ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 грудня 2022 року	Львів	Справа № 140/826/22 пров. № А/857/9202/22	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі :

головуючого судді :                                                  Кухтея Р.В.,
суддів :                                                                      Носа С.П., Іщук Л.П., 

розглянувши в порядку письмового провадження у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 18 травня 2022 року (ухвалене головуючим-суддею Дмитруком В.В. в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження у м. Луцьку) у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування рішення,

                                                    в с т а н о в и в :

У січні 2022 року Фізична особа-підприємець (далі - ФОП) ОСОБА_1 звернулася в суд із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі – ГУ ДПС, контролюючий орган, відповідач), в якому просила визнати протиправним та скасувати рішення про застосування фінансових санкцій №0050310705 від 14.09.2021.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 18.05.2022 позовні вимоги були задоволені повністю.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС подало апеляційну скаргу, в якій через неправильне застосування норм матеріального та порушення норм процесуального права просить його скасувати та прийняти постанову, якою відмовити ОСОБА_1 у задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що тютюнові вироби сигарили, які зберігалися та реалізовувалися позивачем, марковані марками акцизного податку, що не відповідають продукції, тобто вважаються не маркованими, що є порушенням вимог абз.3 ч.4 ст.11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» №481/95-ВР від 19.12.1995 (далі – Закон №481/95-ВР), у зв`язку з чим було застосовано штрафну санкцію.
Позивач не скористалася правом подачі відзиву на апеляційну скаргу у встановлений судом строк.
Згідно п.3 ч.1 ст.311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження). 
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши наявні по справі матеріали та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду без змін, виходячи з наступного.
З матеріалів справи видно, що на підставі наказу №2297 від 06.08.2021 та направлень на перевірку №2312/03-20-07-05, №2314/03-20-07-05 від 06.08.2021, посадовими особами ГУ ДПС було проведено фактичну перевірку суб`єкта господарювання - ФОП ОСОБА_1 , що знаходиться за адресою : АДРЕСА_1 , з питань додержання вимог, встановлених законодавством України щодо обігу алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального.
За результатами фактичної перевірки складено акт №6381/03-20-07-05/ НОМЕР_1 від 06.08.2021 (далі - Акт), яким встановлено, серед іншого, порушення вимог абз.3 ч.4 ст.11 Закону №481/95-ВР.
У ході проведення фактичної перевірки, посадовими особами ГУ ДПС було проведено інвентаризацію наявних тютюнових виробів (сигарил) на місці здійснення реалізації, складено реєстр марок акцизного податку, якими марковані вказані тютюнові вироби (зокрема щодо кількості сигарил в пачці), на які отримувались виробником марки акцизного податку шляхом надсилання відповідних запитів, порушення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації. На момент здійснення перевірки встановлено відсутність марок на товари та невідповідність готівки на місці проведення розрахунків.
ГУ ДПС було надіслано запит до ГУ ДПС у Львівській області про надання інформації на який вид продукції та кількість сигарил, сигарет в пачці були видані описані марки акцизного податку відповідно до коду товару згідно з УКТЗЕД, опис товару згідно УКТЗЕД, а також про суму акцизного податку, сплачену виробником за вказані марки акцизного податку в розрізі кожної марки акцизного податку окремо.
Після отримання відповіді №5859/7/13-01-09-06-04 від 08.09.2021 ГУ ДПС у Львівській області, контролюючим органом встановлено, що згідно інформації ГУ ДПС у Львівській області щодо визначення виду тютюнових виробів (зокрема щодо визначення кількості сигарил в пачці), на які отримувались виробником марки акцизного податку ТВ інші видавалися для маркування сигар включаючи сигари з відрізним кінцем, сигарил (тонкі сигари) та сигарет, цигарок з тютюном, або його замінниками : сигар, включаючи сигари з відрізним кінцем та сигарил (тонкі сигари) з вмістом тютюну, код УКТЗЕД 2402100000, кількість штук в пачці 2 сигарили.
ГУ ДПС сформувало висновок про те, що тютюнові вироби сигарили, які зберігалися та реалізовувалися у вищезазначеній господарській одиниці марковані марками акцизного податку, що не відповідають продукції тобто вважаються не маркованими, що є порушенням вимог абз.3 ч.4 ст.11 Закону №481/95-ВР.
У зв`язку з цим, ГУ ДПС було прийнято рішення №0050310705 від 14.09.2021 про застосування фінансових санкцій у вигляді штрафу в розмірі 17 000,00 грн на підставі ч.2 ст.17 Закону №481/95-ВР за зберігання тютюнових виробів маркованих марками акцизного податку не встановленого зразка .
Вважаючи оспорюване рішення протиправним, ФОП ОСОБА_1 звернулася до адміністративного суду з вимогою про його скасування.
Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що визначальною умовою у спірних правовідносинах для встановлення порушення суб`єктом господарювання абз.3 ч.4 ст.11 Закон №481/95-ВР є не інформація ГУ ДПС у Львівській області стосовно того, на яку тютюнову продукцію проводилось замовлення марок акцизного податку платником акцизного податку, а відомості щодо їх фактичного використання відповідним платником акцизного податку та відповідність сум акцизного податку фактично сплаченого платником до відомостей вказаних у відповідному звіті з використання марок акцизного податку та зареєстрованої відповідної декларації зі сплати акцизного податку.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права та з дотриманням норм процесуального права, а також при повному, всебічному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, виходячи з наступного.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Відповідно до абз.3 ч.4 ст.11 Закону №481/95-ВР, алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
Згідно дефініції, наведеної у п.п.14.1.107, 14.1.109 п.14.1 ст.14 ПК України, марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів; маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, - наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою, пачку (упаковку) тютюнового виробу чи ємність (упаковку) з рідиною, що використовується в електронних сигаретах, в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.
Згідно п.226.3 ст.226 ПК України, виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюються відповідно до положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до п.226.9 ст.226 ПК України, вважаються такими, що немарковані : алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки. сигарети, цигарки та сигарили, що вироблені після 1 січня 2021 року, в яких кількість одиниць у пачці (упаковці) не відповідає кількості одиниць, зазначеній на марках акцизного податку; рідини, що використовуються в електронних сигаретах, вироблених до 1 січня 2021 року.
Постановою Кабінету Міністрів України №1251 від 27.12.2010 затверджено Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин (далі - Положення №1251).
Відповідно до п.8 Положення №1251, марки продаються суб`єктам господарювання, які відповідно до законодавства є платниками акцизного податку з алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням і рідин, що використовуються в електронних сигаретах.
Згідно п.16 Положення №1251, покупець марок веде їх облік за видами і забезпечує схоронність. У разі виявлення фактів порушення порядку ведення обліку і зберігання придбаних суб`єктом господарювання марок продавець марок має право тимчасово зупинити подальший їх продаж такому покупцю.
Відповідно до п.20 Положення №1251, маркування алкогольних напоїв вітчизняного виробництва, тютюнових виробів, тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюється виробниками зазначеної продукції.
Пунктом 226.8 ст.226 ПК України передбачено, що кожна марка акцизного податку на тютюнові вироби повинна мати окремий номер та позначення про квартал і рік випуску марки. На марку акцизного податку на сигарети, цигарки та сигарили додатково наноситься кількість штук у пачці (упаковці). Виробники та імпортери тютюнових виробів ведуть облік та звітують про використання марок акцизного податку за видами марок (ТІ «тютюн імпортний», ТВ «тютюн вітчизняний») у кількісному виразі.
З матеріалів справи вбачається, що зазначені в Акті марки акцизного податку, щодо яких відповідач подавав запит до ГУ ДПС у Львівській області, видавались ТзОВ «Марвел Інтернешнл Тобакко Груп» для маркування тютюнових виробів.
Як слідує із інформації про обсяги сплати акцизного податку, наданої Північним Міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків, виробником тютюнових виробів, описаних в Акті (ТзОВ «Марвел Інтернешнл Тобакко Груп»), були здійснені доплати за період з 01.01.2021 по 30.09.2021.
Відповідно до п.226.11 статті 226 ПК України, ввезення на митну територію України, зберігання, транспортування, прийняття на комісію з метою продажу та продаж на митній території України не маркованих в установленому порядку алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, забороняються.
Частиною першою статті 17 Закону №481/95-ВР встановлено відповідальність посадових осіб та громадян згідно з чинним законодавством за порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами.
Відповідно до абз.19 ч.2 ст.17 Закону №481/95-ВР, до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривень.
Таким чином, склад правопорушення, за яке вищенаведеною нормою передбачена відповідальність, утворює факт зберігання, транспортування чи реалізації алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку.
Рішення про стягнення штрафів, передбачених частиною другою цієї статті, приймаються податковими органами та/або органом, який видав ліцензію на право виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями і тютюновими виробами та пальним, зберігання пального, та іншими органами виконавчої влади у межах їх компетенції визначеної законами України.
Метою застосування вищевказаного штрафу є відповідальність за ухилення від сплати акцизного податку.
Верховний Суд у постанові від 28.05.2019 по справі №810/2155/16 вказав, що визначальною ознакою для висновку про наявність підстав для притягнення позивача до відповідальності, передбаченої Законом №481/95-ВР, є встановлення фактів вчинення позивачем порушень, зафіксованих у актах фактичних перевірок.
Як зазначалось вище, ГУ ДПС сформовано висновок про те, що тютюнові вироби сигарили, які зберігалися та реалізовувалися у господарській діяльності позивача, в якого здійснювалася відповідна фактична перевірка, марковані марками акцизного податку, що не відповідають продукції, тобто вважаються не маркованими.
Вказаний висновок ґрунтується на вищевказаній інформації ГУ ДПС у Львівській області щодо визначення виду тютюнових виробів. 
Колегія суддів зазначає, що у матеріалах справи відсутні докази на підтвердження того, що марки акцизного збору на описаних тютюнових виробах, які зберігалися та реалізовувалися у господарській діяльності позивача, були підробленими/фальсифікованими, пошкодженими (про наявність таких доказів в акті фактичної перевірки не зазначено) чи взагалі відсутніми.
При цьому, механізм застосування фінансових санкцій, передбачених статтею 17 Закону №481/95-ВР визначено Порядком, який затверджений постановою Кабінету Міністрів України №790 від 02.06.2003 (далі – Порядок №790), відповідно до пункту 5 якого, підставою для прийняття рішення про застосування фінансових санкцій є: акт перевірки додержання суб`єктом господарювання (у тому числі іноземним суб`єктом господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) встановлених законодавством вимог, обов`язкових для виконання під час здійснення оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, складений органом, що видав ліцензію, в якому зазначається зміст порушення і конкретні порушені норми законодавства; результати проведення органом, який видав ліцензію, іншими органами виконавчої влади в межах їх компетенції перевірок суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво), пов`язаної з виробництвом та обігом спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального.
Відповідачем в акті перевірки на підставі інформації ГУ ДПС у Львівській області щодо визначення виду тютюнових виробів (зокрема, щодо визначення кількості сигарил в пачці), на які отримані виробником марки акцизного податку «ТВ «ІНШІ», сформовано висновок про те, що тютюнові вироби - сигарили, які зберігалися та реалізовувалися у господарській одиниці позивача, який перевірявся, марковані марками акцизного податку, що не відповідають продукції, тобто вважаються не маркованими.
Разом з тим, контролюючим органом не враховано той факт, що відповідальною особою за маркування тютюнових виробів є безпосередньо виробник (імпортер) такої продукції, а не особа, яка таку продукцію реалізовує, що передбачено п.226.8 ст.226 ПК України, а тому суб`єкт, який реалізує відповідну продукцію, не може нести відповідальність за правильність маркування тютюнових виробів їх виробником (імпортером).
Колегія суддів зазначає, що визначальною умовою для встановлення порушення суб`єктом господарювання абз.3 ч.4 ст.11 Закону №481/95-ВР мала бути не інформація ГУ ДПС у Львівській області про те, на яку тютюнову продукцію проводилось замовлення марок акцизного податку платником акцизного податку, а відомості щодо фактичного використання таких марок акцизного податку відповідним платником акцизного податку та відповідності сум акцизного податку фактично сплаченого відповідним його платником до відомостей вказаних у відповідному звіті із використання марок акцизного податку та зареєстрованої відповідної декларації із сплати акцизного податку, що контролюючим органом зроблено не було.
Суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про відсутність підстав для застосування до ОСОБА_1 фінансових санкцій відсутні, оскільки контролюючим органом не надано належних та допустимих доказів на підтвердження факту зберігання та реалізації позивачем саме тих тютюнових виробів з марками акцизного податку з ознаками підробки, зокрема сигарил, (що класифікуються за кодом УКТ ЗЕД 2402100000 сигари, сигари з відрізаними кінцями та сигарили, з вмістом тютюну), які марковані марками акцизного податку «ТВ «ІНШІ».
Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які ґрунтуються на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України та ст.17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини», суди застосовують Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція) та практику Європейського Суду з прав людини (далі – ЄСПЛ) як джерела права.
Аналізуючи питання обсягу дослідження доводів скаржника та їх відображення у судових рішеннях, питання вичерпності висновків суду, судом апеляційної інстанції ґрунтується на висновках, що їх зробив ЄСПЛ у справі «Проніна проти України» (рішення від 18.07.2006). 
Зокрема, у пункті 23 рішення ЄСПЛ зазначив, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи, що і зроблено апеляційним судом переглядаючи рішення суду першої інстанції, аналізуючи відповідні доводи скаржника.
Так, у рішенні від 10.02.2010 у справі «Серявін та інші проти України» ЄСПЛ наголосив на тому, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (RuizTorija v. Spain) від 09.12.1994). Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (рішення у справі «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland) від 01.07.2003). Ще одне призначення обґрунтованого рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті. Крім того, вмотивоване рішення дає стороні можливість оскаржити його та отримати його перегляд вищестоящою інстанцією. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватись публічний контроль здійснення правосуддя (рішення у справі «Гірвісаарі проти Фінляндії» (Hirvisaari v. Finland) від 27.09.2001).
Інші зазначені в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Згідно ст.316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що оскаржуване рішення ухвалене відповідно до норм матеріального та процесуального права, а висновки суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, які не спростовані доводами апеляційної скарги, у зв`язку з чим відсутні підстави для її задоволення.
Одночасно слід зазначити, що в контексті положень п.6 ч.6 ст.12 КАС України дана справа відноситься до категорій справ незначної складності, а тому судове рішення, постановлене за результатами апеляційного перегляду в касаційному порядку оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 цього Кодексу.
Керуючись ст.ст.12, 308, 311, 315, 316, 321, 325, 328, 329 КАС України, суд,

                                                 п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 18 травня 2022 рок по справі №140/826/22 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	Р. В. Кухтей 	
судді	 	С. П. Нос 	
 	 	Л. П. Іщук