до яких було внесено завідомо неправдиві відомості, перераховано на рахунок ТОВ «Дорбудрезерв-Україна» кошти в сумі 11 412 401 грн, в якості оплати за нанесення горизонтальної дорожньої розмітки із застосуванням фарби та холодного двокомплектного структурного пластику.
Отже колегія суддів констатує, що у даному випадку наявний вирок, який набрав законної сили, та яким чітко установлено факти внесення директором ТОВ «Дорбудрезерв-Україна» ОСОБА_1 завідомо неправдивих відомостей до первинних документів, як і встановлено періоди вчинення таких протиправних дій та наведено конкретний перелік документів, які стосуються безпосередньо спірних господарських операцій.
Зазначене фактично невілює висновки судів про фактичне виконання (реальність) господарських операцій між позивачем та ТОВ «Дорбудрезерв-Україна», оскільки вироком суду встановлено  недостовірність первинних документів, складених на їх виконання, такі документи містять завідомо неправдиві відомості про виконання робіт.
Посилання судів попередніх інстанцій в цьому контексті на те, що помилки чи неточності у оформленні первинних документів, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер колегія суддів відхиляє з огляду на наявність вироку, яким вже здійснено оцінку конкретних документів та встановлено, що такі містять завідомо неправдиві відомості. Крім того, факт службового підроблення (складання, видача службовою особою завідомо неправдивих офіційних документів, внесення до офіційних документів завідомо неправдивих відомостей) було визнано директором ТОВ «Дорбудрезерв-Україна» ОСОБА_1 .
Слід зазначити, що вироком Оболонського районного суду міста Києва від 18.06.2018 у справі №756/4105/18 було встановлено не лише внесення до офіційних документів завідомо неправдивих відомостей щодо виконання працівниками ТОВ «Дорбудрезерв-Україна» робіт з нанесення горизонтальної розмітки по договорах субпідряду від 23.05.2017 №144/1, №144/2 про надання послуг з нанесення горизонтальної розмітки доріг м. Києва укладеного з ТОВ «Колор С.І.М.», а й констатовано, що такі роботи фактично були виконані працівниками та технічними засобами КП «ШЕУ Оболонського району м. Києва». 
Тобто вироком встановлено факт підробки конкретних документів (договорів, актів приймання обсягів та якості робіт, розрахунків вартості, довідок про вартість виконаних будівельних робіт та витрат, акти приймання виконаних будівельних робіт), а саме внесення до таких завідомо неправдивих відомостей про виконання робіт та констатовано, що роботи, на підтвердження яких складались такі документи,  фактично були виконані працівниками та технічними засобами КП «ШЕУ Оболонського району м. Києва», тобто іншим господарюючим суб`єктом, а тому такі документи в силу приписів Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» не відповідають критерію первинних, оскільки фактично не відбулось господарських операцій, на виконання яких такі були складені.
З огляду на зазначене, посилання судів на те, що вироком не встановлено яким чином було виконано підробку документів, яким саме критеріям не відповідають такі документи, чи які конкретні показники не відповідають дійсності, не має жодного значення.
Таким чином, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли помилкових висновків, врахувавши лише наявність первинних документів за спірними господарськими операціями, при цьому не надали оцінки таким документам з урахування фактів, наведених у вироку, з відповідним застосуванням матеріально-правових норм при дотриманні процесуальних норм в частині оцінки доказів (первинних документів) на предмет належності, допустимості, достовірності та достатності.
Як вже зазначалось вище довести правомірність своїх дій чи бездіяльності зобов`язаний суб`єкт владних повноважень, натомість суб`єкт господарювання має спростувати такі доводи суб`єкта владних повноважень.
Відсутність відповідних доказів може бути підставою для відмови в задоволенні позову про скасування податкового повідомлення-рішення, прийнятого контролюючим органом з підстав формування платником податків даних податкового обліку за наслідками нереальних господарських операцій.
Статтею 90 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили.
Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.
Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).
Колегія суддів зазначає, що судами попередніх інстанцій не було належним чином досліджено докази, на які посилався контролюючий орган, як на підставу висновку про заниження позивачем податку на прибуток, а саме вирок від 18.06.2018 у справі №756/4105/18, яким було встановлено об`єктивну сторону складу злочину посадової особи контрагента позивача щодо внесення до офіційних документів завідомо неправдивих відомостей щодо виконання працівниками ТОВ «Дорбудрезерв-Україна» робіт з нанесення розмітки та встановлення фактичного виконавця зазначених робіт.
Оцінка судами першої та апеляційної інстанцій документів, на підставі яких було сформовано дані бухгалтерського та податкового обліку по господарським взаємовідносинам з ТОВ «Дорбудрезерв-Україна», не відповідає нормам статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки така не ґрунтується на їх всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
11. За змістом частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів. 
Згідно статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної вказаним вимогам не відповідають.
12. Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.
За правилами статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
13. Колегія суддів дійшла висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій порушено норми процесуального права, які унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, а тому рішення судів першої та апеляційної інстанції підлягають скасуванню, а справа відповідно до правил статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України задовольнити.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 09.09.2021 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 25.05.2022 у справі №460/6888/20 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	І.Я.Олендер І.А. Гончарова   С.С. Пасічник