ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 січня 2023 року 
м. Київ

справа № 820/4987/16
касаційне провадження № К/9901/41567/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової  Р.Ф.,  Хохуляка В.В., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 16.05.2017 (суддя - Спірідонов М.  О.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 11.07.2017 (головуючий суддя - Рєзнікова С.  С., судді - Старостін В.  В., Бегунц А.  О.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Небозвід» до Київської об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області (правонаступником якої є Головне управління ДПС у Харківській області) про визнання неправомірними та скасування рішень та податкових повідомлень-рішень, 
У С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Небозвід» (далі - позивач, ТОВ   «Небозвід», Товариство) звернулося до відповідача - Київської об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області (далі - відповідач, Київська ОДПІ м. Харкова, контролюючий орган) із позовом, в якому просило скасувати: податкові повідомлення - рішення від 17.06.2015 №  005141304, від 01.09.2016 №  0033601700, рішення від 01.09.2016 № 0015211304, від 01.09.2016 №  0033621700.
Харківський окружний адміністративний суд постановою від 16.05.2017, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 11.07.2017, позов задовольнив у повному обсязі. 
Задовольняючи позовні вимоги, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не підтверджено належними та допустимими доказами правомірність викладених в акті перевірки висновків, покладених в основу прийняття оспорюваних рішень, а позивачем, в свою чергу, наведено аргументи та надано докази на спростування обставин, які стали підставою для їх прийняття. 
Контролюючий орган, не погодившись із висновками судів попередніх інстанцій, вважаючи судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій такими, що ухвалені внаслідок неправильного застосування норм матеріального права, подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, у якій просить постанову Харківського окружного адміністративного суду від 16.05.2017 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 11.07.2017 скасувати та постановити нове рішення, яким відмовити позивачу у задоволенні його вимог у повному обсязі.
В обґрунтування касаційної скарги скаржник посилався на те, що судами попередніх інстанцій не надано належної правової оцінки наявним у справі доказам та обставинам, що стосуються використання позивачем праці найманої особи без належного оформлення трудових відносин, зокрема, тому, що факт вказаного правопорушення підтверджується особистими письмовими поясненнями громадянки ОСОБА_1 , а також листом ГУ Держпраці в Харківській області від 17.05.2016 № 92, згідно яких остання мала трудові відносини з ТОВ «Небозвід» та у період з 01.07.2015 по 15.04.2016 надавала консультаційні послуги лікаря-гінеколога за договором від 01.07.2015.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 10.08.2017 відкрив касаційне провадження у справі, витребував матеріали справи із суду першої інстанції, а також  задовольнив клопотання Київської ОДПІ м. Харкова про відстрочення сплати судового збору до ухвалення судового рішення по суті. 
Позивач, скориставшись своїм процесуальним правом, надав до суду заперечення на касаційну скаргу, в яких зазначає, що вважає касаційну скаргу безпідставною, натомість рішення судів першої та апеляційної інстанцій такими, що ухвалені у повній відповідності до вимог чинного законодавства України, враховуючі всі фактичні обставини справи, відтак просить касаційну скаргу Київської ОДПІ м.   Харкова залишити без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін. 
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 10.01.2023 прийняв касаційну скаргу Київської ОДПІ м.   Харкова до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 11.01.2023.
У відповідності до положень частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України у справі здійснено заміну Київської ОДПІ м.   Харкова її процесуальним правонаступником - Головним управлінням ДПС у Харківській області.
Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів виходить з такого.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що Київською ОДПІ м. Харкова було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Небозвід» з питання оформлення належним чином трудових відносин з найманими особами та своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.04.2013 по 31.03.2016.
Результати перевірки оформлені актом від 01.06.2016 № 1394/20-31-13-04-08/31060557 (далі - акт перевірки), в якому викладено порушення ТОВ   «Небозвід» підпункту «а» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України (далі - ПК України), а саме: невідображення сум доходу, отриманого громадянкою ОСОБА_1 за договором від 01.07.2015, у податкових розрахунках сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку за період 3 квартал 2015 року - 1 квартал 2016 року; підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 та пункту 167.1 статті 167 ПК України, а саме: неутримання податку на доходи фізичних осіб за період з 01.07.2015 по 31.03.2016; пунктів 1, 5, 7 статті 8, пункту 1 статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме: заниження сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.07.2015 по 31.03.2016. 
Висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства ґрунтуються на поясненнях громадянки ОСОБА_1 та листі Державної служби України з питань праці ГУ Держпраці у Харківській області від 17.05.2016 № 92, відповідно до змісту яких громадянка ОСОБА_1 у період з 01.07.2015 по 15.04.2016 надавала консультаційні послуги лікаря-гінеколога у медичному центрі ТОВ «Небозвід» за договором від 01.07.2015, неофіційно отримувала заробітну плату у готівковій формі частинами у кінці кожного наступного місяця, натомість ТОВ «Небозвід», як податковий агент, ухилився від оподаткування виплаченої найманим особам винагороди, а також занизив суму єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування. 
На підставі вказаного акту перевірки Київською ОДПІ м. Харкова17.06.2016 були прийняті податкові повідомлення-рішення: № 005141304 про нарахування Товариству штрафної санкції з податку на доходи фізичних осіб у сумі 510,00 грн; № 0015191304 про нарахування Товариству 14566,44 грн податкового зобов`язання, 10092,33 грн штрафної санкції та 1 340,25 грн пені з податку на доходи фізичних осіб, а також рішення № 0015211304 про нарахування штрафної санкції у сумі 12150,50 грн з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування. 
За наслідками процедури адміністративного врегулювання спору, передбаченої статтею 56 ПК України, рішенням ГУ ДФС у Харківській області від 28.07.2016 № 4360/10/20-40-10-01-14 було скасовано рішення від 17.06.2016 № 0015211304 про нарахування штрафної санкції у сумі 12150,50 грн з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, зобов`язано Київську ОДПІ м. Харкова винести нове рішення про застосування штрафних санкцій. Податкове повідомлення-рішення № 005141304 від 17.06.2016 про нарахування штрафної санкції у розмірі 510,00 грн. залишено без змін.
Рішенням ГУ ДФС у Харківській області від 29.07.2016 № 4370/10/20-40-10-01-14 скасовано податкове повідомлення-рішення від 17.06.2016 № 0015191304, яким підприємству нараховано 14566,44 грн податкового зобов`язання, 10092,33 грн штрафної санкції та 1340,25 грн пені з податку на доходи фізичних осіб в частині нарахування 519,23 грн пені.
У подальшому Київською ОДПІ м. Харкова прийнято оскаржувані податкове повідомлення-рішення від 01.09.2016 № 0033601700 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі основного платежу 14566,44 грн, штрафної санкції 10092,22 грн, пені 821,02 грн; рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 01.09.2016: № 0015211304 - у розмірі 12150,55 грн; № 0033621700 - у розмірі 2 673,03 грн.
Позивач, вважаючи вищевказані рішення протиправними, звернувся до суду із цим позовом.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з пунктом 75.1 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до підпункту 75.1.2. пункту 75 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.
Відповідно до підпункту 78.1.13 пункту 78.1. статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється у разі отримання інформацій про ухилення податковим агентом від оподаткування виплаченої (нарахованої) найманим особам (у тому числі без документального оформлення) заробітної плати, пасивних доходів, додаткових благ, інших виплат та відшкодувань, що підлягають оподаткуванню, у тому числі внаслідок не укладення платником податків трудових договорів із найманими особами згідно із законом, а також здійснення особою господарської діяльності без державної реєстрації. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали підставою проведення такої перевірки.
Згідно із пунктом 78.7 статті 78 ПК України перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної позапланової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу. 
За змістом підпунктів 83.1.1 пункту 83.1 статті 83 ПК України для посадових осіб органів державної податкової служби під час проведення перевірок підставами для висновків є зокрема документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки; судові рішення; інші матеріали, отримані в порядку і у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за одержанням яких покладено на контролюючі органи.  
Відповідно до пункту 85. 4 статті 85 ПК України при проведенні перевірок посадові особи органу державної податкової служби мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів (обов`язкових платежів), порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби. 
Порядок оформлення результатів перевірок регулюється наказом Міністерства фінансів України № 727 від 20.08.2015 (далі - Порядок № 727). 
Пункт 1 розділу І Порядку засвідчує, що його розроблено відповідно до вимог ПК України та Митного кодексу України для застосування посадовими особами контролюючих органів при оформленні результатів документальних перевірок платників податків - юридичних осіб, їх відокремлених підрозділів, постійних представництв та представництв нерезидентів (далі - платники податків) дотримання законодавства з питань державної митної справи, про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до пункту 5 розділу ІІ Порядку № 727 факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складення яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у томі числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів. 
Згідно з підпунктом 2 пункту 4 розділу ІІІ Порядку № 727 у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно, зокрема, викласти зміст порушень (у разі їх встановлення), в тому числі щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, виконання законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення.
Як зазначалося вище, підставою для прийняття відповідачем оскаржуваних рішень став висновок посадових осіб контролюючого органу про використання позивачем праці фізичної особи - громадянки ОСОБА_1 без оформлення з нею трудового договору, зі щомісячною виплатою їй відповідних сум доходів у вигляді заробітної плати, які не були оподатковані відповідно до норм податкового законодавства України. При цьому, висновок ґрунтувався на особистих поясненнях громадянки ОСОБА_1 щодо її взаємовідносин із ТОВ «Небозвід» та листі Державної служби України з питань праці ГУ Держпраці у Харківській області від 17.05.2016 № 92, в якому зазначалося, що у період з 01.07. 2015 по 15.04.2016 включно ОСОБА_1 перебувала у трудових відносинах із ТОВ «Небозвід» в частині надання консультаційних послуг лікаря-гінеколога у його у медичному центрі.
Суди першої та апеляційної інстанції дійшли обґрунтованого висновку, що пояснення громадянки ОСОБА_1 , відібрані у неї в ході перевірки, не є належними доказами в розумінні пункту 5 Розділу ІІІ Порядку №   727, на підставі яких контролюючий орган повинен був зробити висновок про порушення позивачем податкового законодавства. 
Зокрема, суди попередніх інстанцій обґрунтовано виходили з того, що не може бути підставою для висновку інформація, викладена у листі Державної служби України з питань праці ГУ Держпраці у Харківській області від 17.05.2016 № 92, оскільки характер відносин ТОВ «Небозвід» та громадянки ОСОБА_1 був предметом дослідження у справі № 820/3227/16 за позовом ТОВ «Небозвід» до Головного Управління Держпраці у Харківській області про визнання протиправними та скасування припису та постанови, за результатами розгляду якої Харківським окружним адміністративним судом прийнято постанову від 06.02.2017 про задоволення позову Товариства. Постанова набрала законної сили 04.04.2017. 
Вказаним судовим рішенням встановлено, зокрема, що між ТОВ «Небозвід» та зазначеною громадянкою було укладено договір про надання послуг від 01.07.2015, який підписано нею особисто. Предметом даного договору є зобов`язання ОСОБА_1 (виконавця) надавати медичні послуги лікаря акушера-гінеколога по мірі необхідності оформлення висновків пацієнтам ТОВ «Небозвід» (замовника). Відповідно до пункту 3.1 договору, вартість всіх послуг визначається за домовленістю сторін і відображається в акті прийому-передачі наданих послуг. У зазначеному договорі не зафіксовано особистий графік прийому роботи ОСОБА_1 , а відповідно до пункту 5.1 договору виконавець приступає до надання послуг на підставі заявки замовника, тобто передбачена періодичність надання послуг виконавцем, без фіксації конкретного графіку роботи з погодинною організацією праці, з обліком робочого часу та необхідністю дотримання виконавцем певного трудового розпорядку. При цьому, оплата наданих послуг відповідно до пункту 4.2. договору проводилася саме по факту наданих конкретних послуг за актом прийому-передачі послуг, а не за процес виконання трудових обов`язків. Сам факт укладення між ТОВ «Небозвід» та ОСОБА_1 цивільно-правового договору не дає достатніх підстав для висновку про порушення підприємцем вимог трудового законодавства. 
З огляду на вимоги частини першої статті 72 КАС України, відповідно до яких обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або  господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини, колегія суддів погоджується із висновком судів першої та апеляційної інстанції щодо необхідності врахування обставин, встановлених постановою Харківського окружного адміністративного суду від 06.02.2017 у справі №820/3227/16.
Відповідно до частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Висновки контролюючого органу щодо недотримання позивачем вимог податкового законодавства ґрунтуються виключно на поясненні працівника, а також на доказах, що були спростовані в ході судового розгляду. Жодних інших доказів, які б беззаперечно підтверджували факт перебування громадянки ОСОБА_1 у трудових відносинах з ТОВ «Небозвід», відповідачем не надано.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про непідтвердження обставин й фактів, наведених в акті документальної позапланової перевірки позивача, та, як наслідок, наявність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення від 01.09.2016 №   0033601700 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі основного платежу 14 566,44 грн, штрафної санкції 10  092,22   грн, пені 821,02 грн.
Також обґрунтованим є висновок судів попередніх інстанцій про неправомірність рішень від 01.09.2016 № 0015211304 про застосування штрафних санкцій по єдиному внеску у розмірі 12150,55 грн та № 0033621700 про застосування штрафних санкцій по єдиному внеску у розмірі 2673,03 грн, оскільки висновки контролюючого органу про факт виплати необлікованих сум доходів у вигляді заробітної плати та, відповідно, заниження бази оподаткування податком (збором) і бази нарахування єдиного внеску, не підтвердився.
За змістом частини четвертої статті 9 КАС України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень, з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів. 
Згідно зі статтею 242 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. 
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Перевіривши доводи касаційної скарги, перевіривши матеріали справи та здійснивши системний аналіз долучених до справи доказів, проаналізувавши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм законодавства, колегія суддів вважає, що рішення судів попередніх інстанцій повною мірою відповідають вимогам законності та обґрунтованості, а доводи касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, що були раніше зазначені у запереченнях на позовну заяву та в апеляційній скарзі, і з урахуванням яких суди попередніх інстанцій вже надавали правову оцінку встановленим у справі обставинам.
Таким чином, вирішуючи спір, суди попередніх інстанцій правильно застосували норми матеріального права, та не допустили порушень норм процесуального права, внаслідок чого касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а ухвалені судами рішення - без змін. 
Враховуючи те, що Вищий адміністративний суд України ухвалою від 10.08.2017 року відстрочив Київській ОДПІ сплату судового збору в сумі 2067,00 грн за подання касаційної скарги в цій справі до ухвалення судового рішення по суті, несплачена сума судового збору підлягає стягненню.
Керуючись ч.1 ст. 52, пунктом 1 частини першої статті 349, статтею 350, частинами 1, 5 статті 355, статтями 356, 359, Суд -

ПОСТАНОВИВ:
 
Замінити Київську об`єднану державну податкову інспекцію міста  Харкова ГУ ДФС у Харківській області її процесуальним правонаступником - Головним управлінням ДПС у Харківській області.
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області залишити без задоволення, а постанову Харківського окружного адміністративного суду від 16.05.2017 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 11.07.2017 залишити без змін. 
Стягнути з Головного управління ДПС у Харківській області (61057, м. Харків, вул. Пушкіна, 46, код   ЄДРПОУ ВП: 43983495) судовий збір за подання касаційної скарги в розмірі 2067,00 грн (дві тисячі шістдесят сім грн).
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова   В.В. Хохуляк