УХВАЛА

06 березня 2023 року 
м. Київ
справа № 820/1645/17
адміністративне провадження № К/990/5219/23 
Верховний Суд у складі судді-доповідача Касаційного адміністративного суду Усенко Є.А., розглянув матеріали касаційної скарги Товариства з обмеженою відповідальністю (ТОВ) «Промметсплав» на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 31.01.2022 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 01.02.2023 у справі №820/1645/17 за адміністративним позовом ТОВ «Промметсплав» до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
УСТАНОВИВ:
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 31.01.2022, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 01.02.2023, позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 18.04.2017 №0000941411 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в частині штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 316500,00 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
14.02.2023 позивач подав до Верховного Суду касаційну скаргу на вищезазначені судові рішення (в частині відмови у задоволенні позову), в якій підставами касаційного оскарження зазначив пункти 1, 4 частини четвертої статті 328, пункти 3, 4 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС).
Згідно з абзацами першим, другим пункту 4 частини другої статті 330 КАС у касаційній скарзі зазначаються підстава (підстави), на якій (яких) подається касаційна скарга з визначенням передбаченої (передбачених) статтею 328 цього Кодексу підстави (підстав). У разі подання касаційної скарги на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 цього Кодексу в касаційній скарзі зазначається постанова Верховного Суду, в якій викладено висновок про застосування норми права у подібних правовідносинах, що не був врахований в оскаржуваному судовому рішенні.
Згідно з пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС підставою касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частині першій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права, якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
Обґрунтовуючи підставу касаційного оскарження, передбачену пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС, позивач вказує, що суди першої та апеляційної інстанцій неправильно застосували норми підпунктів 14.1.36, 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, статей 1, 3, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, не врахували висновки Великої Палати Верховного Суду у постанові від 07.07.2020 (справа №160/3364/19) та Верховного Суду в постановах від 13.07.2022 (справа №820/401/18), від 02.06.2022 (справа №240/10457/19), від 04.06.2020 (справа №340/422/19), від 22.06.2022 (справа №826/2485/16), від 03.09.2019 (справа №810/3790/17), від 30.09.2021 (справа №826/12528/17), від 19.10.2021 (справа №808/1996/18), від 17.08.2022 (справа №280/4890/18), від 07.12.2021 (справа №804/6585/16), від 08.04.2021 (справа №820/4374/16), від 20.10.2022 (справа №812/824/15), від 27.03.2018 (справа №2а-2647/12/1170).
У постанові від  07.07.2020 (справа №160/3364/19) Велика Палата Верховного Суду зазначила, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання, незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.
Велика Палата звернула увагу, що відповідно до положень статті 90 КАС обставини у справі підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, при чому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з`ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків  даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
У наведених вище постановах висновки Верховного Суду, якщо їх систематизувати,  полягають у тому, що правові наслідки у вигляді права платника податків  на  визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток з врахуванням витрат (зменшення оподатковуваного прибутку на суму витрат) та на податковий кредит наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання платником податків у господарській діяльності, що, у свою чергу,  пов`язано з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника податків; господарські операції повинні відповідати економічному змісту, відображеному в укладених платником податків договорах, та  підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені щодо такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою для бухгалтерського та податкового обліків. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, а в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліків, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Фактично зазначені вище висновки Великої Палати Верховного Суду та Верховного Суду стосуються правил оцінки доказів у справах, в яких до предмету спору входить встановлення обставин щодо реального характеру господарських операцій, фінансові показники яких відображені у бухгалтерському та податковому обліках платника податків.
Результат розгляду конкретної справи залежить від сукупності встановлених судом обставин у справі на підставі оцінки доказів, зробленої відповідно до правил, визначених у постановах Верховного Суду, в тому числі і тих, на які посилається ТОВ «Промметсплав».
Відмовляючи частково у задоволенні позову, суд першої інстанції, з яким погодився апеляційний суд, виснував, що встановлені під час судового розгляду обставини не дають підстав вважати, що  господарські операції між позивачем та ТОВ «ГРЕЙОПТ ТЗ» фактично мали місце, з огляду на встановлену судом фізичну та технічну неможливість здійснення перевезення зазначеним контрагентом товару («Алюміній первинний АО ГОСТ 11069-2001» та «Алюміній вторинний АВ 97 ГОСТ 295-98 у кількості відповідно 60 тон та 90 тон), який був предметом поставки, його навантаження та розвантаження, відсутність доказів придбання відповідного товару цим контрагентом позивача. Суд зазначив, що первинними документами підтверджується наявність у позивача вказаного товару та його подальша переробка, проте, з огляду на встановлені судом обставини, не є підтвердженим те, що вказаний товар позивачу поставив саме ТОВ «ГРЕЙОПТ ТЗ».
Позивач у касаційній скарзі не зазначає, у чому полягає не врахування судом апеляційної інстанції цих висновків Верховного Суду, а лише наводить їх окремі фрагменти та зазначає обставини щодо своїх господарських взаємовідносин з ТОВ «ГРЕЙОПТ ТЗ», які, однак, не знайшли підтвердження відповідно до висновку судів першої та апеляційної інстанції.
Доводи ТОВ «Промметсплав» щодо підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС, фактично стосуються не оспорювання висновку судів щодо правозастосування, а їх висновку щодо факту нереальності (безтоварності) господарських операцій з контрагентом, тобто оцінки судами першої та апеляційної інстанцій доказів у справі, відповідно до якої цей факт встановлено. 
Відповідно ж до частини першої статті 341 КАС переоцінка доказів знаходиться поза межами касаційного перегляду справи. Відтак, і незгода з оцінкою доказів, яку зробив суд в ухваленому судовому рішенні,  не може бути підставою касаційного оскарження цього судового рішення.
Відповідно до пункту 4 частини четвертої статті 328 КАС підставою касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частині першій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права, якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою статті 353 цього Кодексу.
Згідно з пунктами 3, 4 частини другої статті 353 КАС підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: 
суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи;
суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.
У касаційній скарзі позивач зазначає, що суд першої інстанції необґрунтовано відхилив клопотання ТОВ «Промметсплав» про витребування доказів у Головного управління ДПС у Харківській області, клопотання про визнання доказів недопустимими, клопотання про призначення судово-економічної експертизи.
Згідно з інформацією з Єдиного державного реєстру судових рішень ухвалою від 20.12.2021 Харківський окружний адміністративний суд відмовив у задоволенні клопотання позивача про призначення судово-економічної експертизи з тих мотивів, що у справі №820/1645/17  не вбачається необхідності спеціальних знань для вирішення питання щодо правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, а для висновку суду по суті заявленого позову необхідний загальний аналіз норм спеціального законодавства, яким керувався відповідач, приймаючи спірні податкові повідомлення-рішення.
Доказів звернення до суду першої інстанції з клопотаннями про витребування доказів у Головного управління ДПС у Харківській області та про визнання доказів недопустимими позивач до матеріалів касаційної скарги не долучив.
Що ж до доводів про неврахування судами попередніх інстанцій висновку експерта №2123 від 14.01.2022, який зроблений на замовлення позивача, то за змістом ухвалених у справі судових рішень суди попередніх інстанцій дали оцінку цьому доказу у сукупності з іншими доказами у справі.
Відповідно до статті 108 КАС висновок експерта для суду не має заздалегідь встановленої сили і оцінюється судом разом із іншими доказами за правилами, встановленими статтею 90 цього Кодексу. Відхилення судом висновку експерта повинно бути мотивованим у судовому рішенні.
Також позивач доводить, що суди встановили обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів, а саме: 
акта перевірки від 31.03.2017 №2172/20-40-14-01-08/25611992, оскільки акт перевірки складено без дотримання вимог Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 №727 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 за №1300/27745;
податкової інформації щодо контрагента позивача ТОВ «Грейтопт ТЗ»;
роздруківок щодо ТОВ «Грейтопт ТЗ» про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до фіскальних органів (форма Д4) з таблицею №1 з додатком до таблиці № 1 за 1 місяць 2016 року, податкового розрахунку (форма 1 ДФ) суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку ТОВ «Грейтопт ТЗ» (код 39984058), повідомлення ТОВ «Грейтопт ТЗ» (код 39984058) про прийняття працівника на роботу (за січень 2016 року), оскільки на таких документах відсутні підписи та печатка посадових осіб ТОВ «Грейтопт ТЗ», не надані докази їх надсилання підприємством та отримання контролюючим органом тощо;
інформації з відкритих даних мережі Інтернет.
Згідно зі статтею 74 КАС суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом. Обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.
Водночас, доводи позивача про недопустимість доказів, перелік яких наведено вище, зазначені без взаємозв`язку з нормами статті 74 КАС, яка і визначає критерії допустимості доказів. Так, зокрема довід позивача щодо недопустимості акта перевірки як доказу полягає в ствердженні позивача, що «акт перевірки не містить суттєвих обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які мають відношення до фактів виявлених відповідачем порушень, чіткого та об`єктивного викладення фактів виявлених контролюючим органом порушень із відповідним посиланням на первинні або інші документи, що підтверджують факт порушення безпосередньо позивачем вимог податкового, валютного або іншого законодавства… Процес аналізу інформаційних баз даних ДПС України та ЄРПН є формальним рівнем податкового контролю, на стадії якого податковий орган фактично порівнює задекларовані контрагентами кореспондуючі суми податкових зобов`язань й податкового кредиту з метою оперативного виявлення платників, що підлягають документальній перевірці».
Доводи позивача щодо наявності підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 4 частини четвертої статті 328 КАС, знову ж таки зводяться до вимоги здійснити повторну оцінку доказів у справі, що виходить за межі касаційного перегляду справи
ТОВ «Промметсплав» також наводить довід про те, що в порушення частини четвертої статті 90 КАС суди першої та апеляційної інстанцій не дали правової оцінки доказам у справі, які підтверджують фактичний рух активів.
Такий довід може відповідати підставі касаційного оскарження, передбаченій пунктом 1 частини другої статті 353 КАС, яка, однак, у касаційній скарзі не зазначена.
Вимога норми абзацу першого пункту 4 частини другої статті 330 КАС щодо зазначення у касаційній скарзі підстави (підстав) касаційного оскарження не обмежується вимогою щодо формального зазначення відповідного пункту частини четвертої статті 328 КАС, а стосується наявності (існування) відповідної підстави касаційного оскарження. Таке тлумачення норми абзацу першого пункту 4 частини другої статті 330 КАС підтверджується положеннями частини першої статті 328 КАС щодо оскарження судового рішення у касаційному порядку у випадках, передбачених КАС.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Згідно з пунктом 4 частини п`ятої статті 332 КАС касаційна скарга не приймається до розгляду і повертається суддею-доповідачем також, якщо у касаційній скарзі не викладені передбачені цим Кодексом підстави для оскарження судового рішення в касаційному порядку.
Враховуючи наведене вище, касаційна скарга позивача підлягає поверненню як така, що не містить підстави касаційного оскарження судових рішень у цій справі.
Керуючись пунктом 4 частини другої статті 330, пунктом 4 частини п`ятої статті 332, статтею 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
УХВАЛИВ:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Промметсплав» на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 31.01.2022 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 01.02.2023 повернути.
Копію ухвали про повернення касаційної скарги надіслати учасникам справи. Скаржнику надіслати копію ухвали про повернення касаційної скарги разом з касаційною скаргою та доданими до скарги матеріалами.
Роз`яснити скаржнику, що повернення касаційної скарги не позбавляє його права повторного звернення з касаційною скаргою на зазначені вище судові рішення в порядку, встановленому законом. 
Ухвала набирає законної сили з моменту її підписання та оскарженню не підлягає.

Суддя	Є.А. Усенко