ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/506/22                                                                                    Суддя першої інстанції: Аблов Є.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  28 лютого 2023 року                                                                                 м. Київ
                    
          Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
          судді-доповідача                         - Горяйнова  А.М.,
          суддів                                            - Безименної Н.В. та Файдюка В.В., 
розглянувши в порядку письмового провадження у м. Києві апеляційні скарги Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків та Державної податкової служби України на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 18 квітня 2022 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Інфокс» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків та Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, 

ВСТАНОВИЛА:

У січні 2022 року ТОВ «Інфокс» звернулося до суду з адміністративним позовом, у якому з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог просило:
-           визнати протиправним та скасувати рішення ДПС України від 31 грудня 2021 року № 29567/6/99-00-04-06-01-06 про зміну основного місця обліку та переведення на облік до територіального органу ДПС, що здійснює податкове супроводження великих платників податків, чи іншого територіального органу;
-           визнати протиправним та скасувати частково наказ ДПС України від 24 вересня 2021 року № 838 «Про затвердження Реєстру платників податків на 2022» (зі змінами, внесеними наказами від 17 грудня 2021 року № 1045, від 24 грудня 2021 року № 1070), а саме: строчку № з/п 223 Додатку «Закріплення великих платників податків за міжрегіональними управліннями ДПС по роботі з великими платниками податків, які включені до Реєстру великих платників податків на 2022 рік», в частині закріплення ТОВ «Інфокс» за Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків;
-           зобов`язати ДПС України вчинити дії по закріпленню ТОВ «Інфокс» як платника великих податків на 2022 рік за Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 18 квітня 2022 року вказаний адміністративний позов було задоволено.
Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідачі подали апеляційні скарги, в яких просять скасувати оскаржуване рішення та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову. Свої вимоги обґрунтовують тим, що суд першої інстанції неправильно застосував норми матеріального права та порушив норми процесуального права. Скаржники вказують на те, що оскаржувані рішення прийняті у повній відповідності до вимог п. 63.3 ст. 63, п. 64.7 ст. 64 Податкового кодексу України. Наголошують на тому, що відповідно до пп. 20.1.25 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право приймати рішення про зміну основного та неосновного місця обліку великого платника податків. Просять врахувати, що розділ IV Порядку формування Реєстру великих платників податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21 жовтня 2015 року № 911, не регулює спірні правовідносини, адже визначає порядок внесення змін до Реєстру великих платників податків протягом календарного року, на який його сформовано, в той час як наказом ДПС України від 24 вересня 2021 року № 838 було внесено зміни до Реєстру платників податків на наступний 2022 рік. Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків додатково наголошує на тому, що не порушувало законні права та інтереси ТОВ «Інфокс», адже кожне з оскаржуваних рішень було прийняте ДПС України.
Позивач подав відзив на апеляційні скарги, в якому зазначив, що у контролюючого органу не було підстав для зміни основного місця обліку з Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків.
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України справа розглядається у порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційних скарг та відзиву на них, колегія суддів вважає необхідним апеляційні скарги Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків та ДПС України залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 18 квітня 2022 року - без змін, виходячи з такого.
Згідно зі ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Судом встановлено та сторонами справи не заперечується, що згідно з витягом із Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 18 січня 2021 року ТОВ «Інфокс» з 01 січня 2021 року знаходилося на податковому обліку у Центральному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків. Місцезнаходження ТОВ «Інфокс» є: 04073, м. Київ, вул. Рилєєва, 10-А, 5 поверх, оф. 518.
Наказом ДПС України від 24 вересня 2021 року № 838 «Про затвердження Реєстру платників податків на 2022» було затверджено Реєстр великих платників податків на 2022 рік згідно з додатком. У додатку «Закріплення великих платників податків за міжрегіональними управліннями ДПС по роботі з великими платниками податків, які включені до Реєстру великих платників податків на 2022 рік» було зазначено, що ТОВ «Інфокс» (код ЄДРПОУ 14289688) закріплене за Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків.
Надалі наказом ДПС від 24 грудня 2021 року № 1070 «Про внесення змін до наказу ДПС від 24 вересня 2021 року № 838» додаток «Закріплення великих платників податків за міжрегіональними управліннями ДГІС по роботі з великими платниками податків, які включені до Реєстру великих платників податків на 2022 рік» викладено в новій редакції. Згідно з вказаним наказом ТОВ «Інфокс» закріплене за Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків.
Листом від 30 грудня 2021 року № 29431/6/99-00-04-06-01-06 ДПС України повідомила ТОВ «Інфокс» про те, що відповідно до п. 64.7 ст. 64 Податкового кодексу України йому необхідно у строк до 31 грудня 2021 року подати заяву про взяття на облік до контролюючого органу, що здійснює супроводження великих платників податків, а саме - Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків.
Рішенням ДПС України від 31 грудня 2021 року № 29567/6/99-00-04-06-01-06 було змінено основне місце обліку ТОВ «Інфокс» шляхом переведення його на облік до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків.
Не погоджуючись із вказаними рішеннями контролюючого органу, ТОВ «Інфокс» звернулося до суду з позовом про визнання їх протиправними і скасування, а також про зобов`язання ДПС вчинити дії по закріпленню його як великого платника податків на 2022 рік за Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків.
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог ТОВ «Інфокс», суд першої інстанції виходив з того, що ТОВ «Інфокс» як великий платник податків стоїть на обліку у територіальному органі центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, який здійснює супроводження великих платників податків, а саме - у Центральному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків, у зв`язку з чим норми абз. 4 п. 64.7 ст. 64 Податкового кодексу України    не розповсюджуються на позивача. Також суд першої інстанції зазначив, що місцезнаходження позивача не змінювалося у 2021 році, ним не подавалося до контролюючого органу заяв за формою № 1-ОПП та № 1-ОПН, а отже підстави для зміни основного місця обліку позивача були відсутні. Додатково суд першої інстанції зазначив, що зміни до Реєстру великих платників податків можуть вноситись виключно протягом календарного року, на який його сформовано та виключно з підстав, передбачених розділом IV Порядку формування Реєстру великих платників податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21 жовтня 2015 року № 911.
Колегія суддів в цілому погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог ТОВ «Інфокс», незважаючи на неправильне застосування окремих норм права і неповне встановлення фактичних обставин справи.
Загальні положення щодо  обліку платників податків визначені у ст. 63 Податкового кодексу України.
Відповідно до п. 63.1, 63.2 ст. 63 Податкового кодексу України облік  платників податків  ведеться з метою створення умов для здійснення контролюючими органами контролю за правильністю нарахування, своєчасністю і повнотою сплати  податків, нарахованих фінансових санкцій, дотримання податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Взяттю на облік або реєстрації у контролюючих органах підлягають всі платники податків.
За правилами абз.абз. 1, 2 п. 63.3 ст. 63 Податкового кодексу України з метою проведення податкового контролю платники податків підлягають реєстрації або взяттю на облік у контролюючих органах за  місцезнаходженням  юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб,  місцем проживання  особи (основне місце обліку), а також за місцем розташування (реєстрації) їх підрозділів,  рухомого  та  нерухомого майна,  об`єктів оподаткування  або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку).
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, може прийняти рішення про зміну основного та неосновного місця обліку великого платника податків, у тому числі визначити, що облік такого платника податків здійснює територіальний орган центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, який здійснює супроводження великих платників податків, та його структурні підрозділи в разі створення.
Право контролюючого органу приймати рішення про зміну основного та неосновного місця обліку великих платників податків закріплене також у пп. 20.1.25 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України.
Особливості обліку саме великих платників податків визначені в п. 64.7 ст. 64 Податкового кодексу України.
Згідно з вказаною нормою права Центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, визначає  порядок обліку платників податків  у контролюючих органах та  порядок формування Реєстру великих платників податків  на відповідний рік з урахуванням критеріїв, визначених цим Кодексом для великих платників податків.
У разі включення платника податків до Реєстру великих платників податків на нього поширюються особливості, визначені цим Кодексом для великих платників податків.
Після включення платника податків до Реєстру великих платників податків та отримання повідомлення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, про таке включення платник податків зобов`язаний стати на облік за основним місцем обліку в територіальному органі центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, який здійснює супроводження великих платників податків, з початку податкового періоду (календарного року), на який сформовано Реєстр, та за неосновним місцем обліку в такому територіальному органі центрального органу виконавчої влади або його структурних підрозділах щодо наявних у межах населеного пункту за місцезнаходженням територіального органу центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, який здійснює супроводження великих платників податків, об`єктів оподаткування або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням за переліком, визначеним центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або через які провадиться діяльність такого великого платника податків.
Щодо великих платників податків, які самостійно не стали на облік у територіальному органі центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, який здійснює супроводження великих платників податків, або його структурних підрозділах, центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, приймає рішення про зміну основного та неосновного місця обліку таких великих платників податків та переведення їх на облік у територіальний орган центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, який здійснює супроводження великих платників податків, або його структурні підрозділи.
Колегія суддів наголошує на тому, що правовою підставою для направлення ТОВ «Інфокс» листа ДПС України від 30 грудня 2021 року № 29431/6/99-00-04-06-01-06 з повідомленням про необхідність у строк до 31 грудня 2021 року подати заяву про взяття на облік до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, а також для прийняття рішення ДПС України від 31 грудня 2021 року № 29567/6/99-00-04-06-01-06 про зміну основного місця обліку ТОВ «Інфокс» шляхом переведення його на облік до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків стали положення п. 64.7 ст. 64 Податкового кодексу України.
Фактичною підставою для направлення листа від 30 грудня 2021 року № 29431/6/99-00-04-06-01-06 та згодом для прийняття рішення від 31 грудня 2021 року № 29567/6/99-00-04-06-01-06 стало внесення наказом ДПС від 24 грудня 2021 року № 1070 змін у додаток до наказу ДПС від 24 вересня 2021 року № 838 «Закріплення великих платників податків за міжрегіональними управліннями ДГІС по роботі з великими платниками податків, які включені до Реєстру великих платників податків на 2022 рік», які полягали в зміні територіального органу ДПС, що здійснює податкове супроводження великих платників податків з Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків.
У зв`язку з цим колегія суддів вважає необхідним першочергово перевірити правомірність внесення змін до Реєстру великих платників податків на 2022 рік.
Відповідно до п.п. 1, 2, 3 розділу І Порядку формування Реєстру великих платників податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21 жовтня 2015 року № 911 (далі - Порядок № 911), формування та затвердження Реєстру великих платників податків (далі - Реєстр ВПП) здійснюються Державною фіскальною службою України (далі -  ДФС) щороку. До Реєстру ВПП включаються платники податків, які відповідають критеріям великого платника податків, визначеним  підпунктом 14.1.24 пункту 14.1 статті 14 розділу I Податкового кодексу України (далі - Кодекс). У разі включення платника податків до Реєстру ВПП на нього поширюються особливості щодо великих платників податків, визначені  Кодексом.
Згідно з п. 6 розділу ІІ Порядку № 911 Реєстр ВПП на наступний календарний рік до 27 вересня поточного року затверджується наказом ДФС, який надсилається до головних управлінь ДФС в областях, місті Києві та  Офісу великих платників податків ДФС та не пізніше наступного робочого дня оприлюднюється на офіційному порталі ДФС.
Дії контролюючих органів та платників податків після затвердження Реєстру ВПП визначені у розділі ІІІ Порядку № 911.
Відповідно до п.п. 1, 3, 4 розділу ІІІ Порядку № 911 структурний підрозділ  ДФС, за яким закріплено функцію супроводження Реєстру ВПП, відповідно до наказу  ДФС  про затвердження Реєстру ВПП на наступний календарний рік до  15 жовтня  формує  електронне повідомлення про включення його до Реєстру ВПП на наступний календарний рік, з використанням електронно-цифрового підпису з дотриманням вимог законодавства щодо електронного документообігу, та направляє  на електронну адресу, з якої надіслана остання прийнята  ДФС  податкова звітність, або надсилає на паперовому носії поштовим відправленням за формою № 1-ВПП, наведеною в додатку 2 до цього Порядку, з повідомленням про вручення.
Великі платники податків, які не обліковуються в контролюючих органах, що здійснюють супроводження великих платників податків, зобов`язані не пізніше 15 листопада поточного року подати заяви за формою № 1-ОПП до одного з контролюючих органів, наведених на зворотному боці повідомлення про включення підприємства до Реєстру ВПП на наступний календарний рік.
Щодо великих платників податків, які не подали до відповідного контролюючого органу заяви за формою № 1-ОПП  у визначений пунктом 3 цього розділу строк, ДФС приймає рішення про зміну основного місця обліку та переведення на облік до контролюючого органу, що здійснює супроводження великих платників податків, чи іншого контролюючого органу.
Рішення ДФС про зміну основного місця обліку та переведення на облік до  контролюючого органу, що здійснює супроводження великих платників податків, чи іншого контролюючого органу  надсилаються великим платникам податків, які не подали в установлені терміни заяву про взяття на облік до відповідного контролюючого органу, у вигляді повідомлення засобами електронного зв`язку в електронній формі на електронну адресу, з якої надіслана остання прийнята ДФС податкова звітність, з використанням електронно-цифрового підпису з дотриманням вимог законодавства щодо електронного документообігу, або на паперовому носії поштовим відправленням з повідомленням про вручення за формою № 2-ВПП, наведеною в додатку 3 до цього Порядку.
Зазначені норми Порядку № 911 у своїй сукупності вказують на те, що Реєстр великих платників податків на 2022 року підлягав затвердження ДПС України у строк до 27 вересня 2021 року.
Після затвердження такого Реєстру у платника податків, який ще не обліковуються в контролюючих органах, що здійснюють супроводження великих платників податків, виникає обов`язок не пізніше 15 листопада поточного року подати відповідну заяву до одного з контролюючих органів, наведених на зворотному боці повідомлення про включення підприємства до Реєстру ВПП на наступний календарний рік.
Лише у разі невиконання платником податків такого обов`язку, у контролюючого органу виникають підстави для прийняття рішення про зміну основного місця обліку та переведення на облік до  контролюючого органу, що здійснює супроводження великих платників податків, чи іншого контролюючого органу.
Як вже зазначалося, наказом ДПС України від 24 вересня 2021 року № 838 «Про затвердження Реєстру платників податків на 2022» у межах строку, визначеного п. 6 розділу ІІ Порядку № 911, було затверджено Реєстр великих платників податків на 2022 рік.
У зв`язку з прийняттям зазначеного наказу не виникло підстав для зміни основного місця обліку ТОВ «Інфокс», адже визначений у додатку до наказу ДПС України від 24 вересня 2021 року № 838 територіальний орган ДПС, що здійснює податкове супроводження великих платників податків - Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків є тим самим контролюючим органом, в якому позивач знаходився на обліку починаючи з 01 січня 2021 року.
Натомість наказ ДПС України від 24 грудня 2021 року № 1070, яким додаток до наказу від 24 вересня 2021 року № 838 викладено в новій редакції та в якому вказано, що ТОВ «Інфокс» закріплене за Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків, був прийнятий поза межами строку, встановленого п. 6 розділу ІІ Порядку № 911 для затвердження Реєстру великих платників податків на 2022 рік.
Крім того зазначений наказ прийнятий після спливу строку, визначеного розділом ІІІ Порядку № 911 для вчинення платником податків та контролюючим органом дій, пов`язаних зі зміною основного місця обліку.
Зазначені обставини у своїй сукупності вказують на те, що при затвердженні Реєстру великих платників податків на 2022 рік в частині закріплення ТОВ «Інфокс» за Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків ДПС України діяла не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що визначені Конституцією і законами України.
З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку про те, що наказ ДПС України від 24 вересня 2021 року № 838 «Про затвердження Реєстру платників податків на 2022» (зі змінами, внесеними наказами від 17 грудня 2021 року № 1045 та від 24 грудня 2021 року № 1070) в частині закріплення ТОВ «Інфокс» за Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків є протиправним і підлягає скасуванню.
Враховуючи, що передумовою для прийняття рішення ДПС України від 31 грудня 2021 року № 29567/6/99-00-04-06-01-06 про зміну основного місця обліку та переведення на облік до територіального органу ДПС, що здійснює податкове супроводження великих платників податків, чи іншого територіального органу стали зміни у Реєстрі платників податків на 2022 рік, які суд під час розгляду цієї справи визнав незаконними, зазначене рішення також є протиправним і підлягає скасуванню.
За таких обставин колегія суддів приходить до висновку про те, що суд першої інстанції ухвалив в цілому правильне рішення про задоволення адміністративного позову ТОВ «Інфокс».
Доводи апеляційних скарг відповідачів не спростовують висновки суду першої інстанції, викладені в рішенні від 18 квітня 2022 року та не можуть бути підставою для його скасування.
З огляду на викладене колегія суддів вважає необхідним апеляційні скарги Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків та ДПС України залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 18 квітня 2022 року - без змін.
Керуючись ст.ст. 242, 238, 308, 311, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -
ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційні скарги Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків та Державної податкової служби України - залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 18 квітня 2022 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у випадках, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

          Суддя-доповідач                                                                         А.М. Горяйнов                                                                 

Судді                                                                                            Н.В. Безименна 

          В.В. Файдюк