ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 лютого 2023 року	Львів	Справа № 380/12431/21 пров. № А/857/14781/22	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді - Іщук Л. П.,
суддів – Обрізка І. М., Шинкар Т. І.,
за участю секретаря судового засідання – Максим Х. Б.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від            13 квітня 2022 року, ухвалене головуючим суддею Кедик М. В. об 11:56 у м. Львові, у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Галичхутро» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

                                                      ВСТАНОВИВ:

28.07.2021 Товариство з обмеженою відповідальністю «Галичхутро» (далі – ТзОВ «Галичхутро) звернулося в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 20.07.2021 № 00178330902. 
В обґрунтування позовних вимог вказує на протиправність застосування до нього штрафних санкцій оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, оскільки діяльності зі зберігання пального не здійснювало, а висновки акта перевірки базуються лише припущеннях, доказами не підтверджуються.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 13.04.2022 адміністративний позов задоволено.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, у якій з покликанням на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судове рішення та прийняти нове - про відмову в задоволенні позову.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що суд першої інстанції прийшов до хибного висновку, що спірне податкове повідомлення-рішення від 20.07.2021 № 00178330902 є протиправним та підлягає скасуванню, оскільки позивач не заперечує факту поставки пального, проте заперечує факт його зберігання, однак, жодних належних і допустимих доказів використання пального для власних потреб шляхом розливу палива до сільськогосподарської техніки, без зберігання палива за місцем перевірки ним не надано.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому її заперечує, покликається на законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, просить залишити його без змін.
Представник скаржника в судовому засіданні підтримала вимоги апеляційної скарги та просила її задовольнити, покликаючись на викладені в ній доводи.
Представник позивача в судовому засіданні заперечив проти вимог апеляційної скарги, покликаючись на те, що оскаржуване судове рішення ухвалене з дотриманням норм матеріального та процесуального права, просив відмовити в її задоволенні.
Заслухавши доповідь головуючого судді, пояснення представників сторін, проаналізувавши матеріали справи, обговоривши доводи апеляційної скарги, суд вважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, виходячи з наступного.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи,             ТзОВ «Галичхутро» зареєстроване як юридична особа 18.11.1999, основним видом діяльності якого є КВЕД 01.49 «Розведення інших тварин».
На підставі наказу Головного управління ДПС у Львівській області від 23.06.2021 № 2158-ПП та направлень від 23.06.2021 № 7001, № 7002 і № 7003 посадовими особами відповідача проведено фактичну перевірку ТзОВ «Галичхутро», за результатами якої складено акт перевірки від 01.07.2021 №13873/13-01-09-02/30124284, який містить висновок про порушення останнім вимог частини першої статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального», а саме: зберігання пального за відсутності ліцензії на право зберігання пального виключно для власних потреб.
На підставі вказаного акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 20.07.2021 №00178330902 про застосування до позивача штрафних санкцій в розмірі 500 000 грн.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем не було допущено порушення вимог статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та палива», оскільки придбане паливо використовувалось ним виключно для власних потреб в господарській діяльності, для забезпечення роботи власного транспорту відповідно до виду економічної діяльності, без подальшої реалізації та зберігання такого пального. 
Апеляційний суд погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Так, основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України врегульовані Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (далі – Закон № 481/95-ВР).
У статті першій цього Закону надано визначення таких термінів:
місце зберігання - місце, яке використовується для зберігання спирту, або приміщення, яке використовується для зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів, відомості про місцезнаходження якого внесені до Єдиного державного реєстру місць зберігання;
місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування;
зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик;
ліцензія (спеціальний дозвіл) - документ, що засвідчує право суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) на провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності протягом визначеного строку.
За змістом статті 15 Закону № 481/95-ВР суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального на кожне місце оптової торгівлі пальним або кожне місце зберігання пального відповідно, а за відсутності місць оптової торгівлі пальним - одну ліцензію на право оптової торгівлі пальним за місцезнаходженням суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) або місцезнаходженням постійного представництва.
Ліцензії на право зберігання пального видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем розташування місць зберігання пального терміном на п`ять років.
Суб`єкт господарювання (у тому числі іноземний суб`єкт господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) має право зберігати пальне без отримання ліцензії на право зберігання пального в місцях виробництва пального або місцях оптової торгівлі пальним чи місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримані відповідні ліцензії.
Ліцензія на право зберігання пального не отримується на місця зберігання пального, що використовуються:
підприємствами, установами та організаціями, які повністю утримуються за рахунок коштів державного або місцевого бюджету;
підприємствами, установами та організаціями системи державного резерву;
суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) для зберігання пального, яке споживається для власних виробничо-технологічних потреб виключно на нафто- та газовидобувних майданчиках, бурових платформах і яке не реалізується через місця роздрібної торгівлі.
Роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами або пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю.
Аналіз наведених норм дає підстави для висновку про те, що у разі здійснення суб`єктами господарювання всіх форм власності діяльності із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик на території (місці), де розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування, такому суб`єкту господарювання необхідно буде отримувати ліцензію на право зберігання пального, крім випадків, передбачених Законом № 481/95-ВР, коли така ліцензія не отримується.
Отже, обставина здійснення суб`єктом господарювання діяльності із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик на території (місці), де розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування, для цілей перевірки наявності правових підстав для притягнення до відповідальності за відсутність ліцензії на право зберігання пального входить до предмету доказування для цілей вирішення цього спору.
Діяльність суб`єкта господарювання зі зберігання пального у місці, яке не підпадає під винятки, передбачені статтею 15 Закону № 481/95-ВР та Податковим кодексом України, без наявності відповідної ліцензії утворює склад правопорушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафних санкцій в сумі 500000 грн. Такі штрафні санкції застосовуються податковим органом у випадку виявлення під час проведення фактичної перевірки складу податкового правопорушення, передбаченого Законом № 481/95-ВР, що має бути зафіксовано у відповідному акті перевірки.
Як встановлено з матеріалів справи, станом на 14.02.2020 на території Лучицької сільської ради ТзОВ «Галичхутро» орендує та здійснює обробіток земельних ділянок сільськогосподарського виробництва загальною площею 1558,3561 га, з них:
- землі пайовиків 1361,0859 га (1078,3717 га – рілля, 282,7142 га – сінокоси);
- землі запасу 197,2702 га (рілля).
Для здійснення господарської діяльності з вирощування сільськогосподарських культур ТзОВ «Галичхутро» використовує 27 одиниць техніки, в тому числі орендованої, а саме: КЗС 1218 , реєстраційний № 27229; КЗС 1218, реєстраційний № 26883; трактор New Holland реєстраційний № НОМЕР_1 ; трактор МТЗ-82, реєстраційний номер НОМЕР_2 , трактор МТЗ-82, реєстраційний номер НОМЕР_3 ; трактор МТЗ-82, реєстраційний номер НОМЕР_4 ; трактор МТЗ-80, реєстраційний номер НОМЕР_5 ; трактор Т-150, реєстраційний номер НОМЕР_6 ; трактор Т-150, реєстраційний № НОМЕР_7 ; трактор New Holland, реєстраційний номер НОМЕР_8 ; УЕЗ, реєстраційний № НОМЕР_9 ; трактор Т-25; трактор Т-25 № НОМЕР_10 ; трактор Zetor, реєстраційний № НОМЕР_11 ; трактор ХТЗ 2511, реєстраційний № НОМЕР_12 ; комбайн ДОН - 1500Б; а/кран КС - 357, реєстраційний № НОМЕР_13 ; камаз 55111, реєстраційний №  НОМЕР_14 ; камаз , реєстраційний № НОМЕР_15 ; камаз реєстраційний № НОМЕР_16 ; камаз, реєстраційний № НОМЕР_17 ; Е-303; автонавантажувачі; автомобіль Мітсубісі Паджеро, реєстраційний № НОМЕР_18 ; ДФ -244; автомобіль Фіат4690, реєстраційний                № НОМЕР_19 ; автомобіль Ауді, реєстраційний номер НОМЕР_20 .
Відповідно до договору поставки від 24.02.2017 № 77, укладеного між ТзОВ «Галичхутро» та ПП «Айслаг», останнє зобов`язувалося поставити та передати або передати зі свого складу позивачу у власність нафтопродукти, в асортименті, кількості, за ціною, що зазначені в накладних, які підписуються представниками сторін договору, а покупець зобов`язувався прийняти та оплатити товар на умовах даного договору.
Крім цього, 04.05.2020 між ТОВ «Галичхутро» (покупець) та МПП «Ірена» (постачальник) було укладено договір поставки нафтопродуктів № ДГ-24, відповідно до умов якого постачальник зобов`язувався у погодженій сторонами кількості та в строки, передати у власність покупця нафтопродукти (дизельне паливо, пічне паливо, паливо судове, бензини марки, А-92, А-95, та інше), а покупець прийняти товар та сплатити за нього, відповідно до умов цього Договору.
На виконання умов вказаних договорів ПП «Айслаг» та МПП «Ірена» здійснили поставку дизельного пального позивачу в загальній кількості 164284,99 л та 5061,72 л відповідно протягом 2020-2021 років, що підтверджується копіями товарно-транспортних накладних на відпуск нафтопродуктів (нафти).
Позивач не заперечує факту поставки пального, проте стверджує, що придбане паливо використовувалось виключно для власних потреб в господарській діяльності, для забезпечення роботи власного транспорту відповідно до виду економічної діяльності, без подальшої реалізації та зберігання такого пального.
Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що вказана обставина належним чином підтверджені та обґрунтована, зворотнього контролюючим органом не доведено.
При цьому, апеляційний суд звертає увагу, що суб`єкт господарювання не повинен отримувати ліцензію на право зберігання пального, якщо таке пальне було завантажене у паливні баки транспортних засобів.
Крім цього, апеляційний суд вважає за необхідне зазначити, що відповідно до правової позиції Верховного Суду, викладеної у постанові від 15.06.2022 у справі № 260/3859/20, під час розгляду справ, пов`язаних із притягненням суб`єктів господарювання до відповідальності за зберігання пального без наявності відповідної ліцензії, предметом доказування є саме підтвердження або спростування виявлених та зафіксованих в акті перевірки порушень вимог Закону № 481/95-ВР, в якому має бути чітко зазначено, в чому полягає порушення суб`єктом господарювання вимог законодавства, яких саме норм та на підставі яких обставин ґрунтується цей висновок.
Дослідженням акта перевірки у цій справі, встановлено, що у ньому зафіксовано обставини придбання позивачем пального і його кількість.
Однак безпосередньо в акті перевірки відповідачем не зазначено жодних відомостей про інвентаризацію пального на зберіганні, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, відбір зразків пального, як і не досліджено спосіб його зберігання, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей).
Апеляційний суд звертає увагу, що у спірних правовідносинах суть фактичної перевірки полягає у безпосередньому встановленні працівниками контролюючого органу (підтвердження або спростування обставин) саме факту здійснення суб`єктом господарювання діяльності зі зберігання пального, а не його придбання, а тому невстановлення під час фактичної перевірки обставин здійснення позивачем зберігання пального, часу такого зберігання та місця, у якому пальне зберігалося, унеможливлює визнання правомірним застосування штрафних санкцій за зберігання пального без наявності ліцензії.
Водночас, у цій справі висновки відповідача про порушення позивачем вимог Закону № 481/95-ВР ґрунтуються виключно на аналізі первинної документації щодо придбання. Фактичну та кількісну наявність пального відповідач в ході проведення фактичної перевірки не встановлював. Разом з тим, сам факт поставки пального на користь позивача, що останнім не заперечується, жодним чином не свідчить про факт зберігання пального без відповідної ліцензії. Поряд з цим, в акті перевірки не відображено відомостей про інвентаризацію пального на зберіганні, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, відбір зразків пального, спосіб зберігання пального, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей), тощо. Водночас, як уже зазначалось, ці обставини складають об`єктивну та суб`єктивну сторони правопорушення, відповідальність за вчинення якого встановлена приписами частини другої статті 17 Закону №481/95-ВР.
Враховуючи викладене, а також відсутність доказів проведення посадовими особами контролюючого органу замірів об`єму рідини в резервуарі під час перевірки чи зняття фактичних залишків паливно-мастильних матеріалів, апеляційний суд вважає безпідставним висновок контролюючого органу про зберігання позивачем пального без наявності ліцензії.
За таких обставин апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що висновки контролюючого органу, покладені в основу спірного податкового повідомлення-рішення, ґрунтуються виключно на припущеннях.
Відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.
Частиною другою статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
У пункті 110 рішення Європейського суду з прав людини від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» (Vastberga taxi Aktiebolag and Vulic v. Sweden № 36985/97) Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління».
Колегія суддів звертає увагу на те, що застосування штрафних санкцій (шляхом прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень) порушує право позивача мирно володіти своїм майном, визначення якого міститься у Першому Протоколі до Конвенції про захист прав і основоположних свобод людини від 20.03.1952 (далі - Протокол 1 до Конвенції), яка є частиною національного законодавства України згідно із статтею 9 Конституції України.
Отже, контролюючим органом безпідставно застосовано до позивача фінансові санкції оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, відтак, таке підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Решта доводів та заперечень скаржника, висновків суду по суті позовних вимог не спростовують. Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, зокрема у рішенні у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відображено принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).
За наведених обставин колегія суддів апеляційного суду вважає, що доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права, що відповідно до статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для залишення апеляційної скарги без задоволення, а рішення суду - без змін.
З огляду на результат апеляційного розгляду та відсутність документально підтверджених судових витрат, понесених учасниками справи у зв`язку з переглядом справи в суді апеляційної інстанції, відповідно до частини шостої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України розподіл судових витрат судом не змінюється.
Керуючись статтями 310, 315, 316, 321, 322, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
                                                 П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення.
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 13 квітня 2022 року у справі № 380/12431/21 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Л. П. Іщук 	
судді	 	І. М. Обрізко 	
 	 	Т. І. Шинкар  	
Повне судове рішення складено 20.02.2023