ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 грудня 2022 року	Львів	Справа № 300/2848/21 пров. № А/857/11763/22	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді                                                              Обрізко І.М., 
суддів                                                                                  Іщук Л.П., Шинкар Т.І.,
за участю секретаря судового засідання                              Хабазні Ю.Є.,
за участю представника відповідача                                        Гавадзин М.В..

розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Львові апеляційні скарги приватного підприємства «Оресто» та Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 22 червня 2022 року, прийняте суддею Микитин Н.М. о 10 годині 32 хвилині у місті Івано - Франківську, повний текст складено 04.07.2022 року у справі за позовом приватного підприємства «Оресто» до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

                                                             встановив:

ПП  «Оресто»  (надалі – позивач) звернулося з позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (надалі – ГУ ДПС  в Івано-Франківській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №002573/0705, №002574/0705, №002585/0705, №002575/0705, №002578/0705, №002579/070 від 29 квітня 2021.
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 22 червня 2022 позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 29.04.2021 № 002573/0705 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств за податковим зобов`язанням в сумі 50 382 гривні та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 12 596 гривень, що в загальному розмірі становить 62 978 гривень; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 29.04.2021 № 002574/0705 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість за податковим зобов`язанням в сумі 55 890  гривень та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 13 995  гривень, що в загальному розмірі становить 69 975 (шістдесят  дев`ять тисяч дев`ятсот сімдесят п`ять) гривень. В задоволенні решти позовних вимог – відмовлено.
Задовольняючи частково позов, суд виходив з того, що підприємство неправомірно не включило до складу доходів, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, кошти, отримані від ОСОБА_1 836 600 грн. (Договір №05/01 від 05.01.2017 не було надано до перевірки чи до заперечення на Акт перевірки. Виправлення помилки у полі «Призначення платежу» не береться до уваги, так як проведено одноособово без доказів погодження такої зміни іншою стороною ПП «Оресто»).
В частині заниження доходів внаслідок неоприбуткування буку в кількості 4143,3 м куб.  на суму 8 028 462 грн. Відповідачем зроблено баланс лісопродукції (пиломатеріалів за 2017 – 2019 роки та встановлено  розбіжності між об`ємами придбання та реалізації. Згідно наданих до перевірки матеріальних звітів залишок лісопродукції / пиломатеріалів (бук) станом на 01.01.2017 не обліковувався. Контрагенти позивача надали інформацію щодо реалізації позивачу пиломатеріалів хвойних, а не буку).
Щодо заниження доходу внаслідок невключення до доходу брухту чорних матеріалів в кількості 20 тон на суму  333 333 грн. без ПДВ, який вподальшому реалізовано ТОВ «Рожнятівнафта» , то позивачем не надано документів щодо придбання вказаних ТМЦ, а щодо банківських виписок за 2017 ФОП ОСОБА_2 не може свідчити про оприбуткування ТМЦ. Доказів про наявні залишки таких ТМЦ позивачем не надано.
З приводу нереальності господарських операцій позивача з ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_5 , ТОВ «Мілана 2016», ТОВ «Таміла 2018», ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_7 , то відсутність ТТН ще не свідчить про безумовний безтоварний характер. Разом з тим, в ході перевірки ненадання договорів про поставку товару (лісу), договори та видаткові накладні; кошти за придбання лісу не перераховані і не спростовано, що контрагенти не могли фактично здійснювати господарські операції із заготівлі та реалізації лісу за відсутності трудових ресурсів, основних засобів, техніки, обладнання, тощо.
Відносно завищення витрат на суму списаного паливно – мастильних матеріалів та запасних частин і нарахування податкових  зобов`язань з ПДВ, то ПП «Оресто» до перевірки не надало документи (акти на списання, акти передачі на зберігання, шляхові листи), які б підтверджували фактично використання даних матеріалів у господарській діяльності підприємства. Власні транспортні засоби відсутні, а використовуються орендовані на підставі договорів, які не посвідчені нотаріально.
З приводу копій договорів оренди транспортних засобів з екіпажем, укладених з ФОП ОСОБА_8 , ФОП ОСОБА_9 , ФОП ОСОБА_10 та договору про використання власних автомобілів без компенсації з ОСОБА_1 , то з таких неможливо ідентифікувати транспортні засоби. Крім того, не надано документи щодо здійснення взаєморозрахунків між позивачем та зазначеними особами.
Надані до матеріалів справи документи з порушенням, оскільки такі мають подаватися до закінчення перевірки, в іншому випадку їх слід вважати такими, що були відсутні.
Суд звернув увагу на те, що позивач  заявив нову вимогу з приводу недотримання процедури перевірки, але з порушенням ст.47 КАС України, так як підготовче засідання закрито 20.12.2021 і призначено до розгляду справу на 13.01.2022, а вимога заявлена 07.02.2022.
З приводу подвійного відображення одних і тих же сум у Додатку 10 та 13 до акта перевірки по ПП «Вест-МІМ» та неусунення такого подвоєння за результатом розгляду заперечення на Акт перевірки, то дійсно контролюючим органом не проведено перерахунок щодо усунення подвоєння, тому ППР від 29.04.2021 №002573/0705 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств за податковим зобов`язанням в сумі 50 382 гривні та за штрафними санкціями в сумі 12 596  гривень та ППР від 29.04.2021 № 002574/0705 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ  за податковим зобов`язанням в сумі 55 890 гривень та за штрафними санкціями в сумі 13 995 гривень підлягають скасуванню.
Витрати на правничу допомогу в розмірі 5384 грн стягнуто пропорційно до задоволених вимог.

Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, ПП «Оресто» та ГУ ДПС в Івано-Франківській області подали апеляційні скарги. Вважають, що судом першої інстанції порушені норми матеріального та процесуального права.

В обґрунтування апеляційної скарги ПП «Оресто» звертає увагу на те, що встановлення протиправності дій податкового органу щодо проведення перевіри без законних підстав є достатньою та самостійною підставою для визнання наслідків такої перевірки, без аналізу протиправності висновків контролюючого органу по суті виявлених перевіркою порушень.
Суд першої інстанції не надав оцінку зазначеним доводам позивача, відмовивши також у задоволенні позивача про долучення окремих доказів до матеріалів справи, та обмежившись посиланням, що такі документи не були надані відповідачу під час проведення перевірки та до заперечення на акт.
Апелянт звертає увагу на те, що сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарської операції та відмови у формуванні витрат та податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.
Неприйнятними є висновки суду у спірному випадку про відсутність доказів погодження зміни іншою стороною, оскільки за даними бухгалтерського обліку ПП «Оресто» такі зміни знайшли своє підтвердження, проте безпідставно не взято до уваги судом першої інстанції.
Відповідач, визначаючи різницю (розбіжність) і фактичну вартість використання так званого необлікованого лісоматеріалу (буку), не навів в акті перевірки їх детальний розрахунок, як і не представив такого суду. Представник відповідача також не міг у судовому засіданні пояснити, яким чином встановлена така розбіжність та надати її детальний розрахунок.
Судом першої інстанції не враховано, що факт оприбуткування ТМЦ, придбаних у ФОП ОСОБА_2 згідно видаткової накладної від 22.03.2017 №11 (том 9 а.с. 86) відображено по рахунку 20 «Виробничі запаси», які в подальшому реалізовано ТОВ «Рожнятівнафта».
Вказані ТМЦ не відповідають поняттю безоплатно отриманих в розумінні П(С)БО 2 «Запаси», оскільки за них передбачена компенсація, що підтверджується відповідними бухгалтерськими документами, в тому числі про оплату, що не заперечується відповідачем.
Суд першої інстанції безпідставно погодився з доводами контролюючого органу про нереальність господарських операцій з ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_5 , ТОВ «Мілана 2016», ТОВ «Таміла 2018», ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_7 , що на думку контролюючого органу призвело до завищення витрат і податкового кредиту.
Судом не враховано, що позивач для списання паливно - мастильних матеріалів (том 1 а.с. 183-250, том 2 а.с. 1-32) та запчастин (том 2 а.с. 84- 142) має право використовувати зручну для обліку форму первинного документа та містить всі ознаки (обов`язкові реквізити) первинного документа, передбачені п. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Зокрема, для списання палива позивачем розроблено внутрішні документи, які встановлюватимуть норми його витрат з урахуванням технічних характеристик автомобілів, експлуатаційних норм та інших факторів. Витрачання палива також підтверджене подорожніми листами, які не містять дефекту змісту або форми та містять відомості про проведені господарські операції з метою отримання доходу.
Помилковими також є висновки суду про ненадання документів щодо здійснення взаєморозрахунків між позивачем та ФОП ОСОБА_8 , ФОП ОСОБА_9 , ФОП ОСОБА_10 , а також інформації стосовно технічних характеристик транспортних засобів, оскільки судом не враховано, що такі наведені у додатках до вказаних договорів та/або актах приймання-передачі, однак залишились поза увагою суду.
Просить скасувати рішення суду в частині відмови у задоволенні позовних вимог та прийняти постанову, якою повністю задовольнити позов. 

ГУ ДПС в Івано-Франківській області у своїй апеляційній скарзі звертає увагу на те, що  задовольняючи позовні вимоги в частині, суд першої інстанції безпідставно вийшов за межі заявлених позивачем позовних вимог, оскільки позивач жодним чином не обґрунтовував у позовній заяві щодо подвійного відображення одних і тих же сум у Додатках 10 та 13 до акту перевірки по ПП «Вест-МІМ», відповідно ГУ ДПС в області об`єктивно було позбавлене можливості спростувати наведені обставини, оскільки обмежувалося обґрунтуванням позовної заяви, поданої відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог. Наведене свідчить про відсутність підстав для задоволення позовних вимог в цій частині, як наслідок, вказане призвело до порушення принципу диспозитивності, закріпленого у статті 9 КАС України.
Вихід за межі позовних вимог потребує від суду наведення відповідних мотивів щодо ефективності такого захисту порівняно з тим предметом позову, який визначив позивач. Однак відповідних мотивів в судових рішеннях не наведено, що свідчить про порушення вимог ст. 9 КАС України.
Щодо витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати на професійну правничу допомогу апелянт просить суд врахувати те, що суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої відбулося рішення, всі його витрати на адвоката, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенством права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, зважаючи на складність справи, витрачений адвокатом час, та неспіврозмірним у порівнянні з ринковими цінами адвокатських послуг.
Таким чином, при визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін.
Просить скасувати рішення суду в частині задоволених позовних вимог та ухвалити постанову, якою відмовити в задоволенні позову.

Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази.
Судом встановлено, що 19 лютого 2020 ГУ ДПС в Івано-Франківській області на підставі п. 20.1   ст.   20, ст. 77, п. 82.1 ст. 82 Податкового кодексу України   видано наказ № 296 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ПП «Оресто» з 02 березня 2020 тривалістю 10 робочих днів за період діяльності з 01.01.2017 по 31.12.2019 з метою встановлення своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, а також дотримання валютного та іншого законодавства(том ІХ а.с. 18).
На підставі направлень на перевірку від 28.02.2020 №№ 446, 447, виданих ГУ ДПС в Івано-Франківській області, посадовими особами органу державної податкової служби, що здійснює перевірку, а саме, заступником начальника відділу перевірок інших галузей економіки та у сфері торгівлі та послуг управління податкових перевірок, трансфертного ціноутворення та міжнародного оподаткування ГУ ДПС в Івано-Франківській області Карковською Ольгою Михайлівною та головним державним ревізором-інспектором відділу перевірок інших галузей економіки та у сфері торгівлі та послуг управління податкових перевірок, трансфертного ціноутворення та міжнародного оподаткування ГУ ДПС в Івано-Франківській області Матвіїшин Надією Богданівною було проведено документальну перевірку  ПП «Оресто» (том ІХ а.с. 19-20).

Вказані направлення вручено директору ПП ОСОБА_1 02.03.2020 (том ІХ а.с. 19-20).
Також, 02.03.2020 ГУ ДПС в Івано-Франківській області в особі ревізорів – Карковської О. і ОСОБА_11 сформовано запит адресований директору ПП «Оресто», про надання до перевірки інформації та документів, яким повідомлено про необхідність подання в термін до 11 год. 00 хв. 03.03.2020 всіх наявних документів, що свідчать про фінансово-господарську діяльність підприємства за період з 01.01.2017 по 31.12.2019 (том ІV, а.с. 40).  Вказаний запит вручено директору ПП «Оресто», що підтверджується його відписом та відміткою «отримано» (том ІV , зв. бік а.с. 40). 
11.03.2020 ГУ ДПС в Івано-Франківській області направлено запити про надання інформації та її документального підтвердження для проведення зустрічної звірки ряду контрагентів позивача, зокрема, ПП «Таміла 2018», ТОВ «Мілана 2016», ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_5 , ФОП ОСОБА_3 (том ІХ а.с. 22, 24, 27, 29, 31). 
Наказом ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 13.03.2020 № 405 продовжено термін проведення планової виїзної документальної перевірки ПП «Оресто» на 5 робочих днів з 17.03.2020.
У свою чергу, як встановлено судом в ході розгляду справи, проведення перевірки позивача було зупинено, оскільки згідно з абз. 1 п. 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (у редакції Закону України від 17.03.2020 №533-ІХ та Закону України від 13.05.2020 №591-ІХ) було встановлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених пп. 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 п.80.2 ст.80 цього Кодексу.
Листом ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 09.02.2021 № 889/6/09-19-07-01-19, який вручено 16.02.2021, ПП «Оресто» повідомлено про поновлення працівниками ГУ ДПС в Івано-Франківській області планової документальної перевірки з 09.02.2021 на підставі постанови КМУ від 03.02.2021 № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок»(том ІХ а.с. 91-92).
Крім того, 17 лютого 2021 уповноваженими особами ГУ ДПС в Івано-Франківській області Карковської О. і Матвіїшин Н. направлено директору підприємства запит про надання у зв`язку з проведенням перевірки відповідного переліку документів не пізніше 12.02.2021, який отримано ПП 18.02.2021 відповідно до рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення (том ІV а.с. 41-42).
Також, 17.02.2021 уповноваженими особами ГУ ДПС в Івано-Франківській області Карковською О.,  Матвіїшин Н., Гандзюк Д. складено акт № 199/09-19-07-05/38174699 про ненадання посадовою особою ПП «Оресто» до перевірки документів згідно вимог 02.03.2020 та 17.02.2021, а саме : - документів щодо придбання та походження лісопродукції та лісоматеріалів, отриманих підприємством від СГД – юридичних та фізичних осіб; - документів, які підтверджують використання будівельних матеріалів в господарській діяльності підприємства; - документів щодо використання грошових коштів у сумі 11  610  550 грн отриманих з банку ПП «Оресто» ОСОБА_1 (том IV а.с. 46).
18.02.2021 втретє уповноваженими особами ГУ ДПС в Івано-Франківській області Карковської О.,  Матвіїшин Н. сформовано та направлено запит про наданні інформації, документів адресований директору Ковалевичу О., що вручено представнику підприємства 23.02.2021 (том IV а.с. 43-45).
Втім, актом №217/09-19-07-05/38174699 від 19.02.2021 про ненадання посадовою особою ПП до перевірки документів складеним уповноваженими особами Головного управління ДПС в Івано-Франківській області Карковською О.,  Матвіїшин Н., Гандзюк Д. встановлено не надання на запити від 02.03.2020, 17.02.2021 та 18.02.2021 наступних документів:
- документів щодо придбання лісопродукції /лісоматеріалів (бук) – перевіркою встановлено розбіжності між придбанням та реалізацією лісопродукції/пиломатеріалів бук (тобто реалізація перевищує їх придбання);
- документів щодо джерела походження ТМЦ, а саме, брухту чорних металів: труба НКТ 2,5 дюйма б/у; недорогоцінні матеріали та вироби  з них чорні метали відходи та брухт чорних металів; зливки чорних металів для переплавлення (шихтові зливки, відходи та брухт чорних металів луджені) в кількості 20 тонн на суму (без ПДВ) 333  333 грн;
- документів щодо придбання та походження лісопродукції та лісоматеріалів, отриманих підприємством від СГД – юридичних та фізичних осіб;
- документів, які підтверджують використання будівельних матеріалів в господарській діяльності підприємства; 
- документів щодо використання грошових коштів у сумі 11  610  550 грн отриманих з банку ПП «Оресто» ОСОБА_1 (том IV а.с. 47).
Уповноваженими особами ГУ ДПС в Івано-Франківській області за результатами документальної планової виїзної перевірки ПП з питань дотримання своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, а також дотримання валютного та іншого законодавства податкового законодавства за період діяльності з 01.01.2017 по 31.12.2019 складено акт перевірки №874/09-19-07-05/38174699 від 26.02.2021 (том І, а.с. 17-99).
Висновками акту встановлено порушення ПП «Оресто»:
1.          пп. 14.1.13, пп.14.1.257 п. 14.1 ст. 14, п.44.1, п.44.2, п.44.6 ст.44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135, 135.5.4 п. 135.5 ст. 135, п. 137.1 ст. 137 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями), Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 3 «Звіт про фінансові результати» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.03.1999  № 87 зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 21.06.1999 за № 397/3690 (зі змінами та доповненнями), п.5, п.7, п.21 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за № 860/4153 (зі змінами та доповненнями), п.5, п.6, п.7, п.10, п.11, п.17, п.18 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248 (зі змінами та доповненнями), в результаті чого занижено податок на прибуток всього в сумі 7715 206 грн., в т.ч. по періодах: 2017 - 2 042 446 грн., 2018 - 3 044 289 грн., І квартал 2019 - 451 675 грн., півріччя 2019 - 1 215 852 грн., три квартали 2019 - 1 715 429 грн., 2019 - 2 628 471 грн.
2.пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, п.185.1 ст.185, п. 187.1 ст.187, пп.192.1.1 п.192.1 ст. 192, п.189.1 ст. 189, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п. 198.5, п.198.6 ст.198, п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України в результаті чого:          
-          занижено позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (показник рядка 18 декларації) всього в сумі 6 550 304 грн., в т.ч. по періодах:

січень 2017 - 33 429 грн., лютий 2017 - 73 472 грн., березень 2017 - 90 698 грн., квітень 2017 - 98 715 грн., травень 2017 - 128 761 грн., червень 2017 - 81 171 грн., липень 2017 - 44 023 грн., серпень 2017 - 156 337 грн., вересень 2017 - 25 201 грн., жовтень 2017 - 111 538 грн., листопад 2017 - 193 750 грн., грудень 2017 - 116 036 грн.;
січень 2018 - 148 210 грн., лютий 2018 - 45 377 грн., березень 2018 - 283 266 грн., квітень 2018 - 335 383 грн., травень 2018 - 149 313 грн., червень 2018 - 155 633 грн., липень 2018 - 270 499 грн., серпень 2018 - 375 383 грн., вересень 2018 - 224 469 грн., жовтень 2018 - 239 925 грн., листопад 2018 - 215 727 грн., грудень 2018 - 128 411 грн.;
січень 2019 - 78 637 грн., лютий 2019 - 206 527 грн., березень 2019 - 292 925 грн., квітень 2019 - 339 876 грн., травень 2019 - 304 878 грн., червень 2019 - 33 049 грн., липень 2019 - 299 372 грн., серпень 2019 - 160 865 грн., вересень 2019 - 162 294 грн., жовтень 2019 - 246 636 грн., листопад 2019 - 381 635 грн., грудень 2019 - 318 883 грн.;
-          завищено суму від`ємного значення, яка зараховується у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість (показник рядка 20.1 декларації) всього в сумі 350 339 грн., в т.ч. по періодах: 
березень 2017 - 14 465 грн., жовтень 2017 - 203 900 грн., листопад 2017 - 1000 грн., травень 2018 - 2 666 грн., жовтень 2018 - 14 101 грн., грудень 2018 - 26 888 грн., травень 2019 - 11 173 грн., червень 2019 - 21 201 грн., жовтень 2019 - 35 020 грн., листопад 2019 - 16 729 грн., грудень 2019 - 3 196 грн.;
-          завищено від`ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду (показник рядка 21 декларації) за грудень 2019, на суму 10 936 грн.
3. п.201.1, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, в результаті чого підприємством «Оресто» не виписано та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних:
-          податкові накладні за операціями на вартість ТМЦ, які використані в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, за:
січень 2017 - на суму ПДВ 81 628 грн., лютий 2017 - на суму ПДВ 30106 грн., березень 2017 - на суму ПДВ 100 330 грн., квітень 2017 - на суму ПДВ 110 157 грн., травень 2017 - на суму ПДВ 114 937 грн., червень 2017 - на суму ПДВ 81 171 грн., липень 2017 - на суму ПДВ 100 513 грн., серпень 2017 - на суму ПДВ 135 096 грн., вересень 2017 - на суму ПДВ 239 810 грн., жовтень 2017 - на суму ПДВ 157 062 грн., листопад 2017 - на суму ПДВ 155 184 грн., грудень 2017 - на суму ПДВ 95 025 грн.;
січень 2018 - на суму ПДВ 40 002 грн., лютий 2018 - на суму ПДВ 30 917 грн., березень - на суму ПДВ 176 183 грн., квітень 2018 - на суму ПДВ 120 789 грн., травень 2018 - на суму ПДВ 151 979 грн., червень 2018 - на суму ПДВ 220 057 грн., липень 2018 - на суму ПДВ 197 152 грн., серпень 2018 - на суму ПДВ 410 002 грн., вересень 2018 - на суму ПДВ 410 894 грн., жовтень 2018 - на суму ПДВ 235 655 грн., листопад 2018 - на суму ПДВ 135 649 грн., грудень 2018 - на суму ПДВ 133 862 грн.;
січень 2019 - на суму ПДВ 63 074 грн., лютий 2019 - на суму ПДВ 85 136 грн., березень 2019 - на суму ПДВ 225 497 грн., квітень 2019 - на суму ПДВ 384 228 грн., травень 2019 - на суму ПДВ 271 699 грн., червень 2019 - на суму ПДВ 130 779 грн., липень 2019 - на суму ПДВ 229 317 грн., серпень 2019 - на суму ПДВ 154 391 грн., вересень 2019 – на суму ПДВ 162 294 грн., жовтень 2019 - на суму ПДВ 281 656 грн., листопад 2019 - на суму ПДВ 398 364 грн., грудень 2019 - на суму ПДВ 266 163 грн.;
-          податкові накладні на загальну суму ПДВ 40201 грн., а саме:
ДП «Брошнівський лісгосп» (код ЄДРПОУ 22191064) за липень 2017 – 1292 грн.;
ПП «Аграрна компанія 2004» (код ЄДРПОУ 33007579) за вересень 2017 - 5000 грн., за вересень 2019 - 33909 грн.
4. пп.164.2.17 п.164.2 ст. 164 пп.168.1.1, пп.168.1.4 п.168.1 ст.168, п. 171.2 ст. 171,  абз.а)п. 176.2 ст.176 Податкового кодексу України, в результаті чого не перераховано до бюджету податок з доходів фізичних осіб в загальній сумі 2 089 899 грн., в т.ч. по періодах:
- січень 2017 - 62 100 грн., лютий 2017-37 026 грн., березень 2017 - 99 774 гри., квітень 2017 - 136 080 грн., травень 2017 - 141 095 грн., червень 2017 - 112 156 грн., липень 2017 - 52 434 грн., серпень 2017 - 50 922 грн., вересень 2017 - 24 390 грн., жовтень 2017 - 36 000 грн., листопад 2017 - 7 200 грн., грудень 2017 - 70 380 грн.;
- січень 2018 - 22 590 грн., лютий 2018-24 660 грн., березень 2018 - 106 200 грн., квітень - 112 716 грн., травень 2018 - 111 690 грн., червень 2018 - 87 048 грн., липень 2018 -71820 грн., серпень 2018 - 56 520 грн., вересень 2018 - 64 800 грн., жовтень 2018 - 56 700 грн., листопад 2018 - 79 200 грн., грудень 2018-14 400 грн.;
- січень 2019 - 9 360 грн., лютий 2019 - 63 000 грн., березень 2019 - 43 524 грн., квітень - 45 810 грн., травень 2019 - 31 356 грн., липень 2019 - 1 962 грн., серпень 2019 - 16 830 грн., вересень 2019 - 52 146 грн., жовтень 2019 - 55 710 грн., листопад 2019 - 88 200 грн., грудень 2018 - 44 100 грн. 
5.  п.168.3 ст.168, п.176.1, п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, в результаті чого ПП «Оресто» подано не у повному обсязі, з недостовірними відомостями податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку за період з 01.01.2017 по 31.12.2019.
6. пп.164.2.17 п.164.2 ст.164, пп.168.1.1, пп.168.1.4 п.168.1 ст.168, п. 171.2 ст. 171, абз.а) п.176.2 ст.176, пп.1.1-1.6 п.161 підрозділу 10 Розділу XX Податкового кодексу України, в результаті чого не перераховано до бюджету військовий збір в загальній сумі 174 158,25 грн., в т.ч. по періодах:
- січень 2017 - 5 175 грн., лютий 2017 - 3 085,5 грн., березень 2017 - 8 314,5 грн., квітень - 11 340 грн., травень 2017 - 11 757,9 грн., червень 2017 - 9 346,35 грн., липень 2017 - грн., серпень 2017 - 4 243,5 грн., вересень 2017 - 2 032,5 грн., жовтень 2017 - 3 000 грн. листопад 2017 - 600 грн., грудень 2017-5 865 грн.;
- січень 2018 - 1 882,5 грн., лютий 2018 - 2 055 грн., березень 2018 - 8 850 грн., квітень - 9 393 грн., травень 2018 - 9307,5 грн., червень 2018 - 7 254 грн., липень 2018 - 5 985 грн., серпень 2018 - 4 710 грн., вересень 2018 - 5 400 грн., жовтень 2018 - 4 725 грн., листопад - 6 600 грн., грудень 2018 - 1 200 грн.;
- січень 2019 - 780 грн., лютий 2019 - 5 250 грн., березень 2019 - 3 627 грн., квітень 2019 - 3817,35 грн., травень 2019 - 2 613 грн., липень 2019 - 163,5 грн., серпень 2019 - 1 402,5 грн., вересень 2019 - 4 345,5 грн., жовтень 2019 - 4 642,5 грн., листопад 2019 - 7 350 гри., грудень 2019 - 3675 грн.
7. порушення п.1,2,3,4,19,20 постанови Правління НБУ від 29.12.2017 №148 «Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», в результаті чого ПП «Оресто» протягом 2017-2019 отримано з банку готівку на закупку товарів/для зарахування на картковий рахунок в загальний суми 11 610 550 грн. без звітування щодо виданих коштів;
8. п. 63.3 ст.63 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено факт несвоєчасного подання до ГУ ДПС в Івано-Франківській області повідомлень про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням (форма №20-ОПП), які використовувались підприємством в господарській діяльності.
Не погоджуючись із актом перевірки, позивачем 16.04.2021 ГУ ДПС у Івано-Франківській області подано заперечення на акт документальної планової виїзної перевірки №874/09-19-07-05/38174699 від 26.02.2021 (том 1, а.с. 134-145).
За результатами розгляду заперечення на акт перевіри відповідачем надано відповідь на заперечення ПП «Оресто» на акт перевірки від 27.04.2021, якою пункти 4, 5, 6, 7, 8  висновку акту перевірки залишено без змін, а п. 1, 2, 3 викладено в новій редакції у зв`язку з допущеним подвоєнням в Додатках 9 та 10 акту перевірки сум щодо списання ПММ та запчастин по ТОВ «Лада-Ойл» на суму 560  359 грн (без ПДВ), ПДВ 112 072 (том І а.с. 146-155).
На підставі акту перевірки № 874/09-19-07-05/38174699 від 26.02.2021 відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 29.04.2021: 

- №002573/0705 за платежем податок на прибуток приватних підприємств на суму 9  517 926,00 грн.;
-  №002574/0705 за платежем податок на додану вартість на суму 7  314 578,00 грн.;
- № 002585/0705 на суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду 10936 грн., та суму завищення від`ємного значення, яку зараховано у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість 335874 грн.;
- №002575/0705 за платежем з податку на доходи фізичних осіб  на суму 2 363 748,75 грн.;
- №002580/0705 за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді зарплати на суму 1020 грн.;
- №002578/0705 за платежем з військового збору на суму 196979,06 грн.;
- №002579/0705 за платежем адміністративні штрафи та інші санкції на суму 17340 грн (том І а.с. 160-173).
Пунктами 44.1 та 44.2 статті 44 Податкового кодексу України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Згідно з пп. 14.1.36 п. 14.1 ст.14 Податкового кодексу України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
В ході перевірки встановлено, що директором ОСОБА_1 протягом 2017, згідно наданих до перевірки виписок банку AT «Райффайзен Банк Аваль» по рахунку № НОМЕР_1 , внесено на рахунок підприємства власні кошти/заощадження в загальній сумі 836 600 грн.
Відповідно до норми пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (далі ПК України) сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів, є безповоротною фінансовою допомогою.
Згідно пп. 135.5.4 п. 135.5 ст.135 ПК України, інші доходи включають «... суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді..».
Таким чином, позивачем допущено порушення встановлене п. 1 висновку акту перевірки, а саме, ПП «Оресто» не включено до інших операційних доходів суму, внесених директором підприємства ОСОБА_1 , власних коштів/заощаджень на рахунок підприємства, в результаті чого підприємством занижено суму задекларованих доходів у рядку 01 Декларації «дохід від будь-якої діяльності» (за вирахуванням непрямих податків), в сумі 836 600 грн., в т.ч. по періодах: 2017 - 836 600 грн.
Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК України. Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту( абз.1, 2 пункту 44.1 статті 44 ПК України в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Абзацом першим пункту 44.2 статті 44 Податкового кодексу України встановлено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку щодо доходів та витрат з врахуванням положень цього Кодексу.
Порядок визначення доходів та їх склад, який є основою класифікації доходів платника податку, відображається у розрахунках до декларації з податку на прибуток підприємства і є уніфікованим переліком, яким керуються як платники податку, так і податкові органи, встановлений статтею 135 Податкового кодексу України.
Згідно з пунктом 135.1 статті 135 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) доходи, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.
Положеннями абзацу 1 підпунктів 135.5.5 пункту 135.5 статті 135 ПК України передбачено, що інші доходи включають: суми поворотної фінансової допомоги, триманої платником податку у звітному податковому періоді, що залишаються неповерненими на кінець такого звітного періоду, від осіб, які не є платниками цього податку (в тому числі нерезидентів), або осіб, які згідно із цим Кодексом мають пільги з цього податку, в тому числі право застосовувати ставки податку нижчі, ніж установлені пунктом 151.1 статті 151 цього Кодексу.
Отже, під час збільшення активу підприємства, що зумовлює зростання власного капіталу, за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена, визнається дохід такого підприємства.
Положеннями підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що фінансова допомога - це фінансова допомога, надана на безповоротній або поворотній основі. Безповоротна фінансова допомога - це: сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів; сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після списання такої безнадійної заборгованості; сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності; основна сума кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також сума процентів, нарахованих  на таку основну суму, але не сплачених (списаних); сума процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишається неповерненою на кінець звітного періоду, у розмірі облікової ставки Національного банку України, розрахованої за кожний день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги. Поворотна фінансова допомога - це сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов`язковою до повернення.
Відтак, умовою для віднесення коштів до безповоротної фінансової допомоги є їх передача без вимоги повернення.
Аналогічна правова позиція висловлена в постанові Верховного Суду від 06.04.2021 у справі № 826/12608/15.

Щодо покликання позивача на договір № 05/01 від 05.01.2017, то суд першої інстанції вірно зазначив про те, що такий не було надано до перевірки чи до заперечення на акт перевірки, так само як і не було долучено до позовної заяви при зверненні до суду. Водночас, платник податків, у разі ненадання документів під час проведення перевірки не позбавлений права надання таких і після завершення такої перевірки. При цьому, вони мають бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення. Протягом п`яти робочих днів із дня отримання акта перевірки платник податків має право надати до контролюючого органу, що призначив перевірку, документи, визначені в акті перевірки як відсутні. Відтак, вказаний документ був відсутній у позивача станом на час проведення перевірки. 
Щодо  листів ОСОБА_1 про виправлення помилки у полі «Призначення платежу» у кількості  23 шт. наданих до заперечення на акт перевірки, то суд звертає увагу на відсутність доказів їх вручення підприємству, як то штампу про реєстрацію вхідної кореспонденції. 
Крім того, колегія суддів звертає увагу на те, що уточнення здійснено одноособово платником, шляхом складення листів ОСОБА_1 , без доказів погодження такої зміни іншою стороною – ПП «Оресто». 
З огляду на викладене, вірним є висновок суду першої інстанції про те, що позивачем  неправомірно не включило до складу доходів, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, кошти, отримані від ОСОБА_1 .
Щодо покликання ПП «Оресто» на протиправність висновків контролюючого органу в частині заниження доходу внаслідок неоприбуткування буку в кількості 4143,3 куб. м. на суму 8 028 462,00 грн. колегія суддів зазначає наступне.
В ході перевірки, згідно наданих підприємством матеріальних звітів, первинних документів, відповідачем зроблено баланс лісопродукції/пиломатеріалів за період 2017-2019, згідно якого встановлено факт неоприбуткування лісопродукції/пиломатеріалів (бук) в  кількості 4143,3 m3 на суму 8  028 462 грн., який в подальшому було реалізовано. 
Відтак, як вірно звернуто увагу судом першої інстанції, перевіркою встановлено розбіжності між об`ємами придбання та реалізації лісопродукції/пиломатеріалів бук, тобто, реалізація перевищує їх придбання. 
Про наявність вказаних розбіжностей ГУ ДПС в Івано-Франківській області при проведенні перевірки повідомляло позивача та просило надати пояснення у п. 22 письмової вимоги про надання інформації, документів від 18.02.2021, яка вручена ПП «Оресто» 23.02.2021.  Станом на 26.02.2021 (дату акту перевірки) пояснень та документального  підтвердження підприємством не надано.
Згідно наданих ПП «Оресто» до перевірки матеріальних звітів залишок лісопродукції/пиломатеріалів (бук) станом на 01.01.2017 не обліковується, що спростовує доводи позивача про не врахування залишків ТМЦ (пиловник бук) на початок періоду.
Таким чином, перевіркою встановлено, що мало місце використання ПП в господарській діяльності пиловнику (бук) та пиломатеріалів (бук) в кількості 4143,3 куб. м., джерело походження якого не встановлено. Наявність даного факту, на думку відповідача, свідчить про набуття підприємством «Оресто» у власність (безоплатне отримання) пиловнику (бук) та пиломатеріалів (бук) без наявності будь- яких первинних документів, які опосередковують таке отримання.
Щодо придбання таких в контрагентів ПП «Таміла – 2018», ТОВ «Мілана – 2016», ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_5 , ФОП ОСОБА_3 , то останні у відповідях на запити  відповідача про надання інформації у березні 2020 надали інформацію щодо реалізації ПП «Оресто» пиломатеріалів хвойних, а не буку, що спростовує доводи позивача в частині безпідставності неврахування відповідачем у періоді, що підлягав перевірці, придбання буку в таких суб`єктів господарювання.   
Щодо покликання позивача на безпідставність та протиправність висновків контролюючого органу щодо заниження доходу внаслідок невключення до доходу брухту чорних металів в кількості 20 т на суму 333333 грн. без ПДВ, який в подальшому реалізовано TОB «Рожнятівнафта», колегія суддів зазначає наступне. 
Під час  проведення перевірки встановлено, що ПП «Оресто» протягом березня-травня 2017 неоприбутковано ТМЦ а саме, брухт чорних металів: труба НКТ 2,5 дюйма б/у; недорогоцінні метали та вироби з них чорні метали відходи та брухт чорних металів; зливки чорних металів для переплавлення (шихтові зливки): відходи та брухт чорних металів, луджені) в кількості 20т. на суму (без ПДВ) 333333 грн., які в подальшому реалізовано ТОВ «Рожнятівнафта». Фактично ПП «Оресто» реалізовано ТМЦ в кількості 20т., джерело походження якого не встановлено. 
ГУ ДПС в Івано-Франківській області при проведенні перевірки вказувало підприємству на необхідність подання пояснень та документального підтвердження щодо походження брухту чорних металів пунктом 21 письмової вимоги про надання інформації, документів від 18.02.2021, яка вручена ПП 23.02.2021.  Станом на 26.02.2021 (дату акту перевірки) витребовуваних документів підприємством не надано.
Також, до заперечення на акт перевірки ПП «Оресто» не надано документів щодо придбання вищенаведених ТМЦ в кількості 20т. на суму без ПДВ 333333 грн., в т.ч. - від ФОП ОСОБА_2 на суму 4000 грн.
Щодо банківських виписок за 2017 ФОП ОСОБА_2 про перерахування всього 74000,00 грн., то колегія суддів звертає увагу на іншу номенклатуру ТМЦ придбану у ФОП ОСОБА_2 відносно тієї, яка була реалізована позивачем. Так, вказані виписки з банку щодо оплати за труби не підтверджують придбання інших по номенклатурі ТМЦ, що були позивачем реалізовані як брухт чорних металів, а саме, недорогоцінні метали та вироби з них чорні метали відходи та брухт чорних металів; зливки чорних металів для переплавлення (шихтові зливки: відходи та брухт чорних металів, луджені).  При цьому, сам факт оплати позивачем ФОП ОСОБА_2 коштів не може свідчити про оприбуткування ТМЦ.
Щодо покликання позивача про безпідставність та протиправність висновків контролюючого органу щодо нереальності господарських операцій з ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_5 , ТОВ «Мілана 2016», ТОВ «Таміла 2018», ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_7 та завищення витрат і податкового кредиту, у зв`язку із ненаданням товарно-транспортних накладних за формою ТТН-ліс, колегія суддів зазначає, що висновки контролюючого органу щодо нереальності господарських операцій із вищезазначеним контрагентами, ґрунтувались не виключно на одній обставині – не надання  товарно-транспортних накладних за формою ТТН-ліс, а сформовані на сукупності обставин про те, що такі СГД не могли фактично здійснювати господарські операції придбання/заготівлі та реалізації  з урахуванням відсутності трудових ресурсів, основних засобів, техніки, обладнання, часу, оперативності проведення операцій. А також, з огляду на те, що в ході проведення перевірки ПП «Оресто» не надано жодних документів щодо походження товару, а саме: товарно-транспортних накладних (ТТН-ліс), виписаних державними лісогосподарськими підприємствами, які б підтверджували його походження. Відповідно до аналізу наявних інформаційних баз даних та наданих до перевірки первинних документів, неможливо встановити походження та/чи придбання товару (ліс, пиломатеріали, дрова, техсировина, обрізки) зазначеними суб`єктами господарювання, які в подальшому було нібито реалізовано на ПП «Оресто».
З приводу відсутності товарно-транспортних накладних(ТТН-ліс), то такі не є документом первинного бухгалтерського обліку, що підтверджує обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей. Товарно-транспортні накладні призначені для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом, тобто товарно-транспортна накладна є первинним документом, який підтверджує факт надання/отримання транспортних послуг і підставою для формування витрат за такі послуги. Разом з тим, як вірно зазначив суд першої інстанції, відсутність товарно-транспортної накладної ще не свідчить про безумовний безтоварний характер господарської операції з поставки товарів у цілому. 
Аналогічна правова позиція висловлена у постанові Верховного Суду від 15 травня 2019 у справі №804/12339/13-а.

Відповідно до наявних інформаційних баз даних у ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_5 , ТОВ «Мілана 2016», ТОВ «Таміла 2018», ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_7 , протягом періоду реалізації товару (ліс, пиломатеріали, дрова, техсировина, обрізки) на ПП «Оресто», відсутні об`єкти оподаткування, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, відсутні матеріальні та трудові ресурси щодо придбання/заготівлі та реалізації товарів в адресу вказаного ПП, тобто про відсутність необхідних умов для результатів відповідної господарської діяльності.
Апеляційний суд звертає увагу на те, що ГУ ДПС в Івано-Франківській області при проведенні перевірки направляло  письмові вимоги про надання пояснень та документів від 17.02.2021 та від 18.02.2021 щодо придбання та походження лісопродукції та матеріалів, отриманих підприємством від СГД - юридичних та фізичних осіб за період з 01.01.2017 по 31.12.2019. Станом на 26.02.2021 підприємством пояснень та відповідних документів не надано, що зафіксовано актом про ненадання документів до перевірки від 19.02.2021 №217/09-19-07-05/ НОМЕР_2 .
Судом встановлено, що до перевірки ПП «Оресто» не надано:
-          договір на поставку товару (пиловник (дуб червоний та дрова технологічні, ліс хвойний), документів щодо походження половнику, реалізованого ФОП ОСОБА_7 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_5 , ТОВ «Мілана 2016», ТОВ «Таміла 2018», ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_7 в адресу ПП «Оресто»;
-          договір та видаткові накладні на поставку  товару (ліс хвойний) в ході перевірки реалізованого ФОП ОСОБА_4 ;
-          кошти за придбання лісу ПП «Оресто» не перераховано ФОП ОСОБА_3 ; ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_5 , ТОВ «Мілана 2016»,  ТОВ «Таміла 2018», ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_7 ..
Втім, як вірно звернув увагу суд першої інстанції, позивачем не спростовано решту обставин про те, що такі СГД не могли фактично здійснювати господарські операції придбання/заготівлі та реалізації  з урахуванням відсутності трудових ресурсів, основних засобів, техніки, обладнання, часу, оперативності проведення операцій наведених в акті перевірки, що свідчить про правомірність висновків відповідача щодо неможливості реального здійснення операцій з такими контрагентами протягом період з  01.01.2017 по 31.12.2019.  
Щодо покликання ПП «Оресто» про безпідставність та протиправність висновків контролюючого органу про завищення витрат на суму списаного паливно-мастильних матеріалів (далі – ПММ) та запасних частин і нарахування податкових зобов`язань з ПДВ, колегія суддів зазначає наступне.
Позивач звертає увагу, що на підтвердження факту використання запчастин в господарській діяльності підприємства  комісією складено відповідні акти на списання ТМЦ, які безпідставно не були враховані відповідачем в ході проведення перевірки та під час розгляду заперечення до акту. Також, позивач вважає, що якщо договір оренди укладено між юридичною особою та ФОП (або між двома ФОП), тобто між суб`єктами підприємництва, то він не потребує обов`язкового нотаріального посвідчення.
В ході проведення перевірки встановлено, що ПП «Оресто» протягом 2017 — 2019 років проведено списання паливно-мастильних матеріалів в загальній сумі 21  506 650 грн. та запчастин (шини, акумулятори, фільтри...) в загальній сумі 8 132 283 грн. на роботу та утримання орендованих у фізичних осіб автомобілів, договір з якими нотаріально непосвідчені.
Також ПП  до перевірки не надано документи (акти на списання матеріалів, акти передачі на зберігання, шляхові листи, тощо), які б підтверджували фактичне використання даних матеріалів в господарській діяльності підприємства.
Згідно представлених первинних документів, даних бухгалтерського обліку ПП «Оресто» встановлено в ході перевірки:
-          реалізація придбаних паливно-мастильних матеріалів та запчастин ПП не здійснювалась;
-          на балансі підприємства станом на 31.12.2019 ППМ та запчастини не  обліковуються;
-          договір на зберігання, первинні документи щодо передачі на зберігання ППМ та запчастин відсутні.
Перевіркою встановлено, що власні транспортні засоби у ПП «Оресто» відсутні. У своїй діяльності ПП використовувало орендовані транспортні засоби згідно укладених з фізичними особами договорів оренди, які нотаріально не посвідчені. Взаєморозрахунки між суб`єктами господарювання в бухгалтерському обліку ПП не відображено, також згідно даних звітів про виплати доходів за формою ДФ ПП «Оресто» не проводило виплати таким фізичним особам. Вказані обставини позивач не заперечує у позові.
Відповідно  до ст. 799 Цивільного кодексу України (надалі - ЦК України) договір найму транспортного засобу укладається у письмовій формі. Договір найму транспортного засобу за участю фізичної особи підлягає нотаріальному посвідченню. Згідно ч. 1 ст. 220 ЦК України у разі недодержання сторонами вимоги закону про нотаріальне посвідчення договору такий договір є нікчемним. 

Частиною 2 ст. 215 ЦК України встановлено, що недійсним є правочин, якщо його недійсність встановлена законом (нікчемний правочин). У цьому разі визнання такого правочину недійсним судом не вимагається.
Як наслідок,  недійсний правочин не створює юридичних наслідків, крім тих, що пов`язані з його недійсністю (ч. 1 ст. 216 ЦК України).
Отже, відповідач дійшов вірного висновку про те, що підприємство, в якого є такий договір, не має права на витрати, понесені на сплату орендної плати і на витрати при списанні матеріалів (ПММ, запчастини), використаних на роботу та утримання орендованих автомобілів.
Визнання такого договору нікчемним призводить до того, що первинні документи, якими оформлені такі витрати, будуть також не чинними. А тому підприємство втрачає право відображати такі витрати у своєму обліку - як у бухгалтерському, так і в податковому.
За таких обставин вірним є висновок суду першої інстанції про те, що ПП «Оресто» за відсутності законних підстав формувало склад витрат та податковий кредит по господарських операціях, пов`язаних із орендою автомобілів (списання паливно-мастильних матеріалів та запчастин).
Щодо поданих ПП «Оресто» до заперечення копій договорів оренди транспортних засобів з екіпажем, укладених з ФОП ОСОБА_8 , ФОП ОСОБА_9 , ФОП ОСОБА_10 та договору про використання власних автомобілів без компенсації з ОСОБА_1 , то в таких відсутнє визначення найменування, технічних характеристик транспортних засобів, що унеможливлює ідентифікацію транспортних засобів, які є предметом вказаних договорів. Водночас, до перевірки та на дату розгляду заперечення не надано підтверджуючих документів щодо здійснення взаєморозрахунків між ПП «Оресто»  та такими підприємцями.
Відтак доводи позивача не спростовують висновків контролюючого органу наведених в акті перевірки в частині неподання ПП документального підтвердження здійснення господарських операцій, внаслідок яких проведено списання пального та запчастин, що свідчить  про те, що у підприємства відсутні підстави для відображення відповідних сум у складі витрат.
Щодо покликання ПП «Оресто»  на те, що суд першої інстанції не взяв до уваги додаткових письмових пояснень та документів, до яких було долучено ряд документів, які не були надані при поданні до заперечення на акт перевірки, зокрема, звіти про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт із квитанціями до прибуткового касового ордеру, частину подорожніх листів, частину накладних видаткові касові ордери, колегія суддів зазначає наступне.

Пунктом 44.6 статті 44 ПК України визначено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті (протягом п`яти робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків має право надати до контролюючого органу, що призначив перевірку, документи, визначені в акті перевірки як відсутні) платник податків не надає посадовим особам органу державної податкової служби, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
З аналізу правових норм Податкового кодексу України вбачається, що платник податків у разі ненадання документів під час проведення перевірки не позбавлений права надання таких і після завершення такої перевірки, які мають бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення. Також платник податків у разі якщо посадова особа контролюючого органу відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, має право до закінчення перевірки надіслати такі безпосередньо до контролюючого органу.
Як вірно звернув увагу суд першої інстанції, платником податків не надані докази того, що ним вчинялись будь-які дії, передбачені Податковим кодексом України, щодо надання (надіслання) ним первинних документів до контролюючого органу, які фахівцями контролюючого органу не були враховані під час проведення перевірки.
Позивачем також не надані і докази звернення з будь-якими заявами чи скаргами на протиправні дії фахівців контролюючого органу при проведенні перевірки (неврахуванні наданих документів) чи складанні акта про ненадання первинних документів.
У разі якщо до закінчення перевірки платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складання такої звітності, що відповідає правовій позиції, викладеній у постанові Верховного Суду від 09.10.2019 №808/9397/13-а.
Таким чином, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. В той же час, платник податків, у разі ненадання документів під час проведення перевірки не позбавлений права надання таких і після завершення такої перевірки. При тому вони мають бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення. Протягом п`яти робочих днів із дня отримання акта перевірки платник податків має право надати до контролюючого органу, що здійснював перевірку, документи, визначені в акті перевірки як відсутні.

Однак якщо до закінчення перевірки або в зазначений вище термін платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків їх виїмки або іншого вилучення документів правоохоронними органами), що підтверджують відповідні показники, вважається, що такі документи в платника податків відсутні. 
Позивач належним чином не обґрунтував неможливості надання документів податковому органу під час проведення перевірки чи вчинення платником податку дій для відновлення таких документів в порядку, встановленому Податковим кодексом України.
Щодо покликання ПП «Оресто» на те, що судом першої інстанції не надано оцінки доводам позивача про порушення відповідачем порядку та підстав проведення виїзної документальної планової перевірки, колегія суддів зазначає, що відповідно до частини 1 ст. 47 Кодексу адміністративного судочинства України позивач має право змінити предмет або підстави позову, збільшити або зменшити розмір позовних вимог шляхом подання письмової заяви до закінчення підготовчого засідання або не пізніше ніж за п`ять днів до першого судового засідання, якщо справа розглядається в порядку спрощеного позовного провадження.
Як вбачається із матеріалів справи, ухвалою Івано – Франківського окружного адміністративного суду від 20.12.2021 закрито підготовче провадження в даній адміністративній справі та призначено справу до судового розгляду по суті на 13 січня 2022 о 10:00. Зазначене вище пояснення позивачем подано до суду 16.02.2022, тобто після закриття підготовчого провадження.
Відтак, вірним є висновок суду першої інстанції про те, що у позивача відсутнє право на зміну підстави позову шляхом їх доповнення у письмових поясненнях під час розгляду справи по суті.
З приводу покликання ГУ ДПС  в Івано-Франківській області про те, що суд першої інстанції безпідставно вийшов за межі заявлених позивачем позовних вимог, оскільки позивач жодним чином не обґрунтовував у позовній заяві щодо подвійного відображення одних і тих ще сум у Додатках 10 та 13 до акту перевірки по ПП «Вест-МІМ», колегія судді зазначає наступне.
В ході підготовчого засідання позивачем у клопотанні від 15.09.2021 про долучення до матеріалів справи додаткових письмових пояснень наведено доводи щодо подвійного відображення одних і тих ще сум у Додатках 10 та 13 до акту перевірки по ПП «Вест-МІМ», та не усунення такого подвоєння контролюючим органом за результатами розгляду заперечення на акт перевірки.
Таким чином, позивач ще до закінчення підготовчого провадження змінив підстави позову та обґрунтував їх належним чином.
До заперечення ПП «Оресто» надано копії актів списання будівельних матеріалів за вересень 2018- грудень 2019 на загальну суму 1  944  587,00 грн (без ПДВ), ПДВ 388  971,00 грн в тому числі по ПП «Вест-МІМ» на загальну суму 279  901,00 грн , ПДВ – 55980,00 грн, причина списання : поточний ремонт складу, виробничого цеху та благоустрій території за адресою : Івано-Франківська обл, Рожнятівський район, смт.Перегінське, вул.Дружби 8 (Додаток 13 до акту перевірки).
Контролюючим органом переглянуто висновки, наведені в акті перевірки від 26.02.2021 стосовно списання будівельних матеріалів на суму  1  944  587,00 грн та нарахування податкових зобов`язань в сумі 388  971,00 грн.
Втім, при розгляді заперечення на акт контролюючим органом не проведено перерахунок щодо усунення подвоєння в Додатках 10 та 13 по ПП «Вест-МІМ» на загальну суму 279  901, грн (без ПДВ), ПДВ – 55980,00 грн в частині списання будівельних матеріалів, що відображено в Додатку 13, в результаті чого завищено нараховані податкові зобов`язання з податку на додану вартість в загальній сумі 55980,00 грн. 
Вказане подвоєння підтверджується відповідним розрахунком податкових зобов`язань визначених оскаржуваними податковими повідомленнями - рішеннями проведеним відповідачем , яке міститься в матеріалах справи.
З огляду на наведене колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що в цій частині доводи позивача слід задоволити шляхом визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відповідача від 29.04.2021 № 002573/0705 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств за податковим зобов`язанням в сумі 50 382 гривні та за штрафними санкціями в сумі 12 596  гривень та визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення Державної податкової служби в Івано-Франківській області від 29.04.2021 № 002574/0705 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість за податковим зобов`язанням в сумі 55 890 гривень та за штрафними санкціями в сумі 13 995 гривень. 
Разом з тим позивачем не доведено протиправності вказаних рішень в решті податкових зобов`язань, а також податкових повідомлень-рішень від 29.04.2021 №002585/0705, №002575/0705, №002578/0705 і №002579/0705.
Щодо покликання ГУ ДПС  в Івано-Франківській області на відсутність підстав для стягнення витрат на професійну правничу допомогу, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до ч. 3   ст.139 КАС України   при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
На підтвердження понесення витрат на правничу допомогу позивач долучив:
- свідоцтво про право на зайняття адвокатською діяльністю серії ІФ №001178 від 31.05.2017 (том ІІІ а.с.242);
- ордер серії ІФ№101972 від 06.07.2021 про надання правової допомоги позивачу у Івано-Франківському окружному адміністративному суді (том ІІІ а.с.241);
- договір про надання правової допомоги від 01.07.2021 № 017МТА/ІФ-21, укладений між ПП «Оресто» та адвокатським об`єднанням «МТА ПАРТНЕРИ», відповідно до якого за надану правову допомогу клієнт оплачує вартість послуг узгоджену у замовленні (том ІІІ а.с.243-246);
- замовленням № 1 від 01.07.2021 сторонами погоджено розрахунок вартості послуг адвоката відповідно до витраченого часу виходячи з вартості 2000,00 грн за 1 год без ПДВ, та визначено граничний розмір вартості – 180  000 грн.
- Акт № 017МТА/ІФ-21 від 21.06.2022 вказано кількість витрачених годин та найменування наданих послуг і визначено загальну вартість наданих юридичних послуг та правової допомоги в сумі 80  000,00 грн;
- платіжне доручення № 48 від 01.07.2021 про оплату АО «МТА ПАРТНЕРИ» 80  000,00 грн.    
Відтак, позивачем надані належні документи про понесення останнім витрат на правничу допомогу в розмірі 80 000,00 грн.
Згідно з частинами 6, 7  статті 134 КАС України, у разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами. Обов`язок доведення не співмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.
Колегія суддів вважає вірним застосування судом першої інстанції вимоги частини 3   статті 139 КАС України, де зазначено, що   при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.
Таким чином, обґрунтованими є витрати на правову допомогу у розмірі 5384,00 грн., пропорційно до задоволених позовних вимог.   
Апеляційний суд звертає увагу на те, що податковий орган не наводить свого розрахунку, який, на його думку, є справедливим, лише просить відмовити у задоволенні даної вимоги.
Апеляційний суд при прийнятті даного рішення також застосовує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану в п. 58 рішення у справі «Серявін та інші проти України» (заява №4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п.1ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії», заява №303-A, п. 29).
Судові витрати розподілу не підлягають з огляду на результат вирішення апеляційної скарги та виходячи з вимог ст. 139 КАС України.

Отже, доводи апеляційних скарг дають підстави для висновку про правильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до правильного вирішення справи.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

                                                          постановив:

Апеляційні скарги приватного підприємства «Оресто» та Головного управління ДПС в Івано-Франківській області залишити без задоволення, рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду  від 22 червня 2022 року  у справі №300/2848/21 – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя	 	І. М. Обрізко 	
судді	 	Л. П. Іщук 	
 	 	Т. І. Шинкар  	
Повне судове рішення складено 04.01.2023 у зв`язку із перебуванням судді Шинкар Т.І. у відпустці.