ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/3881/19                                                                  Головуючий у 1 інстанції: Шейко Т.І.
                                                                           Суддя-доповідач: Вівдиченко Т.Р.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  21 березня 2023 року                                                                                         м. Київ
              Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Судді-доповідача                                    Вівдиченко Т.Р.
Суддів                                                      Кузьмишиної О.М.
                                                                 Пилипенко О.Є.
За участю секретаря                               Заміхановської Д.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за апеляційною скаргою Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 вересня 2022 року у справі за адміністративним позовом Акціонерного товариства «Укртрансгаз» до Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИЛА:

Позивач - Акціонерне товариство "Укртрансгаз" (далі - АТ "Укртрансгаз", Товариство) звернувся до суду з позовом до Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків (далі - Міжрегіональне управління), в  якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №  0012761401 від 14.12.2018.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 лютого 2020 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 16 вересня 2020 року (головуюча суддя Ганечко О.М.) позовну заяву Акціонерного товариства «Укртрансгаз» задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0012761401 від 14.12.2018.
Постановою Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду від 04 серпня 2021 року касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС - задоволено частково. Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 19 лютого 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду  від 16 вересня 2020 року - скасовано, справу №640/3881/19 направлено на новий розгляд до Окружного адміністративного суду м. Києва.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 вересня 2022 року позов Акціонерного товариства "Укртрансгаз" - задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0012761401 від 14 грудня 2018 року.
Не погодившись з рішенням суду, відповідач - Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог відмовити повністю, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права. Зокрема, апелянт вказує, що АТ "Укртрансгаз" не доведено факт використання вказаного газу ЗАТ "Укргаз-Енерго", оскільки, природній газ в розмірі 1 386 166,788 тис. куб. м., щодо якого є розбіжності, взагалі не передавався третім особам, зокрема ЗАТ "Укргаз-Енерго", а був використаний позивачем в інший спосіб. Апелянт вказує, що після прийняття постанови Вищого господарського суду України від 19.02.2015 у справі № 5011-74/9393-2012 усі учасники правовідносин із зберігання газу повернулись в правовий стан, відповідно до якого, ПАТ «НАК «Нафтогаз Україна» є власником природного газу. Тобто, судове рішення від 19.02.2015 створило правові наслідки, відповідно до яких, позивач як зберігач, використав природній газ, що належав поклажодавцю ПАТ «НАК «Нафтогаз Україна», шляхом передачі його третій особі - ЗАТ "Укргаз-Енерго". На переконання апелянта, з моменту виникнення розбіжностей і до 2015 року у позивача не було правових підстав декларувати зобов`язання по взаємовідносинах з АТ «НАК «Нафтогаз України» і лише в 2015 році, з моменту скасування судом касаційної інстанції рішень, які діяли в період 2012-2015 років, у позивача виник обов`язок відображення в податковому обліку операцій, пов`язаних з використанням ресурсу природного газу, переданого йому на зберігання АТ «НАК «Нафтогаз України» у розмірі 1 386 166,788 тис. куб як безоплатно отриманий актив, що призвело до заниження позивачем зобов`язань з податку на прибуток у розмірі 1 801 861 574 грн.
14 грудня 2022 року до  Шостого апеляційного адміністративного суду від позивача - Акціонерного товариства "Укртрансгаз" надійшов відзив на апеляційну скаргу, яким підтримує позицію суду першої інстанції.
17 січня 2023 року до Шостого апеляційного адміністративного суду від Акціонерного товариства "Укртрансгаз" надійшла заява про відвід судді Шелест С.Б.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2023 року заяву Акціонерного товариства "Укртрансгаз" про відвід судді Шелест С.Б. задоволено. Відведено суддю Шелест С.Б. від участі у розгляді справи №640/3881/19 за позовом Акціонерного товариства «Укртрансгаз» до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення. Передано матеріали справи №640/3881/19 для повторного автоматизованого розподілу в порядку, встановленому частиною першою статті 31 КАС України.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 24 січня 2023 року прийнято справу №640/3881/19 до свого провадження.
Заслухавши у відкритому судовому засіданні суддю-доповідача, пояснення учасників процесу, які з`явилися у судове засідання, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, на підставі наказу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 14.03.2018 №437, відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 77.4 статті 77, пункту 82.1 статті 82 Податкового кодексу України контролюючим органом проведено документальну планову виїзну перевірку Акціонерного товариства "Укртрансгаз" (код: 30019801) (надалі - ПАТ "Укртрансгаз", АТ "Укртрансгаз", ДК "Укртрансгаз", Товариство) з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, валютного - за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2012 по 31.12.2017, та складено акт від 31.07.2018 №2284/28-10-14-01/30019801, не погоджуючись з висновками якого, АТ "Укртрансгаз" листом від 10.08.2018 №1001ВИХ-18-3743 подавались заперечення до контролюючого органу.
За результатами розгляду наданих АТ "Укртрансгаз" заперечень, на підставі наказу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 22.08.2018 №1578 та направлень від 27.08.2018 №815, №816, від 30.08.2018 №823, від 11.09.2018 №862, відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.2 пункту 78.1 статті 78, пункту 82.2 статті 82 Податкового кодексу України уповноваженими особами відповідача проведено документальну позапланову виїзну перевірку АТ "Укртрансгаз" з питань дотримання вимог податкового законодавства, правильності, своєчасності, достовірності, повноти визначення об`єкту оподаткування податком на прибуток з питань, що стали предметом заперечень щодо включення до складу інших доходів природного газу, який відображено в обліку АТ "Укртрансгаз" як "Невизначений власник" за період з 01.01.2015 по 31.12.2017.
У відповідності до висновків Акту від 19.11.2018 №3514/28-10-14-01/30019801, складеного за результатами проведеної податкової перевірки позивача, перевіряючими податкового органу встановлено порушення АТ "Укртрансгаз" підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, пункту 7 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 18 "Дохід", що мало наслідком заниження податку на прибуток за 2015 рік всього у сумі 1 801 861 574 грн.
Не погоджуючись із висновками Акту від 19.11.2018 №3514/28-10-14-01/30019801, АТ "Укртрансгаз" листом від 27.11.2018 №1001ВИХ-18-6016 надавались заперечення контролюючому органу, які рішенням податкового органу  від 11.12.2018 №52152/10/28-10-14-01-16 залишені без задоволення, а висновки акту - без змін.
Надалі, на підставі висновків Акту від 19.11.2018 №3514/28-10-14-01/30019801 Центральним міжрегіональним управлінням Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків прийнято податкове повідомлення-рішення від 14.12.2018 №0012761401, яким АТ "Укртрансгаз" визначено грошове зобов`язання з податку на прибуток в сумі 1801861574 грн.
Вважаючи податкове повідомлення-рішення від 14.12.2018 №0012761401 протиправним, а висновки Акту від 19.11.2018 №3514/28-10-14-01/30019801 такими, що не відповідають нормам Податкового кодексу України, АТ "Укртрансгаз"  до контролюючого органу вищого рівня листом від 22.12.2018 №1001ВИХ-18-6483 подавалась скарга та листом від 29.01.2019 №1001ВИХ-19-462 доповнення до неї.
Рішенням Державної фіскальної служби України від 20.02.2019 №8361/6/99-99-11-04-02-25 скаргу АТ "Укртрансгаз" залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення від 14.12.2018 №0012761401 - без змін, що власне і слугувало підставою для звернення позивача до суду з даним адміністративним позовом.
Так, у відповідності до змісту Акту від 19.11.2018 №3514/28-10-14-01/30019801, уповноваженими особами контролюючого органу при перевірці повноти визначення задекларованих ПАТ "Укртрансгаз" показників у рядку 01 Декларацій "дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку" за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 встановлено заниження доходів всього у сумі 10010342076,2 грн., в т.ч. дохід за 2015 рік на суму 10010342076,2 грн.
В ході проведеної перевірки було встановлено, що АТ "Укртрансгаз", як оператор газосховищ, провадить діяльність із зберігання (закачування, відбору) природного газу у підземних газосховищах (ПСГ) на підставі ліценції, виданої Національною комісією, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг.
Відповідно до Звітів про рух природного газу в сховищах газу в розрізі ПСГ та Реєстрів залишків природного газу на початок/кінець сезону зберігання газу, АТ "Укртрансгаз" здійснює оперативний облік природного газу, який зберігається в ПСГ в розрізі власників.
Зокрема, згідно вказаних Реєстрів встановлено, що залишки природного газу по "Невизначеному власнику" становлять: на кінець сезону зберігання 2014-2015 рр. (квітень 2015) - 5356756,085 тис. куб. м.
Листом від 20.07.2018 №3-4485/1.2-18 ПАТ "НАК "Нафтогаз України" (код: 20077720) (надалі - ПАТ "НАК "Нафтогаз України", НАК "Нафтогаз України", Компанія) надано інформацію щодо власника природного газу, який зберігається в ПСГ АТ "Укртрансгаз", а саме інформацію щодо узгодження спірного обсягу газу, який знаходиться на зберіганні в підземних газосховищах АТ "Укртрансгаз".
Так, надання ПАТ "Укртрансгаз" для ПАТ "НАК "Нафтогаз України" послуг по закачуванню газу в ПСГ та його відбору з ПСГ, зберіганню газу в ПСГ здійснювалося за договором від 28.04.2012 №14/3095/12/1205000028.
Листом від 20.03.2017 №6-2785/1.2-17 ПАТ "НАК "Нафтогаз України" надіслано АТ "Укртрансгаз" для підписання акти залишків природного газу на початок сезону зберігання 2015/2016 рр. та на кінець сезону зберігання 2014/2015 рр. згідно договору від 28.04.2012 №14/3095/12/1205000028, складених з урахуванням оформлених актів закачування та відбору газу протягом зазначених періодів.
Згідно надісланих актів, обсяг природного газу в ПСГ за даними ПАТ "НАК "Нафтогаз України" становив: станом на початок сезону зберігання 2015/2016 рр. та на кінець сезону зберігання 2014/2015 рр. - 5763547,846 тис. куб. м.
АТ "Укртрансгаз" повернуто без оформлення та підписання акти про обсяги залишку природного газу ПАТ "НАК "Нафтогаз України" в ПСГ станом на 15.04.2015.
Згідно акту приймання-передачі послуг від 06.03.2017 №3Б/2, за даними АТ "Укртрансгаз" обсяг залишку природного газу в ПСГ становив: станом на початок сезону зберігання 2015/2016 рр. та на кінець сезону зберігання 2014/2015 рр. - 4377381,058 тис. куб. м.
Таким чином, розбіжності залишку природного газу станом на 15.04.2015 між даними ПАТ "НАК "Нафтогаз України" та АТ "Укртрансгаз" становили 1386166,788 тис. куб. м
Згідно листа ПАТ "НАК "Нафтогаз України" від 20.07.2018 №3-4485/1.2-18, вказані розбіжності існували в період з 15.04.2014 в обсягу 1386166,788 тис. куб. м, а також станом на 01.01.2015.
Відповідно, уповноваженими особами відповідача зроблено висновок, що отримана від ПАТ "НАК "Нафтогаз України" інформація свідчила про обізнаність АТ "Укртрансгаз" щодо власника природного газу, який знаходиться в ПСГ та якому присвоєно статус "Невизначений власник".
Натомість, свою позицію АТ "Укртрансгаз" зі вказаного питання, згідно заперечень від 10.08.2018 №1001ВИХ-18-3743 до Акту документальної планової перевірки від 31.07.2018 №2284/28-10-14-01/3001980, обґрунтовувало тим, що природний газ в обсязі 1386166,788 тис. куб. м був використаний в період 2011-2013 років, а саме:
- ЗАТ "Укргаз-Енерго" (ЗАТ "Укргаз-Енерго") (в тому числі на підставі рішення Господарського суду м. Києва від 27.09.2012 у справі №5011-74/9393-2012, скасованого Вищим господарським судом України 19.02.2015) в обсязі 1347157,756 тис. куб. м (за період листопад 2011 - травень 2013 років);
- ТОВ "Екопрогрес" та ТОВ "Ростхолдінг" в обсязі 35110,174 тис. куб. м в 2011 році на підставі судових рішень від 2010 року по справах за №7/12 та №7/768-42/236;
- ТОВ "Центр" в обсязі 3177,143 тис. куб. м (відбір імпортованого газу для оформлення понадпланового використання газу споживачами України в грудні 2008 року відповідно до постанов КМУ від 27.12.2001 №1729 в чинній редакції та від 05.03.2008 №163);
- Національною акціонерною компанією "Нафтогаз України" в обсязі 721,715 тис. куб. м.
Однак, за висновками перевіряючих податкового органу, вказана позиція АТ "Укртрансгаз" не підтверджувалася з огляду на те, що, відповідно до наданої АТ "Укртрансгаз" у вигляді реєстрів інформації щодо обліку обсягів закачування/відбору природного газу за 2011-2014 роки, а також щодо обсягів газу в ПСГ станом на 16.04.2011, 16.04.2012, 16.04.2013 та 16.04.2014, залишок газу в ПСГ, власником якого є ЗАТ "Укргаз-Енерго", зокрема станом на 16.04.2011 складав 1278139,673 тис. куб. м.
Відбір об`ємів газу ЗАТ "Укргаз-Енерго" здійснено у наступних періодах:
- листопад 2011 року - в об`ємі 413018,534 тис. куб. м (акт відбору №172(02);
- грудень 2011 року - в об`ємі 340344,108 тис. куб. м (акт відбору №176(02);
- січень 2012 року - в об`ємі 145645,028 тис. куб. м (акт відбору №17(03/1)зщ);
- липень 2012 року - в об`ємі 92264,799 тис. куб. м (акт відбору шляхом заміщення №38(03/1);
- серпень 2012 року - в об`ємі 90133,785 тис. куб. м (акт відбору шляхом заміщення №42(03/1);
- вересень 2012 року - в об`ємі 102334,734 тис. куб. м (акт відбору шляхом заміщення №49(03/1);
- листопад 2012 року - в об`ємі 19763,374 тис. куб. м (акт відбору №218(02);
- грудень 2012 року - в об`ємі 17979,285 тис. куб. м (акт відбору №219(02);
- січень 2013 року - в об`ємі 13455,484 тис. куб. м (акт відбору №38/02-13);
- березень 2013 року - в об`ємі 8904,2016 тис. куб. м (акт відбору №69/02-13).
В Акті від 19.11.2018 №3514/28-10-14-01/30019801 зазначено, що даний відбір підтверджується судовими рішеннями у справі №5011-74/9393-2012 від 07.07.2015.
В свою чергу, відповідно до "Інформації згідно обліку щодо обсягів газу в ПСГ АТ "Укртрансгаз" в розрізі контрагентів за 2013 рік", ЗАТ "Укргаз-Енерго" не здійснювало відбір газу з ПСГ у лютому, квітні та травні 2013 року.
Також, Акт перевірки містить посилання на Акт від 09.08.2017 №05-21/4, складений Державною аудиторською службою України за результатами планової виїзної ревізії ПАТ "НАК "Нафтогаз України", доступ до частини якого було забезпечено відповідачеві листом Національного антикорупційного бюро України від 13.09.2018 №10411-186/35069.
Так, згідно Акту від 09.08.2017 №05-21/4, Державною аудиторською службою України було встановлено, що відповідно до даних картотек бухгалтерського обліку ПАТ "НАК "Нафтогаз України" по субрахунках рахунку 28-1-02 "Газ в ПСГ" обсяг природного газу в ПСГ ПАТ "Укртрансгаз" становив:
- станом на 01.04.2015 - 5357770,459 тис. куб. м;
- станом на 01.01.2016 - 12752915,321 тис. куб. м;
- станом на 01.01.2017 - 11377913,125 тис. куб. м;
- станом на 01.04.2017 - 7795029,021 тис. куб. м.
Проте, за результатами проведеної зустрічної звірки в ПАТ "Укртрансгаз", відповідно до наданої "Оперативної інформації згідно обліку щодо руху в ПСГ ПАТ "Укртрансгаз" природного газу ПАТ "НАК "Нафтогаз України", залишок газу Компанії в ПСГ ПАТ "Укртрансгаз" становив, зокрема:
- станом на 01.04.2015 - 3972674,906 тис. куб. м;
- станом на 01.01.2016 - 11386592,960 тис. куб. м;
- станом на 01.01.2017 - 9991746,337 тис. куб. м;
- станом на 01.04.2017 - 6408862,233 тис. куб. м.
Розбіжності залишку природного газу Компанії станом на 01.01.2017, на 01.04.2017 між даними ПАТ "НАК "Нафтогаз України" та ПАТ "Укртрансгаз" становлять 1386166,788 тим. куб. м.
Під час проведення ревізії Держаудитслужбою надано вимогу від 31.07.2017 №44 про надання пояснення щодо наявних розбіжностей між сумою обсягів природного газу в ПСГ за даними картотек бухгалтерського обліку ПАТ "НАК "Нафтогаз України" по субрахунках рахунку 28-1-02 "Газ в ПСГ" та "Оперативної інформації згідно обліку щодо руху в ПСГ ПАТ "Укртрансгаз" природного газу ПАТ "НАК "Нафтогаз України".
ПАТ "НАК "Нафтогаз України" до ревізії надано інформацію, що розрахунок обсягів залишку природного газу ПАТ "НАК "Нафтогаз України" в ПСГ ПАТ "Укртрансгаз" в Компанії здійснюється відповідно до оформлених належним чином документів, а саме актів закачування, відбору та зберігання природного газу Компанії до/із/в ПСГ в минулі періоди, які були належним чином оформлені, у тому числі ПАТ "Укртрансгаз".
В той же час, ПАТ "Укртрансгаз" інформувало Компанію щодо розбіжностей обсягів природного газу в ПСГ, які не підтверджені жодним документом, оформленим між Компанією та ПАТ "Укртрансгаз".
При цьому, Компанія надавала ПАТ "Укртрансгаз" роз`яснення з приводу неузгодження цих розбіжностей, яке було направлене листом від 17.01.2017 №6-316/1.2-17.
Зазначено, що ПАТ "НАК "Нафтогаз України" та ПАТ "Укртрансгаз" не оформлено та не підписано в двосторонньому порядку, зокрема, акт про обсяг залишку природного газу в ПСГ на кінець сезону зберігання 2014-2015 років - 15 квітня 2015 року, а також акт щодо залишку обсягу природного газу в ПСГ виконавця на зберігання в сезоні зберігання 2015-2016 років.
Так, листом від 08.05.2015 №6-3369/1.2-15 ПАТ "НАК "Нафтогаз України" надіслало ПАТ "Укртрансгаз" на підписання проект акта про обсяги залишку природного газу ПАТ "НАК "Нафтогаз України" в ПСГ ПАТ "Укртрансгаз" на кінець сезону зберігання 2014/2015 років, а також проект акта про обсяги залишку природного газу ПАТ "НАК "Нафтогаз України" в ПСГ ПАТ "Укртрансгаз" на початок сезону зберігання 2015/2016 років, за якими обсяг залишку природного газу замовника в ПСГ виконавця становив 5357770,459 тис. куб. м.
Водночас, листом від 08.06.2015 №7351/64-004 ПАТ "Укртрансгаз" на виконання умов Договору від 28.04.2012 надіслало ПАТ "НАК "Нафтогаз України" на підписання проект акта про обсяги залишку природного газу ПАТ "НАК "Нафтогаз України" в ПСГ ПАТ "Укртрансгаз" на кінець сезону зберігання 2014/2015 років, а також, проект акта про обсяги залишку природного газу ПАТ "НАК "Нафтогаз України" в ПСГ ПАТ "Укртрансгаз" на початок сезону зберігання 2015/2016 років, за якими обсяг залишку природного газу замовника в ПСГ виконавця становив 4376309,823 тис. куб. м.
В Акті від 19.11.2018 №3514/28-10-14-01/30019801 наголошено на тому, що претензійно-позовна робота з ПАТ "НАК "Нафтогаз України" за договором від 28.04.2012 №14/3095/12/1205000028 з метою зобов`язання замовника скласти та підписати акти про обсяги залишків природного газу в ПСГ на кінець сезону зберігання 2014/2015 та початок сезону зберігання 2015/2016 АТ "Укртрансгаз" не проводилася, а висновки акта планової виїзної ревізії від 09.08.2017 №05-21/4 ПАТ "НАК "Нафтогаз України" не оскаржувалися в судовому порядку.
Як наслідок, посилаючись на положення Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", Податкового кодексу України, зокрема підпункти 14.1.13 та 14.1.32 пункту 14.1 статті 14,  Цивільного кодексу України, Кодексу газосховищ, пункту 2.16 розділу ІІ Типового договору на зберігання (закачування, зберігання, відбір) природного газу, затвердженого постановою НКРЕКП від 01.11.2012 №1398, приписи МСБО 18 "Дохід" та МСБО 2 "Запаси", а також постанови НКРЕКП від 26.12.2014 №1043, в акті вчинено запис про те, що АТ "Укртрансгаз" в порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України та пункту 7 МСБО 18 "Дохід" занижено дохід від будь-якої діяльності на загальну суму 10010342076,2 грн., у т.ч. за 2015 на суму 10010342076,2 грн., а саме не включено до складу інших доходів за 2015 рік вартість природного газу в обсязі 1386166,788 тис. куб. м за ціною 7221,6 грн. (з ПДВ та цільовою надбавкою у розмірі 2%) на загальну суму 10010342076,2 грн., як безоплатно отриманий актив.
Відповідно, вказуючи про заниження позивачем у періоді, що перевірявся фінансового результату до оподаткування щодо отриманого доходу від безоплатно отриманих активів на суму 10010342076,2 грн., в Акті перевірки зазначено про заниження АТ "Укртрансгаз" податку на прибуток всього у сумі 1 801 861 574 грн., у т.ч. за 2015 рік на суму 1 801 861 574 грн.
Натомість, у запереченнях від 27.11.2018 №1001ВИХ-18-6016 до Акту від 19.11.2018 №3514/28-10-14-01/30019801, що подавались АТ "Укртрансгаз" до Офісу великих платників податків ДФС, позивачем зауважувалося, зокрема, що АТ "Укртрансгаз" надавало Офісу ВПП ДФС інформацію про обсяги відбору, закачування та залишків газу в ПСГ за 2007-2017 роки, з якої контролюючим органом було використано лише інформацію, наведену на сторінці 11 Акту перевірки щодо обсягів ПСГ газу ЗАТ "Укргаз-Енерго", але не використано іншу інформацію, згідно якої розбіжність в обліку АТ "Укртрансгаз" та НАК "Нафтогаз України" між обсягами Компанії в ПСГ Товариства виникла у попередніх періодах.
Так, НАК "Нафтогаз України" в листопаді 2012 року було направлено ДК "Укртрансгаз" акт звірки обсягів природного газу, який станом на 01.10.2012 знаходиться на зберіганні в ПСГ ДК "Укртрансгаз" згідно з договором від 28.04.2012 №14/3095/12/1205000028.
Проте, у зв`язку з існуванням розбіжностей в кількісних показниках обсягів газу, Товариство листом від 27.11.2012 №11509/64-004 направило НАК "Нафтогаз України" підписані зі своєї сторони акт звірки обсягів природного газу, який станом на 01.10.2012 знаходиться на зберіганні в ПСГ ДК "Укртрансгаз", згідно з Договором від 28.04.2012 №14/3095/12/1205000028.
Аналогічна ситуація мала місце і в грудні 2012 року, коли Товариство не підписавши наданий НАК "Нафтогаз України" акт звірки обсягів природного газу, який станом на 01.11.2012 знаходиться на зберіганні в ПСГ ДК "Укртрансгаз", згідно з Договором від 28.04.2012 №14/3095/12/1205000028, листом від 14.12.2012 №12178/1-004 направило НАК "Нафтогаз України" підписаний зі свого боку акт звірки обсягів природного газу станом на 01.11.2012.
В подальшому, НАК "Нафтогаз України" листом від 23.03.2017 №9107 було повернуто підписані ДК "Укртрансгаз" акти виконаних робіт по зберіганню природного газу, які містили, зокрема, інформацію щодо залишків природного газу на кінець сезону 2011-2012, та натомість надані наступні акти про обсяги залишку природного газу в ПСГ:
- до Договору на зберігання від 27.05.2011 №110501822 станом на кінець сезону зберігання 2011-2012;
- до Договору на зберігання від 28.04.2012 №14/3095/12/1205000028 станом на початок сезону зберігання 2012-2013 рр., на кінець сезону зберігання 2012-2013 рр., на початок сезону зберігання 2013-2014 рр., на кінець сезону зберігання 2013-2014 рр., на початок сезону зберігання 2014-2015 рр., на кінець сезону зберігання 2014-2015 рр., на початок сезону зберігання 2015-2016 рр., на кінець сезону зберігання 2015-2016 рр., на початок сезону зберігання 2016-2017.
Відповідно, АТ "Укртрансгаз" зазначалося, що розбіжності щодо обсягів газу, який знаходився на зберіганні в ПСГ ДК "Укртрансгаз" згідно з договорами від 27.05.2011 №110501822, від 28.04.2012 №14/3095/12/1205000028 існували на кінець сезону зберігання 2011-2012 років і не були врегульовані НАК "Нафтогаз України" і в наступних періодах.
Також, АТ "Укртрансгаз" у своїх запереченнях зазначалося, що природний газ в обсязі 1386166,788 тис. куб. м був використаний в період 2011-2013 роках:
- ЗАТ "Укргаз-Енерго" (в тому числі, на підставі рішення Господарського суду м. Києва від 27.09.2012 у справі №5011-74/9393-2012, скасованого Вищим господарським судом України 19.02.2015) в обсязі 1347157,756 тис. куб. м (за період листопад 2011 - травень 2013 років);
- ТОВ "Екопрогрес" та ТОВ "Ростхолдінг" в обсязі 35110,174 тис. куб. м в 2011 році на підставі судових рішень від 2010 року по справах за №7/12 та №7/768-42/236;
- ТОВ "Центр" в обсязі 3177,143 тис. куб. м (відбір імпортованого газу для оформлення понадпланового використання газу споживачами України в грудні 2008 року відповідно до постанов КМУ від 27.12.2001 №1729 в чинній редакції та від 05.03.2008 №163);
- Національною акціонерною компанією "Нафтогаз України" в обсязі 721,715 тис. куб. м.
Листом від 12.07.2017 №1001ВИХ-18-3147 АТ "Укртрансгаз" повідомило контролюючий орган, що облік та рух природного газу в газотранспортній системі України здійснюється на підставі даних лічильників. Кожного місяця диспетчерська служба складає баланс газу по Україні та надає реєстри в розрізі кожної послуги окремо. Обсяги зберігання, закачування та відбору газу із/в підземних сховищ газу підтверджуються звітами про рух природного газу в ПСГ, які складаються по кожному газосховищу.
Центральний диспетчерський департамент Товариства готує та оформлює реєстри закачування, відбору за звітний місяць, залишків природного газу на початок/кінець сезонів зберігання по кожному контрагенту окремо та в цілому по ПСГ, та надає їх до Управління реалізації та розрахунків за надані послуги з транспортування та зберігання природного газу на підставі наданих Центральним диспетчерським департаментом реєстрів зберігання по кожному контрагенту окремо та в цілому по ПСГ здійснює нарахування по кожному контрагенту за надані АТ "Укртрансгаз" послуги по закачуванню, зберіганню або відбору газу в/із ПСГ.
При цьому, існують остаточно не врегульовані спірні питання щодо належності певних обсягів природного газу в ПСГ відповідним власникам, зокрема, у зв`язку з відсутністю документального оформлення та наявністю судових справ.
Так, ЗАТ "Укргаз-Енерго" (наразі - ПрАТ "Укргаз-Енерго") звернулось до господарського суду м. Києва з позовом до АТ "Укртрансгаз" про:
- визнання права власності на природний газ в обсязі 5044529,334 тис. куб. м, який зберігається в ПСГ згідно з договором зберігання природного газу №116-168-05/55 від 15.03.2006 станом на 01.09.2012;
- зобов`язання АТ "Укртрансгаз" не чинити перешкоди ЗАТ "Укрграз-Енерго" у здійсненні його права власності на природний газ, у тому числі: - здійснювати на вимогу ЗАТ "Укргаз-Енерго" відбір з ПСГ природного газу, що належить ЗАТ "Укргаз-Енерго" на праві власності; - здійснювати за письмовими зверненнями ЗАТ "Укргаз-Енерго" передачу природного газу, що належить ЗАТ "Укргаз-Енерго" на праві власності та зберігається в ПСГ, з метою його реалізації третім особам у ПСГ ПАТ "Укртрансгаз", підписувати акти приймання-передачі природного газу;
- зобов`язання АТ "Укртрансгаз" не чинити перешкоди ЗАТ "Укргаз-Енерго" у здійсненні його права власності на природний газ в частині, але не виключно.
27.09.2012 ЗАТ "Укргаз-Енерго" подано заяву про зменшення розміру позовних вимог, згідно з якою просило визнати право власності на природний газ в обсязі 4862130,750 тис. куб. м, який зберігається в ПСГ відповідно до договору зберігання природного газу №116-168-05/55 від 15.03.2006 станом на 01.09.2012.
Рішенням Господарського суду м. Києва від 27.09.2012 у справі №5011-74/9393-2012 позов задоволено частково:
- визнано за ЗАТ "Укргаз-Енерго" право власності на природний газ в обсязі 4862130,750 тис. куб. м, який зберігається в ПСГ АТ "Укртрансгаз";
- зобов`язано АТ "Укртрансгаз" не чинити перешкоди ЗАТ "Укргаз-Енерго" у здійсненні його права власності на природний газ, у тому числі, здійснювати на вимогу ЗАТ "Укргаз-Енерго" відбір з ПСГ природного газу, що належить ЗАТ "Укргаз-Енерго" на праві власності; здійснювати за письмовими зверненнями ЗАТ "Укргаз-Енерго" передачу природного газу, що належить ЗАТ "Укргаз-Енерго" на праві власності та зберігається в ПСГ, з метою його реалізації третім особам у ПСГ, підписувати акти приймання-передачі природного газу.
В частині позовних вимог щодо зобов`язання АТ "Укртрансгаз" не чинити перешкоди ЗАТ "Укргаз-Енерго" у здійсненні його права власності на природний газ в частині, але не виключно - відмовлено.
Постановами Вищого господарського суду України від 18.12.2012 та Київського апеляційного господарського суду від 25.10.2012 у справі №5011-74/9393-2012 рішення суду першої інстанції залишено без змін.
Постановою Верховного Суду України від 23.12.2014 скасовано постанову Вищого господарського суду України від 18.12.2012, а справу №5011-74/9393-2012 передано на новий розгляд до Вищого господарського суду України
Постановою Вищого господарського суду України від 19.02.2015 у справі №5011-74/9393-2012 частково задоволено касаційні скарги ПАТ "Укртрансгаз" та НАК "Нафтогаз України", скасовано рішення судів попередніх інстанцій, а справу №5011-74/9393-2012 передано на новий розгляд до Господарського суду м. Києва.
При новому розгляді справи №5011-74/9393-2012 ПрАТ "Укргаз-Енерго" зменшено позовні вимоги в частині визнання права власності на обсяги газу в ПСГ, в зв`язку з чим ПрАТ "Укргаз-Енерго" просило визнати право власності за ПрАТ "Укргаз-Енерго" на природний газ в обсязі 3992861,036 тис. куб. м станом на 01.07.2015.
Рішенням Господарського суду м. Києва від 07.07.2015 у справі №5011-74/9393-2012 в задоволенні позовних вимог ПрАТ "Укргаз-Енерго" відмовлено в повному обсязі.
Позивачем у поданих запереченнях до Акту від 19.11.2018 №3514/28-10-14-01/30019801, також, зазначалося, що ухвалою Київського апеляційного господарського суду від 12.08.2015 у справі №5011-74/9393-2012 було прийнято апеляційну скаргу ПрАТ "Укргаз-Енерго" на рішення Господарського суду м. Києва від 07.07.2015, розгляд справи №5011-74/9393-2012 триває, а за наслідками призначених в рамках розгляду справи експертиз - не надано висновку щодо встановлення реальних обсягів природного газу, який належить ПрАТ "Укграз-Енерго" та зберігався в ПСГ за договором зберігання природного газу станом на 01.01.2007, на 29.11.2007, на дату ухвалення рішення - 07.07.2015 та на даний час.
Також, АТ "Укртрансгаз" у запереченнях на підставі викладеного зазначалося, що з метою оподаткування доходи та податкові зобов`язання від послуг, надання яких контролюється приладами обліку, відображаються в звітному періоді на підставі показників приладів, що засвідчують факт надання (отримання) таких послуг.
У випадку, якщо виникають спірні питання, невизначеність або сумніви щодо конкретного отримувача послуги в АТ "Укртрансгаз" введено термін "Невизначений власник" - технічний запис у регістрах бухгалтерського обліку, який зареєстрований в програмі КАСК SAP виключно для відображення в бухгалтерському та податковому обліку доходів Товариства та податкових зобов`язань з ПДВ, для включення до фінансової та податкової звітності з метою забезпечення контролю за активами Товариства та сплати податків до Державного бюджету України у відповідному звітному періоді в повному обсязі, а не з метою обліку обсягів природного газу в розрізі його власників.
Після надходження належним чином оформлених документів або встановлення отримувача послуги, в обліку АТ "Укртрансгаз" проводяться відповідні коригування з "Невизначеного власника" та нарахування послуг визначеному контрагенту з оформленням актів та податкових документів, що засвідчується уточненими деклараціями з ПДВ та прибутку підприємства.
Крім того, у запереченнях АТ "Укртрансгаз" наголосило і на тому, що, оскільки, податкова перевірка АТ "Укртрансгаз" розпочалася 28.03.2018, у контролюючого органу були відсутні підстави для врахування суми 10010342076,20 грн. у складі об`єкта оподаткування АТ "Укртрансгаз" за 2015 рік, адже контролюючим органом не було надано інших посилань на первинні документи або нормативні акти, згідно з якими Товариство зобов`язано збільшити об`єкт оподаткування у 2015 році.
Таким чином, враховуючи викладене, АТ "Укртрансгаз" вважало висновок відповідача щодо необхідності збільшення інших доходів Товариства за 2015 рік на вартість природного газу в обсязі 1386166,788 тис. куб. м на загальну суму 10010342076,20 грн. з ПДВ як безоплатно отриманого активу - необґрунтованим в зв`язку з відсутністю правових підстав та таким, що підлягає виключенню із Акту перевірки.
В свою чергу, в скарзі на податкове повідомлення-рішення від 14.12.2018 №0012761401 АТ "Укртрансгаз" зазначило про, зокрема, те, що відсутність факту споживання АТ "Укртрансгаз" протягом 2015-2017 років природного газу у власній господарській діяльності в обсязі 1386166,788 тис. куб. м підтверджується Інформацією про рух в ПСГ АТ "Укртрансгаз" за 2015-2017 роки природного газу АТ "Укртрансгаз", філії "Оператор ГТС України" та відповідними актами, а відтак, вважало висновок відповідача щодо оприбуткування природного газу на баланс Товариства, як безоплатно отриманого активу, необґрунтованим, у зв`язку з відсутністю документальних та правових підстав.
В тому числі, АТ "Укртрансгаз" вказало, що посилання контролюючого органу, зокрема, на акт ревізії Державної аудиторської служби України від 09.08.2017 №05-21/4 також не може бути належним доказом споживання АТ "Укртрансгаз" природного газу в обсязі 1386166,788 тис. куб. м у 2015 році, оскільки, в ньому фіксується факт наявності розбіжностей станом на 01.04.2015 та не досліджуються попередні періоди, тобто, до 01.04.2015.
При цьому, АТ "Укртрансгаз" зауважило, що контролюючим органом в абзацах 8 та 9 на 9 сторінці Акту перевірки самостійно зафіксовано наявність відповідних розбіжностей станом на 15.04.2014 із посиланням на лист НАК "Нафтогаз України" від 20.07.2018 №3-4485/1.2-18.
Крім цього, як вбачається із доповнення від 29.01.2019 №1001ВИХ-19-462 до скарги АТ "Укртрансгаз" на податкове повідомлення-рішення від 14.12.2018 №0012761401, позивачем надавався витяг із акта планової виїзної ревізії фінансово-господарської діяльності АТ "Укртрансгаз" за період з 01.01.2017 по 30.09.2018 від 23.01.2019 №05-21/1, проведеної Державною аудиторською службою України.
Зокрема, за результатами ревізії було встановлено, що вказані розбіжності виникли у попередніх періодах, починаючи з 2007 року, та існували на кінець сезону зберігання 2011-2012 років і не були врегульовані НАК "Нафтогаз України" в наступних періодах.
Разом з тим, як вбачається зі змісту рішення ДФС України від 20.02.2019 №8361/6/99-99-11-01-02-25 про результати розгляду скарги АТ "Укртрансгаз", за висновками контролюючого органу відбір об`ємів газу ЗАТ "Укртранс-Енерго", на які посилався АТ "Укртрансгаз", було здійснено з ресурсів залишку газу саме ЗАТ "Укртранс-Енерго", що підтверджується реєстрами "Інформація згідно обліку щодо обсягів газу в ПСГ АТ "Укртрансенерго" в розрізі контрагентів" за 2011-2013 роки, а також судовими рішеннями у справі №5011-74/9393-2012.
Таким чином, зважаючи на наявність розбіжності залишку природного газу між даними НАК "Нафтогаз України" та АТ "Укртрансгаз" в обсязі 1386166,788 тис. куб. м, що підтверджується інформацією, отриманою листом від 20.07.2018 №3-4485/1.2-18 від ПАТ "НАК "Нафтогаз України" та актом планової виїзної ревізії Державної аудиторської служби України від 09.08.2017 №05-21/4, контролюючим органом зроблено висновки про відсутність підстав для скасування спірного ППР.
Щодо іншої частини доводів позивача, наведених вище та які були викладені у поданій скарзі та доповненнях до неї - останні залишені ДФС України поза увагою, адже будь-яких відомостей на користь дослідження зазначених позивачем обставин справи, у тому числі доказів на спростування доводів позивача - рішення ДФС України про результати розгляду скарги позивача не містить.
Не погоджуючись із податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду із даним адміністративним позовом.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Спірні правовідносини, що склались між сторонами, регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України, в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Положеннями п.п. 14.1.13 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що безоплатно надані товари, роботи, послуги:
а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів;
б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості;
в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею;
За приписами п. п. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54 ПК України, контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.
Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).
Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.
Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначаються правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні.
Приписами абз. 16 ст. 1 вищевказаного Закону закріплено, що доходи - це збільшення економічних вигод у вигляді збільшення активів або зменшення зобов`язань, яке призводить до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників).
У відповідності до п. 83.1 ст. 83 ПК України, для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.
Як вбачається з матеріалів справи, з 27.08.2018 по 12.11.2018 року Офісом великих платників податків ДФС було проведено документальну позапланову виїзну перевірку АТ "Укртрансгаз" з питань дотримання вимог податкового законодавства, правильності, своєчасності, достовірності, повноти визначення об`єкту оподаткування податком на прибуток з питань, що стали предметом заперечень щодо включення до складу інших доходів природного газу, який відображено в обліку АТ "Укртрансгаз" як "Невизначений власник" за період з 01.01.2015 по 31.12.2017.
За результатами даної перевірки складено Акт від 19 листопада 2018 року №3514/28-10-14-01/30019801 (далі - Акт перевірки), згідно якого, перевіркою встановлено порушення АТ "Укртрансгаз" пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, п. 7 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 18 "Дохід", в результаті чого занижено податок на прибуток всього у сумі 1 801 861 574 грн. за 2015 рік.
AT «Укртрансгаз» листом від 27 листопада 2018 року надало заперечення на Акт перевірки, за результатами розгляду яких, висновок Акту перевірки залишено без змін.
На підставі висновків Акту перевірки, Офісом великих платників податків ДФС було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 14 грудня 2018 року №0012761401, яким збільшено позивачу суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 1 801 861 574 грн.
Матеріали справи свідчать, що позивач надавав послуги контрагенту ПАТ "НАК "Нафтогаз України" по закачуванню газу в підземних сховищах газу (далі - ПСГ) та його відбору з ПСГ, зберіганню газу в ПСГ за Договорами від 27.05.2011 № 110501822 та від 28.04.2012 № 14/3095/12/1205000028.
За умовами вказаних Договорів, Виконавець (АТ "Укртрансгаз") зобов`язується зберігати в ПСГ природний газ, у тому числі, страховий запас газу, переданий йому Замовником (ПАТ "НАК "Нафтогаз України"), та повернути Замовнику газ у кількості, визначеній у цьому Договорі, а Замовник зобов`язується внести плату за послуги із зберігання (закачування, зберігання, відбору) у встановлені цим Договором строки.
Листом від 20 липня 2018 року №3-4485/1.2-18 ПАТ "НАК "Нафтогаз України" надано інформацію щодо узгодження спірного обсягу газу, який знаходиться на зберіганні в ПСГ позивача.
Відповідно до зібраних матеріалів, відповідачем встановлено розбіжності природного газу в обсязі 1 386 166,788 тис. куб. метрів між даними позивача ПАТ "НАК "Нафтогаз України" (за даними обліку АТ «УКРТРАНСГАЗ» залишків природного газу, власником якого є АТ "НАК "Нафтогаз України", на 1 386 167 тис. м3. менше).
Згідно Акту планової виїзної ревізії ПАТ "НАК "Нафтогаз України" за період з 01.04.2015 по 30.06.2018 (акт ревізії від 09.08.2017 №05-21/4), проведеної Державною аудиторською службою України за період з 01.04.2015 по 30.06.2018 встановлено: «Відповідно до даних картотек бухгалтерського обліку НАК "Нафтогаз України" по субрахунках рахунку 28-1-02 «Газ в ПСГ», що надані до ревізії обсяг природного газу в ПСГ ПАТ «Укртрансгаз» становив :
- станом на 01.04.2015 - 5 357 770,459 тис. куб. м;
- станом на 01.01.2016 - 12 752 915,321 тис. куб. м;
- станом на 01.01.2017 - 11 377 913,125 тис. куб. м;
- станом на 01.04.2017 - 7 795 029,021 тис. куб. метрів.
Проте, за результатами проведеної зустрічної звірки в ПАТ "Укртрансгаз", відповідно до наданої «Оперативної інформації згідно обліку щодо руху в ПСГ ПАТ «Укртрансгаз» природного газу НАК "Нафтогаз України", залишок газу Компанії в ПСГ ПАТ "Укртрансгаз" становив, зокрема:
- станом на 01.04.2015 року -3 972 674,906 тис. куб. м;
- станом на 01.01.2016 року -11 386 592,960 тис. куб. м;
- станом на 01.01.2017 року - 9 991 746,337 тис. куб. м;
- станом на 01.04.2017 року -6 408 862,233 тис. куб. м.
Розбіжності залишку природного газу Компанії станом на 01.01.2017, на 01.04.2017 між даними НАК «Нафтогаз України» та ПАТ «Укртрансгаз» становлять 1 386 166,788 тис. куб. метрів.
Таким чином, перевіркою та ревізією станом на початки періодів, що перевірялися (2015 рік), встановлено розбіжності залишку природного газу між даними НАК «Нафтогаз України» та АТ «Укртрансгаз» в обсязі 1 386 166,788 тис. куб. метрів.
Користуючись отриманою інформацією, контролюючим органом було зроблено висновок щодо безоплатного отримання АТ «Укртрансгаз» природного газу обсягом 1 386 167 тис.м3 та встановлено порушення пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, п.7 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 18 «Дохід», в результаті чого, занижено податок на прибуток всього у сумі 1 801 861 574 грн.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції вказав, що відповідачем не було враховано те, що Акт планової ревізії фінансово-господарської діяльності Публічного акціонерного товариства "Національна акціонерна компанія "Нафтогаз України" від 09.08.2017 №05-21/4 та Акт планової виїзної ревізії фінансово-господарської діяльності АТ "Укртрансгаз" від 23.01.2019 №05-21/1 містили відомості про те, що розбіжності в обліку природного газу в ПСГ АТ "Укртрансгаз" між даними останнього та НАК "Нафтогаз України", а також ПрАТ "Укргаз-Енерго" мали місце як станом на кінець/початок сезонів зберігання 2007/2008, так і станом на кінець/початок сезонів зберігання 2011/2012. При цьому, така розбіжність збереглась і надалі, зокрема на кінець/початок сезонів 2016/2017.
Також, суд першої інстанції зазначив, що інші матеріали справи, які були наявні у розпорядженні відповідача та на які посилався позивач в якості доказів на користь підтвердження своєї позиції, також не були враховані контролюючим органом, у тому числі під час розгляду заперечень позивача на спірне податкове повідомлення-рішення, зокрема лист НАК "Нафотогаз України" від 20.07.2018 №3-4485/1.2-18, в якому зазначався факт наявності розбіжності в обліку природного газу в ПСГ АТ "Укртрансгаз", у т.ч. станом на 15.04.2014 - адже будь-яких доводів на заперечення позивача про те, що спірна розбіжність в обліку об`ємів газу виникла задовго до періоду, який контролюючим органом було використано задля нарахування відповідного податкового зобов`язання позивачеві, матеріали справи не містять.
Крім того, судом першої інстанції вказано, що, згідно Акту Держаудитслужби України від 09.08.2017 №05-21/4, відомості якого були використані відповідачем в ході податкової перевірки позивача, під час проведення ревізії ПАТ "НАК "Нафтогаз України" не здійснювалась перевірка документів на підтвердження надходження/вибуття відповідних ресурсів природного газу, тобто фактичної наявності відповідних обсягів природного газу у ПАТ "НАК "Нафтогаз України" та який зберігався в ПСГ АТ "Укртрансгаз", а натомість досліджувались документи на підтвердження формування заборгованості за надані послуги.
Таким чином, суд першої інстанції дійшов висновку, що висновок контролюючого органу про безоплатне отримання позивачем активу лише за наявності розбіжностей в обліках природного газу через не підписання ПАТ "НАК "Нафтогаз України" та АТ "Укртрансгаз" відповідних первинних документів не може вважатися обґрунтованим і таким, що відповідає дійсним обставинам справи.
З даного приводу слід зазначити наступне. 
Матеріали справи свідчать, що в ході проведення документальної позапланової виїзної перевірки АТ «Укртрансгаз», у відповідь на запит, надало у вигляді реєстрів інформацію згідно обліку щодо обсягів закачування/відбору природного газу за 2011-2014 роки, а також щодо обсягів газу в ПСГ станом на 16.04.2011, 16.04.2012, 16.04.2013 та 16.04.2014 роки. 
Також, АТ «Укртрансгаз`у позовній заяві вказує, що природний газ в обсязі 1 386 166,788 тис. куб. метрів був використаний в період 2011-2013 роки шляхом відбору третіми особами - в основному ЗАТ «Укргаз-Енерго».
Відповідно до реєстру «Інформація згідно обліку щодо обсягів газу в ПСГ АТ «Укртрансгаз» в розрізі контрагентів на 16.04.2011» залишок газу в ПСГ, власником якого є ЗАТ «Укргаз-Енерго», станом на 16.04.2011 року складає 1 278 139,673 тис. куб. м.
Відбір об`ємів газу ЗАТ «Укргаз-Енерго», на які посилається АТ «Укртрансгаз», у наступних періодах:  листопаді 2011 року - в об`ємі 413 018,534 тис. куб. м. (акт відбору 172(02);  грудні 2011 -в об`ємі 340 344,108 тис. куб. м. (акт відбору 176(02);січні 2012 - в об`ємі 145 645,028 тис. куб. м. (акт відбору 17(03/1)зщ); липні 2012 - в об`ємі 92 264,799 тис. куб. м. (акт відбору шляхом заміщення 38 (03/1); серпні 2012 - в об`ємі 90 133,785 тис. куб. м. (акт відбору шляхом заміщення 42 (03/1); вересні 2012 - в об`ємі 102 334,734 тис. куб. м. (акт відбору шляхом заміщення 49 (03/1);  листопаді 2012 - в об`ємі 19 763,374 тис. куб. м. (акт відбору 218 (02); грудні 2012 - в об`ємі 17 979,285 тис. куб. м. (акт відбору 219(02); січні 2013 - в об`ємі 13 455,484 тис. куб. м. (акт відбору 38/02-13); березні 2013 - в об`ємі 8 904,2016 тис. куб. м. (акт відбору 69/02-13) здійснено з ресурсів залишку газу ЗАТ «Укргаз-Енерго», що підтверджується реєстрами «Інформація згідно обліку щодо обсягів газу в ПСГ АТ «Укртрансгаз» в розрізі контрагентів» за 2011 -2013 роки.
При цьому, позивач сам же вказує, що згаданий відбір було здійснено на підставі та в період дії рішення Господарського суду м. Києва від 27.09.2012 у справі № 5011-74/9393-2012, яким, серед іншого, визнано право власності ЗАТ «Укргаз-Енерго» на природний газ, який зберігався в позивача. З огляду на постанову Київського апеляційного господарського суду від 25.10.2012, дане судове рішення набрало законної сили. Позивач, також вказує, що постановою Вищого господарського суду України від 19.02.2015 рішення попередніх інстанцій скасовано, а справу направлено на новий розгляд.
Колегія суддів зазначає, що постановою Верховного Суду від 27.05.2020 у справі № 5011-74/9393-2012 було остаточно відмовлено в задоволенні позовних вимог ЗАТ «Укргаз-Енерго» та підтверджено право власності на об`єм природного газу за ПАТ «НАК Нафтогаз Україна».
З вищевказаного можна дійти висновку, що природний газ було використано шляхом передачі (відбору) на користь ЗАТ «Укргаз-Енерго», зокрема, в період дії рішення суду, яким підтверджено право власності останнього.
Колегія суддів погоджується з доводами апелянта про те, що після рішення Вищого господарського суду України від 19.02.2015 у справі № 5011-74/9393-2012 усі учасники правовідносин із зберігання газу повернулись в правовий стан, відповідно до якого, ПАТ «НАК «Нафтогаз Україна» є власником природного газу. Тобто, судове рішення від 19.02.2015 створило правові наслідки, відповідно до яких, позивач, як зберігач, використав природній газ, що належав поклажодавцю ПАТ «НАК «Нафтогаз Україна», шляхом передачі його третій особі - ЗАТ «Укргаз-Енерго».
Також, як вірно зазначено апелянтом, з моменту виникнення розбіжностей і до 2015 року у позивача не було правових підстав декларувати зобов`язання по взаємовідносинах з АТ «НАК «Нафтогаз України» і лише в 2015 році, з моменту скасування судом касаційної інстанції рішень, які діяли в період 2012-2015 років, у позивача виник обов`язок відображення в податковому обліку операцій, пов`язаних з використанням ресурсу природного газу, переданого йому на зберігання АТ «НАК «Нафтогаз України» у розмірі 1 386 166,788 тис. куб як безоплатно отриманий актив, що призвело до заниження позивачем зобов`язань з податку на прибуток у розмірі 1 801 861 574 грн.
Отже, можна дійти висновку, що природній газ в розмірі 1 386 166,788 тис. куб. м., щодо якого є розбіжності, не передавався третім особам, зокрема, ЗАТ «Укргаз-Енерго», а був використаний позивачем у інший спосіб. 
При цьому, колегія суддів погоджується з доводами контролюючого органу, шо незалежно від того в який спосіб позивач, як зберігач, використав природний газ поклажодавця ПАТ «НАК «Нафтогаз України» - чи шляхом передачі третім особам, в т.ч. ЗАТ «Укргаз-Енерго», чи в інших спосіб - у взаємовідносинах позивача з ПАТ «НАК Нафтогаз Україна» відбулась операція з безоплатної передачі майна, за наслідками якої виник об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств, який мав бути відображений в податковій звітності за 2015 рік.
В ході проведення перевірки, згідно «Реєстру надходження та розподілу природного газу по ПАТ «Укртрансгаз за січень 2015 року», встановлено придбання АТ «Укртрансгаз» протягом січня 2015 року від НАК «Нафтогаз України» природного газу за ціною 6 018,00 грн. за тис. куб. м. без ПДВ та з цільовою надбавкою у розмірі 2%.
Постановою Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг від 26.12.2014 року №1043 встановлено граничний рівень ціни на природний газ, що реалізується промисловим споживачам та іншим суб`єктам господарювання -5 900,00 грн. за 1 тис. м. куб. (без урахування ПДВ, цільової надбавки, тарифів на послуги транспортування, розподілу і постачання природного газу за регульованим тарифом) на січень 2015 року.
Таким чином, справедлива вартість природного газу (відповідно до МСБО 2 «Запаси») в обсязі 1 386 166,788 тис. куб. метрів становить 8 341 951 730,18 грн. без ПДВ.
Тобто, AT «Укртрансгаз» не включено до складу інших доходів за 2015 рік вартість природного газу в обсязі 1 386 166,788 тис. куб. метрів за ціною 7 221,6 (з ПДВ та цільовою надбавкою у розмірі 2%) на загальну суму 10 010 342 076,2 грн. як безоплатно отриманий актив.
Враховуючи викладене, в порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, пункту 7 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 18 «Дохід», AT «Укртрансгаз» занижено дохід від будь-якої діяльності на загальну суму 10 010 342 076,2 грн., в тому числі по періодах: 2015 рік на суму 10 010 342 076,2 грн.
Наведене мало наслідком заниження AT «Укртрансгаз» показників рядка 02 Декларацій «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» всього у сумі 10 010 342 076,2 грн. за 2015 рік та заниження фінансового результату до оподаткування щодо отриманого доходу від безоплатно отриманих активів на суму 10 010 342 076,2 грн. наведено в пп.3.1.1.5 до рядку 01 декларації(й) «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку».
Враховуючи викладене, перевіркою обгрунтовано встановлено порушення AT «Укртрансгаз» пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПКУ, п.7 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 18 «Дохід», в результаті чого, занижено податок на прибуток всього у сумі 1 801 861 574 грн. за 2015 рік та правомірно прийнято податкове повідомлення-рішення від 14.12.2018 №0012761401 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 1 801 861 574 грн.
Відповідно до частини 2 статті 6 КАС України, суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Колегія суддів приймає до уваги Висновок № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому зазначено, що при викладенні підстав для прийняття рішення суд повинен надати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.
Судова колегія, також, враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Крім того, у рішеннях ЄСПЛ по справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії» (Garcia Ruiz v. Spain), заява №  30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, Суд зазначив, що «…хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід…».
Аналізуючи обставини справи та норми чинного законодавства, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції помилково задовольнив позовні вимоги Акціонерного товариства «Укртрансгаз», а тому, рішення суду підлягає скасуванню з прийняттям нового рішення про відмову в задоволенні адміністративного позову.
Згідно ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (ч. 2 ст. 77 КАС України).
При цьому, доводи викладені в апеляційній скарзі знайшли своє підтвердження в суді апеляційної інстанції.
Відповідно до ч. 3 ст. 242 КАС України, обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Таким чином, колегія суддів вважає, що допущені судом першої інстанції порушення норм матеріального та процесуального права призвели до неправильного вирішення справи, а тому, оскаржуване рішення підлягає скасуванню з прийняттям нового рішення.
Згідно з п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків задовольнити.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 вересня 2022 року скасувати та прийняти нове рішення.
У задоволенні адміністративного позову Акціонерного товариства «Укртрансгаз» відмовити.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328-329 КАС України.

Суддя-доповідач                                                                      Вівдиченко Т.Р.          

Судді                                                                                           Кузьмишина О.М.

                                                                                                           Пилипенко О.Є.

Повний текст постанови виготовлено 27.03.2023 р.