ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 лютого 2023 р.	Справа № 480/3971/19	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Мельнікової Л.В.,
Суддів: Курило Л.В. ,  Бегунца А.О. ,
за участю секретаря судового засідання Машури А.І.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду у місті Харкові справу за апеляційною скаргою Середино-Будського дочірнього агролісогосподарського підприємства «Середино-Будськийагролісгосп» на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 31 травня 2021 року по справі за позовом Середино-Будського дочірнього агролісогосподарського підприємства «Середино-Будський агролісгосп» до Головного управління ДПС у Сумській області про скасування податкових повідомлень-рішень, -
В с т а н о в и в:

03.10.2019 року позивач Середино-Будське дочірнє агролісогосподарське підприємство «Середино-Будськийагролісгосп» (далі - ДП «Середино-Будськийагролісгосп», підприємство) звернувся до суду з позовом, яким просить скасувати  податкові повідомлення-рішення відповідача ГУ ДФС у Сумській області (правонаступником якого є ГУ ДПС у Сумській області, утворене на правах відокремленого підрозділу ДПС України, далі – ГУ ДПС у Сумській області) від 09.07.2019 року за №№:
- 0003171401, яким підприємству на підставі Акту перевірки № 640/18-28-14-01/14027095/49  від 10.06.2019 року (далі - Акт перевірки) за встановлені порушення п.п. 266.5.1, п. 266.5 ст. 266 Податкового кодексу України (далі – ПК України), з урахуванням вимог п.п. 266.7.5, п. 266.7 ст. 266 ПК України, збільшено суму грошового зобов`язання за платежем – податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплаченого юридичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості, на суму: 5.881,44 грн – за податковим зобов`язанням, 1.470,36 грн – за штрафними санкціями (т. 1, а.с. 13);
- 0003181401, яким підприємству на підставі Акту перевірки, за встановлені порушення ст. 11-1 Закону України від 21.09.2006 року № 185-V «Про управління об`єктами державної власності» (далі – Закон № 185-V) та п. 1 постанови Кабінету Міністрів України від 23.02.2011 року № 138 «Про затвердження Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями», п. 2 Порядку відрахування до обласного бюджету частини чистого прибутку (доходу) підприємствами, що засновані на майні спільної власності територіальних громад сіл, селищ, міст Сумської області, затвердженого рішенням Сумської обласної ради від 27.07.2012 року, збільшеного суму грошового зобов`язання за платежем – частина чистого прибутку комунальних унітарних підприємств, що вилучаються до бюджету (району або міста республіки (в АРК) та обласного значення), на 260.265 грн за податковим зобов`язанням (т. 1, а.с. 15)
- 0003191401, яким підприємству на підставі Акту перевірки за встановлені порушення п.п. 134.1.1. п. 134.1 ст. 134 ПК України, збільшено суму грошового зобов`язання за платежем – податок на прибуток підприємств та фінансових установ комунальної власності на суму: 380.876 грн – за податковим зобов`язанням, 95.219 грн – за штрафними санкціями (т. 1, а.с. 17);
- 0003201401, яким підприємству на підставі Акту перевірки за встановлені порушення п.п. 266.5.1, п. 266.5 ст. 266 ПК України, з урахуванням вимог п.п. 266.7.5, п. 266.7 ст. 266 ПК України, збільшено суму грошового зобов`язання за платежем – податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплаченого юридичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості, на суму: 5.222,64 грн – за податковим зобов`язанням, 1.305,66 грн – за штрафними санкціями (т. 1, а.с. 13).
В обґрунтування позовних вимог ДП «Середино-Будськийагролісгосп» зазначив, що контролюючий орган дійшло хибних висновків щодо нереальності господарських операцій між підприємством та його контрагентами:ТОВ «Кроно Агролес» щодо придбаних послуг з оренди вантажного автомобіля, та послуг з перевезення лісопродукції; ФОП ОСОБА_1 щодо придбання послуг з оренди автомобіля; ФОП ОСОБА_2 щодо придбання послуг з лісозаготівлі;ФОП ОСОБА_3 щодо придбання послуг оренди автомобіля та послуг з технічного обслуговування транспортних засобів.
Позивач зазначив, що предметом договору оренди з ФОП ОСОБА_1 у період до 01.11.2018 року, та з ТОВ «Кроно Агролес» у період з 01.11.2018 року був автомобіль «УРАЛ» модель 557, державний номер НОМЕР_1 , власником якого є ОСОБА_4 , який в свою чергу відповідно до довіреності від 26.01.2011 року надав право ОСОБА_1 розпоряджатись вказаним автомобілем з правом відчуження, включаючи передачу автомобіля в оренду. Відповідно до прав наданих довіреністю від 26.01.2011 року, ОСОБА_1 , як фізична особа-підприємець, уклав договір оренди автомобіля №1 від 20.04.2018 року про передачу в оренду автомобіля Урал д.н.з. НОМЕР_1 ДП «Середино-Будьськийагролісгосп» та №31/10/18 від 31.10.2018 року про передачу в оренду автомобіля Урал д.н.з. НОМЕР_1 ТОВ “Кроно Агролес” з правом останнього передати вказаний автомобіль в суборенду. Крім того, ФОП ОСОБА_1 передав в оренду ТОВ “Кроно Агролес” відповідно до договору оренди № 01/11/18 від 01.11.2018 року і власний автомобіль марки «УРАЛ» д.н.з. НОМЕР_2 . Однак, дані обставини відповідачем не було взято до уваги, що і привело до хибних висновків.
Також позивач зазначив, що висновок контролюючого органу з приводу того, що у ФОП ОСОБА_2 був відсутній трактор, а тому він не міг надавати послуги з трелювання також є хибним, оскільки, 01.11.2016 року між ФОП ОСОБА_5 та ФОП ОСОБА_2 було укладено договір оренди трактору МТЗ 80 д.н.з. НОМЕР_3 з правом використання його в господарській діяльності. Станом на 2018 рік вказаний договір оренди був чинний. При цьому твердження контролюючого органу про те, що начебто послуги з лісозаготівлі ФОП ОСОБА_6 в об`ємах вказаних у первинних бухгалтерських документах неможливо було надати, ґрунтується виключно на припущеннях і не містить жодної доказової бази взагалі.
Щодо здійснення господарських операцій з ФОП ОСОБА_3 , позивач вказав, що згідно ухвали Зарічного районного суду м Суми від 11.06.2018 року в рамках кримінального провадження № 12018200000000106 від 18.05.2018 року на підприємстві вилучено усі документи щодо укладених угод, проведених фінансово-господарських операцій з оренди транспортного засобу та надання послуг технічного обслуговування транспортних засобів з ФОП ОСОБА_3 . Про цей факт є посилання в Акті перевірки і вказує на ту обставину, що перевіряючим було добре відомо про цю обставину. Станом на час проведення перевірки, вилучені документи повернуті не були, а отже фактично перевіряючі зробили висновок про нереальність операцій виключно на підставі припущень.
Також, позивач зазначив, що посилання на те, що автомобіль, який є предметом оренди, не належить ФОП ОСОБА_3 , не може слугувати підставою для нереальності операцій так як у ОСОБА_3 була в наявності довіреність від власника автомобіля на право здавання в оренду. Аналогічна ситуація склалась і з технічним обслуговуванням автомобілів - висновок про нереальність операцій зроблено без вивчення усіх первинних бухгалтерських документів, частина яких була вилучена згідно ухвали слідчого судді.
Крім того, позивач вказав, що згідно з п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України (далі – ПК України) об`єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III «Податок на прибуток підприємств» ПК України. Розділом III цього Кодексу в редакції, чинній з 01.01.2015 року, не передбачено різниць для коригування фінансового результату дооподаткування, що виникають за операціями не пов`язаними з господарською діяльністю.
Також, позивач зазначив, що податківці прийшли до хибного висновку в частині необхідності нотаріального посвідчення договорів оренди транспортного засобу, що укладались між ФОП ОСОБА_1 та ТОВ «Кроно Агролес», між ФОП ОСОБА_1 та ДП «Середино-Будськийагролісгосп», між ФОП ОСОБА_5 та ФОП ОСОБА_2 , оскільки вимога щодо нотаріального посвідчення таких договорів не діє у випадку, коли підприємство бере в оренду автомобіль у фізичної особи-підприємця чи, навпаки, коли передає в оренду автомобіль ФОП, оскільки при оренді автотранспорту у ФОП обидві сторони угоди виступатимуть суб`єктами господарювання. Тому договір з таким орендарем, у відповідності до ч. 4 ст.639 Цивільного кодексу України нотаріально посвідчується тільки за бажанням сторін.
Заперечуючи вимоги адміністративного позову, відповідач вказує, що в порушення пп. 134.1.1 п. 134.1 ст.134 ПК України ДП «Середино-Будськийагролісгосп» було занижено фінансовий результат до оподаткування за рахунок завищення собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) у зв`язку з не встановленням реальності здійснення господарських операцій з такими контрагентами позивача як, ФОП ОСОБА_1 на суму 292000грн., з ТОВ «Кроно Агролес» на 141830 грн., з ФОП ОСОБА_2 на суму 931592 грн., з ФОП ОСОБА_7 на суму 694900грн. ДП «Середино-Будськийагролісгосп» здійснювалась господарська операція з придбання послуг оренди вантажного автомобіля у ФОП ОСОБА_1 на суму 292000 грн. Водночас, відповідно інформації, наданої Регіональним сервісним центром МВС У Сумській області, власником орендованого автомобіля УРАЛ модель 557, державний номер НОМЕР_1 є ОСОБА_4 , адреса власника Чернігівська область, Сосницький район, с.Авдіївка, вул.Гоголя. Тобто, право власності на автомобіль УРАЛ модель 557, державний номер НОМЕР_1 . який передано ОСОБА_1 в оренду, йому не належить.
Також, відповідач зазначив, що ході перевірки ДП «Середино-Будськийагролісгосп» довіреність від 26.01.2011 року, копія якої була надана до заперечень, не надавалася. В договорі про надання послуг оренди вантажного автомобіля ФОП ОСОБА_1 , на адресу ДП «Середино-Будськийагролісгосп», відсутня будь-яка інформація про право власності на автомобіль та право розпоряджатися їм за довіреністю. Крім цього відсутнє будь-яке підтвердження передачі свідоцтва про реєстрацію автомобіля (технічний паспорт).В даній довіреності від 26.01.2011 року чітко зазначено, що представникам ОСОБА_1 та ОСОБА_8 надається право укладати саме від імені ОСОБА_4 договори цивільно-правового характеру щодо розпорядження та користування автомобілем. А відповідно до наданого до перевірки договору оренди №1 від 20.04.2018 року ДП «Середино-Будськийагролісгосп» заключає договір не з фізичною особою ОСОБА_1 , який уповноважений укладати від імені ОСОБА_4 договори цивільно- правового характеру, а з ФОП ОСОБА_1 (крім цього на дату посвідчення довіреності ОСОБА_1 ще не був зареєстрований як фізична особа підприємець).
Щодо здійснення господарських операцій з придбання послуг у ТОВ «Кроно Агролес» на суму 141830 грн., відповідач вказав, що результати аналізу даних інформаційних систем ДФС України свідчать, що здійснених операцій з надання ТОВ «Кроно-Агролес» послуг оренди, мехвигрузки, погрузкилісопродукції, перевезення лісопродукції оформлялись документально, а фактично надавались іншими особами. Зазначив, що ФОП ОСОБА_1 не мав права від свого імені укладати договори оренди автомобіля, який належить ОСОБА_4 , ТОВ «Кроно-Агролес» не відображало у поданій звітності нарахування доходу на користь ФОП ОСОБА_1 від надання послуг оренди вантажного автомобілю, послуги з перевезення лісопродукції виконувались водієм ОСОБА_9 , відомості про нарахування заробітної плати якому за спірний період здійснено ФОП ОСОБА_10 . Тобто, ДП «Середино-Будськийагролісгосп» отримано від ТОВ «Кроно Агролес» паперові носії за формою первинних документів, в яких наведені відомості, що не відповідають фактичним (реальним) обставинам справи, оскільки вони складені на підставі господарських операцій, які неможливо було здійснити та відповідно не можуть бути підставою для відображення в бухгалтерському та податковому обліку.
Щодо здійснення господарських операцій з придбання послуг лісозаготівлі та трелювання лісо продукції у ФОП ОСОБА_2 , відповідач вказав, що результати аналізу інформації свідчать про те, що здійснені операції з надання ФОП ОСОБА_2 послуг лісозаготівлі та трелювання лісо продукції оформлялись документально, а фактично надавались іншими особами, оскільки за даними розрахунків, наведену в актах кількість заготовленої деревини бригадою в кількості 2 осіб, заготовити неможливо, а для надання послуг трелювання не підтверджена інформація про наявність власного транспорту. Інформація про залучення інших осіб для виконання робіт та виплату їм доходу. ФОП ОСОБА_11 в органи ДФС не надана. Крім того, нарахування та виплата доходу ФОП ОСОБА_2 на користь ФОП ОСОБА_5 не відображено. Таким чином, ДП «Середино-Будськийагролісгосп» отримано від ФОП ОСОБА_2 паперові носії за формою первинних документів, в яких наведені відомості, що не відповідають фактичним (реальним) обставинам справи, оскільки вони складені на підставі господарських операцій, які неможливо було здійснити та відповідно не можуть бути підставою для відображення в бухгалтерському та податковому обліку.
Щодо здійснення господарських операцій з придбання послуг оренди автотранспорту та послугу ФОП ОСОБА_3 на загальну суму 694900 грн., відповідач вказав, що ДП «Середино-Будськийагролісгосп» з ФОП ОСОБА_3 оформлено договір оренди транспортного засобу № 3 від 01.06.2017 року про оренду автомобіля марки ЗИЛ - ММЗ 554М, рік випуску 1990, шасі (рама) НОМЕР_4 , реєстраційний номер НОМЕР_5 , колір синій. Згідно даних Регіонального сервісного центру МВС у Сумській області власником автомобіля: державний номер НОМЕР_5 є ОСОБА_12 (рнокпп НОМЕР_6 ), за кодом якого згідно відкритих баз даних (Портал державних послуг) Державного реєстру МВС зареєстровані транспортні засоби не значаться за таким. Тобто, право власності на автомобіль, який передано в оренду, ФОП ОСОБА_3 не належить. Крім цього, в договорі нічого не зазначено, що ОСОБА_3 , надаючи в оренди автомобіль, діє на підставі довіреності. Таким чином, складені акти про надання ФОП ОСОБА_3 послуг оренди вантажного автомобіля ЗИЛ-ММЗ 554М реєстраційний номер НОМЕР_5 . не можуть підтверджувати реальність здійснення господарських операцій. Крім того, надання послуг з технічного обслуговування транспортних засобів здійснювалось згідно договору № 4 від 01.06.2017 року  про надання послуг. Згідно Додатку №2 до договору №4 від 01.06.2017 року в перелік автотранспорту включено автомобілі, трактори які наявні в ДП «Середино-Будськийагролісгосп» в кількості 14 одиниць. Одночасно в даний період ДП «Середино-Будськийагролісгосп» укладались угоди з ФОП ОСОБА_13 , яким надавались послуги з ремонту і обслуговування автомобілів. Згідно наданих копій документів отримано послуг на суму 693600 грн. Таким чином, складені акти про надання ФОП ОСОБА_3 , послуг з технічного обслуговування транспортних засобів, не можуть підтверджувати реальність здійснення господарських операцій.
Ухвалою Сумського окружного адміністративного суду від 20.02.2020 року закрито провадження у справі в частині вимог позивача про скасування податкових повідомлень-рішень ГУ ДПС у Сумській області від 09.07.2019 року № 0003171401 та від 09.07.2019 року № 0003201401.
Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 31.05.2021 року у задоволенні адміністративного позову ДП «Середино-Будськийагролісгосп» відмовлено.
Висновок суду вмотивований тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення відповідача від 09.07.2019 року: № 0003191401 та № 0003181401 відповідають критеріям правомірності, визначених в ч. 2 ст. 2 КАС України, а тому не має підстав для їх скасування.
Не погоджуючись із судовим рішенням, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, в апеляційній скарзі позивач ДП «Середино-Будськийагролісгосп», просить скасувати судове рішення Сумського окружного адміністративного суду від 11.06.2021 року і ухвалити нове судове рішення, яким задовольнити адміністративний позов підприємства у повному обсязі.
Доводи, якими позивач обґрунтовує вимоги апеляційної скарги, по суті, аналогічні доводам, викладеним ним у позові.
У відзиві на апеляційну скаргу відповідач просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції, - без змін. 
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судове рішення в межах доводів і вимог апеляційної скарги та перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, а судове рішення на підставі ст. 316 КАС України слід залишити без змін, з наступних підстав.
Судом встановлено, що контролюючим органом період з 23.04.2019 року по 24.05.2019 року проведено документальну планову виїзну перевірку ДП «Середино-Будськийагролісгосп» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 року по 31.12.2018 року та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 року по 31.12.2018 року, за результатами якої складено акт про результати планову виїзну перевірку від 10.06.2019 року № 640/18- 28-14-01/14027095/49 (т.1, а.с.29-172).
За висновками фахівців ГУ ДПС у Сумській області, крім інших, в діяльності підприємства, за перевіряє мий період, встановлено наступні порушення:
- п. 44.2 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, п. 7 П(С)БО 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року № 290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 року за № 860/4153, п. 6 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року № 318. зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 року за № 27/4248, ст. 1, ст. 4, ст. 9 Закону України від 16.07.1999 року № 996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996-ХІV), п.п. 1.2 п. 1, п.п. 2.1, п.п. 2.4, п.п. 2.15, п.п. 2.16 п. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 року за № 168/704, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 380.876 гри., у тому числі за 2016 рік в сумі 3.697 грн., за 2017 рік в сумі 68.543 грн., за 1 кв. 2018 року у сумі18.846 грн., за півріччя 2018 року у сумі 83.052 грн., за 3 квартали 2018 року у сумі 98.892 грн., за 2018 рік в сумі 308.637 грн.;
- ст. 11-1 Закону № 185-V, із змінами та доповненнями, та п. 1 Постанови Кабінету Міністрів України від 23.02.2011 року № 138, п. 2 Порядку відрахування до обласного бюджету частини чистого прибутку (доходу) підприємствами, що засновані на майні спільної власності територіальних громад сіл, селищ, міст Сумської області, затвердженого рішенням Сумської обласної Ради шостого скликання від 27.07.2012 року, в результаті чого встановлено заниження частини чистого прибутку (доходу) за період з 01.01.2016 року по 31.12.2018 року у сумі 260.265 грн., в т. ч. по періодах: за 2016 рік на суму 2.526 грн., за 1 пів. 2017 року на суму 6.679 грн., за 3-й кв. 2017 року на суму 20036 грн., за 2017 року на суму 46837 грн., за І кв. 2018 року на суму 12878 грн., за І півр. 2018 року на суму 56.752 грн., за 3- й кв. 2018 року на суму 67.576 грн., за 2018 року на суму 210.902 грн.
Будучі незгодним з висновками, викладеними у Акті перевірки, до ГУ ДПС у Сумській області підприємством подані заперечення від 24.06.2019 року на акт перевірки (т. 1, а.с.173-179), за результатами розгляду яких, позивачу надано відповідь згідно з якою  висновок акту перевірки є таким, що відповідає фактичним обставинам, складеним у відповідності до норм податкового законодавства та є правомірним, висновок акту залишено без змін (т. 1, а.с.180-191).
За результатами розгляду заперечень на Акт перевірки і на підставі висновків, викладених в Акті перевірки відповідачем 09.07.2019 року прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, - №0003181401 та № 0003191401.
Підставою для нарахування грошових зобов`язань ДП «Середино-Будськийагролісгосп» слугували висновки податкового органу, зазначені в акті перевірки, про встановлення (т. 4, а.с.173-174):
1. Заниження позивачем фінансового результату до оподаткування за рахунок:
1) заниження інших операційних доходів внаслідок неврахування доходу від реалізації металобрухту в 2016року на суму 20.540 гри., що відображено в бух обліку Дт 746 Кт 791 (с.10 акта перевірки), у зв`язку з чим занижено податок на прибуток на суму 3.697грн.;
2) заниження інших операційних доходів внаслідок неврахування до складу доходів коштів, отриманих від ІНФОРМАЦІЯ_1 в якості відшкодування середнього заробітку працівникам підприємства за участь у військових зборах (нарахована і виплачена заробітна плата працівникам підприємства, які проходять службу в Збройних силах України) на суму 31.702 грн., в т. ч. за 2017рік на суму 3.292грн., 4 кв. 2018року на суму 28.410грн., що відображено в бух обліку Дт 311 Кт 484, дт 484 Кт 791 (с.10-11 акта перевірки), у зв`язку з чим занижено податок на прибуток на суму 5706грн.;
3) завищення фінансових витрат внаслідок включення сум по нарахуванню та сплаті авансових внесків з податку на прибуток на суму 3.416грн. (с.12-13 акта перевірки), у зв`язку з чим занижено податок на прибуток на суму 615грн.;
4) завищення витрат собівартості реалізованої продукції у зв`язку із не встановленням реальності здійснення господарських операцій з наступними контрагентами:
ТОВ «Кроно Агро лес» на суму 141.830 грн., у т.ч. - на підставі договору оренди автомобіля № 18 від 01.11.2018 року, у зв`язку з чим занижено податок на прибуток на суму 10.800грн.; - на підставі договору надання послуг автотранспортом та механізмами № 17 від 01.11.2018 року, у зв`язку з чим занижено податок на прибуток на суму 14.726,40грн.; - ФОП ОСОБА_1 на суму 292.000 грн. на підставі договору оренди автомобіля № 1 від 20.04.2018 року, у зв`язку з чим занижено податок на прибуток на суму 52.560грн.; - ФОП ОСОБА_2 на суму 931.592 грн. на підставі договору на виконання робіт № 16 від 01.10.2018 року, у зв`язку з чим занижено податок на прибуток на суму 167.687грн.;- ФОП ОСОБА_3 на суму 694.900 грн., у т.ч.: - на підставі договору оренди транспортного засобу № 3 від 01.06.2017 року, у зв`язку з чим занижено податок на прибуток на суму 99.882грн.; - на підставі договору надання послуг № 4 від 01.06.017 року, у зв`язку з чим занижено податок на прибуток на суму 25.200грн.
Вказані порушення стали підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення № 0003191401 (т. 1, а.с. 17-18), яким ДП «Середино-Будськийагролісгосп» збільшено суму основного грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств та фінансових установ комунальної власності у розмірі 380.876грн.
2. Заниження частини чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями у зв`язку з встановленням заниження фінансового результату до оподаткування, внаслідок:
1) не врахування доходу від реалізації металобрухту в 2016 року на суму 20.540 грн., у зв`язку з чим занижено частина чистого прибутку у розмірі 2.526грн.;
2) не врахування до складу доходів коштів, отриманих від ІНФОРМАЦІЯ_1 в якості відшкодування середнього заробітку працівникам підприємства за участь у військових зборах (нарахована і виплачена заробітна плата працівникам підприємства, які проходять службу в Збройних силах України) за 2017 року на суму 3.292грн., 4 кв. 2018 року на суму 28.410 грн., у зв`язку з чим занижено частина чистого прибутку у розмірі 3.899 грн.;
3) безпідставного завищення фінансових витрат внаслідок включення сум по нарахуванню та сплаті авансових внесків з податку на прибуток на суму 3.416 грн., у зв`язку з чим занижено частина чистого прибутку у розмірі 420 грн.;
4) завищення витрат собівартості реалізованої продукції у зв`язку із не встановленням реальності здійснення господарських операцій з наступними контрагентами: - ТОВ «Кроно Агро лес» за 4 кв. 2018 року на суму 141.830 грн., у т.ч.: - на підставі договору оренди автомобіля № 18 від 01.11.2018 року, у зв`язку з чим занижено частина чистого прибутку у розмірі 7.380 грн.; - на підставі договору надання послуг автотранспортом та механізмами № 17 від 01.11.018 року, у зв`язку з чим занижено частина чистого прибутку у розмірі 10.065 грн.; - ФОП ОСОБА_1 за півріччя 2018 року 144.000 грн., 3 квартал 2018 року – 232.000 грн., за 2018 року на суму 292.000 грн. на підставі договору оренди автомобіля № 1 від 20.04.2018 року, у зв`язку з чим занижено частина чистого прибутку у розмірі 35.917 грн.; - ФОП ОСОБА_2 за 4 квартал 2018 року на суму 931.592 грн. на підставі договору на виконання робіт № 16 від 01.10.2018 року, у зв`язку з чим занижено частина чистого прибутку у розмірі 114.586 грн.; - ФОП ОСОБА_3 1 кв. 2017 року – 54.300 грн., півріччя – 108.600 грн., 3 кв. 2017 року – 317.400 грн., за 2017 року – 377.500 грн., 1 кв. 2018 року – 104.700 грн., півріччя 2018 року – 317.400 грн., 3, 4 квартали 2018 року – 317.400 грн., 2018 року – 317.400 грн., у т.ч.: - на підставі договору оренди транспортного засобу № 3 від 01.06.2017 року, у зв`язку з чим занижено частина чистого прибутку у розмірі 68.252 грн.; - на підставі договору надання послуг № 4 від 01.06.017 року, у зв`язку з чим занижено частина чистого прибутку у розмірі 17.220 грн.
Вказані порушення стали підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 09.07.2019 року № 0003181401 (т.1, а.с.15-16), яким ДП «Середино-Будськийагролісгосп» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем частина чистого прибутку комунальних унітарних підприємств, що вилучаються до бюджету на загальну суму 260.265 грн.
Погоджуючись із висновком суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно із п. 44.2 ст. 44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Платники податку, які відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об`єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.
Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування з податку на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Пунктом 7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід» (назва в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року № 290 (далі – Положення № 290) визначено, що до складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема: дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття тощо.
Відповідно до ч. 2 ст. 3 Закону № 996-XIV фінансова, податкова та інші види звітності, що використовують грошовий примірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи (ч. 1 ст. 9 Закону № 996-XIV).
При цьому, п. Розділу ІІІ Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 року № 73 (далі – Національне положення № 73), фінансова звітність повинна бути достовірною (правдивою). Інформація, наведена у фінансовій звітності, є достовірною (правдивою), якщо вона не містить помилок та перекручень, які здатні вплинути на рішення користувачів звітності.
Згідно зі статтею 78 Господарського кодексу України комунальне унітарне підприємство утворюється органом місцевого самоврядування на базі комунальної власності і входить до сфери його управління.
Управління майном, що є у комунальній власності, здійснюють безпосередньо територіальна громада та утворені нею органи місцевого самоврядування.
Відповідно до пункту 9 ч. 1 ст. 69 Бюджетного кодексу України комунальні унітарні підприємства та їх об`єднання повинні відраховувати до загального фонду місцевих бюджетів частину чистого прибутку (доходу) у порядку, визначеному місцевими радами або Верховною Радою АР Крим.
Згідно із ст. 11-1 Закону № 185-V державні унітарні підприємства та їх об`єднання зобов`язані спрямувати частину чистого прибутку (доходу) до Державного бюджету України у розмірі не менше 30 відсотків у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.
Установлення нормативу відрахування чистини чистого прибутку (доходу) також належить до компетенції місцевих рад (пп. 29 ч.1 ст. 26 Закону України від 21.05.1997 № 280 /97-ВР «Про місцеве самоврядування в Україні»).
Відповідно до підпункту 14.1.49 ст.14 ПК України частина чистого прибутку (доходу), яка сплачується державними та комунальними унітарними підприємствами, прирівнюється до дивідендів. Тому сплачена до бюджету частина чистого прибутку (доходу) (а також сума авансових внесків з податку на прибуток, сплачених при виплаті частини чистого прибутку) повинні відображатися в декларації з податку на прибуток підприємства і зменшувати суму податку на прибуток, нарахованого в такій декларації.
Таким чином, комунальні унітарні підприємства повинні сплачувати за результатами фінансово-господарської діяльності частину чистого прибутку (доходу) до місцевого бюджету за нормативами та у порядку, встановленими відповідними місцевими радами. При цьому, у разі прийняття відповідними місцевими радами рішення про виплату зазначеного платежу, суб`єкти господарювання з комунальною формою власності повинні надавати до органів Міндоходів звітність, на підставі якої здійснюється нарахування та сплата такого платежу.
Якщо місцевою радою не затверджено форму розрахунку частини чистого прибутку (доходу), що сплачується до місцевого бюджету, суб`єкти господарювання з комунальною формою власності можуть використовувати розрахунок цього платежу за формою, встановленою для сплати частини чистого прибутку (доходу) до державного бюджету. Якщо органами місцевого самоврядування не встановлено порядок та нормативи сплати комунальними унітарними підприємствами частини чистого прибутку (доходу), то відрахування до місцевих бюджетів частини чистого прибутку (доходу) такими підприємствами не здійснюється.
Відповідно до п. 1 Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23.02.2011 року № 138 «Про затвердження Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями», в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, згідно з цим Порядком частина чистого прибутку (доходу), що відраховується державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями до державного бюджету за відповідний період, визначається виходячи з обсягу чистого прибутку (доходу), розрахованого згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.
Пунктом 2 ст. 3 Закону № 996-XIV визначено, що бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. При цьому ч. 1 ст. 11 цього ж Закону встановлено, що на підставі даних бухгалтерського обліку підприємства зобов`язані складати фінансову звітність.
Пунктом 1 розділу II «Склад та елементи фінансової звітності» Національного положення № 73 встановлено, що фінансова звітність складається з балансу (звіту про фінансовий стан), звіту про фінансові результати (звіту про сукупний дохід), звіту про рух грошових коштів, звіту про власний капітал і приміток до фінансової звітності.
Згідно з пунктом 3 розділу І «Загальні положення» НП(С)БО, прибуток - це сума, на яку доходи перевищують пов`язані з ними витрати. Інформація про прибутки і збитки за звітний період розкривається у звіті про фінансові результати (п. 8 розділу II).
Відповідно до ст. 13 Закону № 996-XIV в редакції до 01.01.2018 року, звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. Проміжна звітність складається щоквартально наростаючим підсумком з початку звітного року в складі балансу та звіту про фінансові результати. З 01.01.2018 року норма має схожі приписи, відповідно до якої звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. Проміжна фінансова звітність складається за результатами першого кварталу, першого півріччя, дев`яти місяців.
Згідно з п. 2 Порядку відрахування до обласного бюджету частини чистого прибутку (доходу) підприємствами, що засновані на майні спільної власності територіальних громад сіл, селищ, міст Сумської області, затвердженого рішенням Сумської обласної ради шостого скликання від 27.07.2012 року, частина чистого прибутку (доходу), що відраховується комунальними підприємствами до обласного бюджету, визначається виходячи з обсягу чистого прибутку (доходу), розрахованого згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку у розмірі 15%.
Судом встановлено, що у період з 01.01.2016 по 31.12.2018 позивачем при відображенні показників у рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» не враховано до складу загальної суми Доходу отриманого від будь-якої діяльності (р.01 Декларації): доходу отриманого від списання ОФ (реалізації металобрухту) на суму 20.540 грн. в 2016 році, доходу отриманого в якості відшкодування середнього заробітку працівників підприємства за участь у військових зборах проведеного ІНФОРМАЦІЯ_2 в 2017 році в сумі 3.292 грн., в 2018 році в сумі 28.410 грн.
В акті перевірки з приводу даних порушень зазначено (т. 1, а.с.37), що перевіркою ДП «Середино-Будськийагролісгосп» встановлено заниження загальної суми Доходу отриманого від будь-якої діяльності за 2016 рік на суму 20.540 грн., внаслідок встановлених розбіжностей при визначенні показника значення «інший операційний дохід» врахованого в складі загальної суми доходу. При порівнянні задекларованих даних Звіту про фінансові результати з даними бухгалтерського обліку, встановлено, що до складу показника Звіту про фінансові результати рядок 2120 «Інший операційний дохід» враховано суми доходу отриманого в якості позитивної операційної курсової різниці, іншого доходу, доходу від списання ОФ (реалізації металобрухту). 
Задеклароване значення показника Рядок 2120 «Інший операційний дохід» за 2016 рік складає 345.000 грн., за результатами перевірки 366.000 грн., розбіжність на суму 21.000 грн. Згідно даних бухгалтерського обліку за 2016 року, даних Головної книги обороти по рахунку Дт рах 714 Кт 791 складають 345.394,57 грн. (дохід від отриманої позитивної операційної курсової різниці) та обороти по рахунку Дт рах 746 Кт 791 (дохід від реалізації металобрухту) складає 20.540 грн., всього 365.934,57 грн.
Крім того, згідно даних бухгалтерського обліку, за даними картки бухгалтерського рахунку 48 «Цільове фінансування та цільові надходження» ДП «Середино-Будськийагролісгосп» за платіжними дорученнями, які наведені в акті перевірки (т. 1, а.с. 38) від 27.04.2017 року № 436 на суму 3.291,95 грн., від 11.12.2018 року № 2304 на суму 23.457,31 грн., від 11.12.2018 року № 2305 на суму 4.952,96 грн., отримано кошти в якості відшкодування середнього заробітку за участь у військових зборах, які не враховано в загальній сумі отриманого доходу в 2017 році на суму 3.291,95 грн. та 2018 році на суму 28.410,27 грн.
Тобто, в порушення п. 44.2. ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, п.7 Положення № 290 позивачем занижено показники у рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності» (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку на загальну суму 52.242 грн., у т.ч. за 2016 року на суму 20.540 грн., 2017 року - на суму 3.291,95 грн. та 2018 року - на суму 28.410,27 грн., в результаті чого занижено частина чистого прибутку (доходу) у сумі 6.425 грн.
Крім того, встановлено, що ДП «Середино-Будськийагролісгосп» до складу витрат в 4 кварталі 2018 суми відніс нараховані та сплачені підприємством авансові внески з податку на прибуток в розмірі 3.416 грн., що відображено у складі показника Звіту про фінансові результати р. 2250 «фінансові витрати», в бухгалтерському обліку нарахування відображено записами по рахунках Дт 98 «податок на прибуток» Кт 6413 «розрахунки по податку на прибуток».
Водночас, п. 3 Розділу І Національного положення № 73 визначено, що прибуток - сума, на яку доходи перевищують пов`язані з ними витрати.
Згідно п. 30 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року № 318 (далі – Положення № 318), податки на прибуток визнаються витратами згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 17 «Податок на прибуток».
У свою чергу згідно п. 5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 17 «Податок на прибуток», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2000 року № 353 (далі – Положення № 353) поточний податок на прибуток визнається зобов`язанням у сумі, що підлягає сплаті. Перевищення сплаченої суми податку на прибуток над сумою, яка підлягає сплаті, визнається дебіторською заборгованістю.
При цьому, згідно п. 18 цього ж Положення витрати (дохід) з податку на прибуток відображаються у статті «Витрати (дохід) з податку на прибуток» Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід). Витрати з податку на прибуток відображаються в дужках. При визначенні фінансового результату на суму доходу зменшується збиток до оподаткування.
Тобто нараховані авансові внески з податку на прибуток не впливають на фінансовий результат.
Таким чином, на порушення пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, ч. 2 ст. 3 Закону № 996-XIV, з урахуванням п. 44.1. ст. 44 ПК України, п.п.5,18 Положення № 353 позивачем занижено значення показника «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» на суму 3.416 грн., у зв`язку з чим занижено частина чистого прибутку (доходу) на суму 420 грн.
Будь-яких доводів на спростування даних обставин та підстави скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень в цій частині позивач судам не навів. На спростування даних обставин, представник позивача жодного доводу не наводив і в зауваженнях на акт перевірки.
Відповідно до ч.ч. 1,2 ст. 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог.
Кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу (ч. 1 ст. 77 КАС України).
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржувані підприємством податкові повідомлення-рішення відповідача від 09.07.2019 року: № 0003191401 (в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальному розмірі 10018 грн та штрафних санкцій у сумі 2504,05 грн), та № 0003181401 (в частині збільшення грошового зобов`язання частини чистого прибутку у сумі 6.845 грн) відповідають критеріям правомірності, визначених в ч. 2 ст.2 КАС України.
Щодо оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 09.07.2019 року: № 0003191401 в частині збільшення основного грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальному розмірі 370858 грн та № 0003181401 в частині збільшення грошового зобов`язання частини чистого прибутку у сумі 253420 грн, що прийняті відповідачем у зв`язку з встановленням під час перевірки заниження підприємством фінансового результату до оподаткування у зв`язку з завищення позивачем витрат у рядку «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» за відсутності реальності здійснення ДП «Середино-Будськийагролісгосп» господарських операцій з ТОВ «Кроно Агро лес», на суму 14.1830 грн., ФОП ОСОБА_1 на суму 292.000 грн.; ФОП ОСОБА_2 ; ФОП ОСОБА_3 на суму 694.900 грн., колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до ст. 1 Закону № 996-XIV, господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію; фінансова звітність - звітність, що містить інформацію про фінансовий стан та результати діяльності підприємства.
Згідно зі ст. 3 Закону № 996-XIV, метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності (з 01.01.2018 року - фінансовий стан та результати діяльності) підприємства.
Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Згідно до ч.ч. 1, 2 ст. 9 Закону № 996-XIV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Відповідно до абз. 9 ч. 2 даної статті, яким доповнена ч. 2 Законом України від 05.10.2017 № 2164-VІІІ, що набрала чинності з 01.01.2018 року неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені (ч. 5 ст. 9 Закону № 996-ХІV).
Відповідно до вимог п. 2.1 ст. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства Фінансів України від 24.05.1995 року № 88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 року за № 168/704 (далі – Положення № 88), первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
Аналіз вказаних норм свідчить про те, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
Так, перевіркою встановлено відображення в бухгалтерському обліку у період 2 кв. 2018 року - 4 кв. 2018 року отримання послуг оренди автомобіля від фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі – ФОП ОСОБА_1 ) на загальну суму 292.000 грн. (т.1, а.с.50-54).
Відповідно до умов договору оренди автомобіля № 1, укладеного 20.04.2018 року між ДП «Середино-Будськийагролісгосп» та ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_1 як «Орендодавець» та ДП «Середино- Будськийагролісгосп» як «Орендар» в особі директора ОСОБА_14 , уклали договір, відповідно до якого на умовах викладених в даному договорі Орендодавець зобов`язується передати за плату орендареві у строкове користування, а Орендар прийняти у строкове користування автомобіль УРАЛ модель 557, державний номер НОМЕР_1 для господарської діяльності, та зобов`язується сплачувати Орендодавцеві орендну плату (т. 2, а.с.13-14).
Даний договір припинений згідно додаткової угоди до договору з 31.10.2018 року (т. 2, а.с.17).
За даною господарською операцією позивачем та ФОП ОСОБА_1 щомісяця у період з квітня 2018 року по жовтень 2018 року були складені акти надання послуг оренди автомобіля УРАЛ модель 557 (т. 2, а.с.19-25) на загальну суму 292.000 грн. Дані акти разом з договором та додатковими угодами до нього були надані і під час перевірки (т. 4, а.с.57-63).
Водночас у ході перевірки встановлено, що відповідно до інформації наданої Регіональним сервісним центром МВС У Сумській області), власником автомобіля УРАЛ, модель 557, реєстраційний номер НОМЕР_1 , є ОСОБА_4 , адреса власника АДРЕСА_1 (т. 1, а.с.52, т. 4, а.с.168 зворот).
У зв`язку з цим під час перевірки відповідачем зроблено висновок, що автомобіль, який переданий ФОП ОСОБА_1 в оренду ДП «Середино-Будськийагролісгосп», йому не належить, у зв`язку з чим складені акти про надання послуг оренди автомобілю не можуть підтвердити реальність здійснення господарської операції (т. 1, а.с.52).
До заперечення на акт перевірки ДП «Середино-Будськийагролісгосп» надано, так звану «генеральну» довіреність, що посвідчена приватним нотаріусом Шосткинського МНО Сумської області від 26.01.2011 року, за умовами якою власник ТЗ – автомобіля марки УРАЛ 5557, реєстраційний номер НОМЕР_1 , - Ковпипець Ф.І. уповноважує ОСОБА_1 та ОСОБА_8 бути його представником в певних органах та організаціях і наділяє певними правами (т. 1, а.с.21).
Колегія суддів зазначає, що за своєю суттю генеральна довіреність, це документ, на підставі якого довірена особа - представник має право розпоряджатися автомобілем, зокрема передавати його в оренду. Але всі дії розпорядження здійснюються від імені особи, яка видала довіреність, а не від імені представника.
Відповідно до ч. 3 ст. 238 ЦК України представник не може вчиняти правочин від імені особи, яку він представляє, у своїх інтересах або в інтересах іншої особи, представником якої він одночасно є, за винятком комерційного представництва, а також щодо інших осіб, установлених законом. 
Посилаючись на вказану довіреність, позивач стверджує, що відповідачем не було взято до уваги ту обставину, що відповідно до довіреності від 26.01.2011 року ОСОБА_4 надав право ОСОБА_1 розпоряджатись вказаним автомобілем з правом відчуження, включаючи передачу автомобіля в оренду. Також стверджує, що фахівці відповідача прийшли до хибного висновку в частині необхідності нотаріального посвідчення договору оренди транспортного засобу, що укладався між ФОП ОСОБА_1 та підприємством, оскільки вимога щодо нотаріального посвідчення таких договорів не діє у випадку, коли підприємство бере в оренду автомобіль у фізичної особи-підприємця чи, навпаки, коли передає в оренду автомобіль ФОП, оскільки при оренді автотранспорту у ФОП обидві сторони угоди виступатимуть суб`єктами господарювання. Тому договір з таким орендарем, у відповідності до ч. 4 ст. 639 ЦК України нотаріально посвідчується тільки за бажанням сторін. Відтак, вважає висновки податкового органу щодо відсутності реальності операції між позивачем та ФОП ОСОБА_1 не відповідають дійсності.
Колегія суддів зазначає, що довіреністю Ковпинець Ф.І. (т. 1, а.с.21) уповноважував як ОСОБА_8 так і ОСОБА_1 , представляти його інтереси з усіх без винятку питань, пов`язаних із вчиненням правочинів (користування, експлуатація, оренди та продажу) автомобілем марки УРАЛ 5557, а не УРАЛ 557 (як зазначено в договорі оренди автомобіля, додатків до нього та актів надання послуг (т. 2, а.с.13-25), р.н. НОМЕР_1 .
При цьому, в даній довіреності від 26.01.2011 року чітко зазначено, що представникам ОСОБА_1 та ОСОБА_8 надається право укладати саме від імені ОСОБА_4 договори цивільно-правового характеру щодо розпорядження та користування автомобілем, в той час як відповідно до умов наданого договору оренди № 1 від 20.04.2018 року (т.2, а.с.13) ДП «Середино-Будськийагролісгосп» укладає договір не з фізичною особою ОСОБА_1 , як уповноваженого укладати від імені ОСОБА_4 договори цивільно-правового характеру, а з ФОП ОСОБА_1 .
У той же час відповідно до ст. 761 ЦК України, що визначає право передання майна у найм, таке право має власник речі або особа, якій належать майнові права.
Крім того, наймодавцем може бути також особа, уповноважена на укладення договору найму. Даний висновок вбачається з ч. 2 ст. 761 ЦК України.
Як встановлено судом та це не заперечувалось сторонами, власником автомобілю УРАЛ модель 5557, державний номер НОМЕР_1 є ОСОБА_4 , тобто ОСОБА_1 не являється власником УРАЛ модель 5557, державний номер НОМЕР_1 , а тому йому не належать і майнові права на автомобіль в розумінні ч. 1 ст. 761 ЦК України. Доказів на підтвердження того, що ОСОБА_1 було уповноважено на укладення від свого імені та як фізичну особу-підприємця, а не ОСОБА_4 (як вказано в довіреності від 26.01.2011 року) спірного договору оренди № 1 від 20.04.2018 року суду надано не було.
Також колегія суддів зазначає, що договір оренди автомобіля №  від 20.04.2018 року (т.2, а.с.13-14) між позивачем та ФОП ОСОБА_1 укладено в простій письмовій формі та без нотаріального посвідчення.
У той же час згідно із ст. 799 ЦК України, договір найму транспортного засобу укладається у письмовій формі. Такий договір за участю фізичної особи підлягає нотаріальному посвідченню.
Згідно з ч. 1 ст. 220 ЦК України у разі недодержання сторонами вимоги закону про нотаріальне посвідчення договору такий договір є нікчемним.
Частиною 2 ст. 215 ЦК України встановлено, що визнання судами нікчемних правочинів недійсними не вимагається.
Відповідно до ч. 1 ст. 236 ЦК України нікчемний правочин є недійсним з моменту його вчинення.
Враховуючи недодержання сторонами договору оренди автомобіля обов`язкової форми укладення такого договору (без нотаріального посвідчення), колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що такий договір є нікчемним у силу закону, а всі первинні документи щодо передачі майна на виконання договору оренди автомобіля підписані ФОП ОСОБА_1 , яка не уповноважена вчиняти такі дії від свого імені, що, в свою чергу, унеможливлює здійснення позивачем будь-яких правомірних подальших дій щодо вищевказаного майна, незалежно від якості оформлення документів в подальшому, а тому у позивача відсутні правові підстави для віднесення сплачених на користь ФОП ОСОБА_1 коштів у сумі 292000 грн. до складу витрат собівартості реалізованої продукції.
Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеної у постанові від 31.03.2020 року у справі № 826/6127/16. У постанові від 04.06.2019 року у справі № 916/3156/17 (п. 69) Велика Палата Верховного Суду погодилась з висновками, викладеними у постанові Верховного Суду України від 02.03.2016 року у справі № 6-308цс16, … щодо того, що якщо недійсність правочину встановлена законом, то визнання недійсним такого правочину судом не вимагається, визнання недійсним нікчемного правочину законом не передбачається, оскільки нікчемний правочин є в силу закону.
Щодо доводів позивача, що ФОП ОСОБА_1 , укладаючи договір з позивачем дія як суб`єкт господарювання, колегія суддів зазначає, що Конституцією України та Цивільним кодексом України закріплено право приватної власності (статті 41 та 325 відповідно).
Суб`єктами права приватної власності є фізичні та юридичні особи. Фізичні та юридичні особи можуть бути власниками будь-якого майна, за винятком окремих видів майна, які відповідно до закону не можуть їм належати. Склад, кількість та вартість майна, яке може бути у власності фізичних та юридичних осіб, не є обмеженими. Законом може бути встановлено обмеження розміру земельної ділянки, яка може бути у власності фізичної та юридичної особи (ст. 325 ЦК України).
Таким чином, суб`єктом права власності законодавством визнається фізична особа, яка може бути власником будь-якого майна, крім майна, яке не може знаходитися взагалі у власності фізичної особи, і, водночас, не виокремлюється такий суб`єкт права власності як фізичну особу-підприємця.
Фізична особа має усі особисті немайнові права та здатна мати усі майнові права, передбачені Конституцією України, Цивільним кодексом України та іншими законами (ст. 26 ЦК України).
Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 50 ЦК України право на здійснення підприємницької діяльності, яку не заборонено законом, має фізична особа з повною цивільною дієздатністю. Фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановленому законом.
Тобто, правовий статус фізичної особи є набагато ширшим, ніж правовий статус фізичної особи-підприємця. Право на здійснення підприємницької діяльності є правом фізичної особи і набуття статусу підприємця дозволяє фізичній особі лише здійснювати господарську діяльність - діяльність у сфері суспільного виробництва, спрямовану на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.
В силу норм ч. 1 ст. 51 ЦК України до підприємницької діяльності фізичних осіб застосовуються нормативно-правові акти, що регулюють підприємницьку діяльність юридичних осіб, якщо інше не встановлено законом або не випливає із суті відносин.
Згідно із ч. 6 ст. 283 ГК України до відносин оренди застосовуються відповідні положення ЦК України з урахуванням особливостей, передбачених цим Кодексом.
При цьому, вирішуючи питання переваги в застосуванні норм ЦК України чи ГК України, колегія суддів зазначає, що застосовується не закон у цілому, а тільки відповідна його правова норма чи її частина, за змістом якої визначається: ця норма (її частина) є спеціальною чи загальною. Оскільки відповідно до ч. 2 ст. 4 ЦК України основним актом цивільного законодавства є ЦК України, то в разі, якщо норми ГК України не містять певних особливостей регулювання майнових відносин суб`єктів господарювання, а визначають лише загальні правила, які не узгоджуються з більш деталізованими відповідними правилами Цивільного кодексу, слід застосовувати положення, встановлені ЦК України.
Згідно з абз. 2 п. 6 Порядку державної реєстрації (перереєстрації), зняття з обліку автомобілів, автобусів, а також самохідних машин, сконструйованих на шасі автомобілів, мотоциклів усіх типів, марок і моделей, причепів, напівпричепів, мотоколясок, інших прирівняних до них транспортних засобів та мопедів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 07.09.1998 року № 1388, транспортні засоби, що належать фізичним особам-підприємцям, реєструються за ними як за фізичними особами.
При передачі автомобіля в оренду орендодавець повинен надати орендареві відповідну технічну документацію на такий ТЗ. Крім того, виходячи з норм п. 16 Порядку № 13881, за бажанням власника ТЗ фізособи надати право керування таким засобом іншій фізособі чи за бажанням фізичної або юридичної особи, якій власник ТЗ передає у встановленому порядку право користування і (або) розпорядження цим ТЗ, а підрозділ Державтоінспекції видає за зверненням такого власника тимчасовий реєстраційний талон на строк, зазначений у його заяві або документах, які підтверджують право користування і (або) розпорядження транспортним засобом.
З огляду на викладене, оскільки у ГК України відсутні особливості нотаріального посвідчення договору оренди транспортного засобу, укладеного за участю фізичної особи-підприємця, суд дійшов висновку, що у вирішенні цього питання слід застосовувати правила, встановлені ЦК України, зокрема в приписах ч. 1 ст. 220, ч. 3 ст. 640 (договір, що підлягає нотаріальному посвідченню, є укладеним з дня такого посвідчення) та ч. 2 ст. 799.
Посилання позивача на ч. 4 ст. 639 ЦК України, відповідно до якої якщо сторони домовилися про нотаріальне посвідчення договору, щодо якого законом не вимагається нотаріальне посвідчення, такий договір є укладеним з моменту його нотаріального посвідчення, не спростовує зазначеного вище висновку суду, оскільки дана норм передбачає право сторін щодо нотаріального посвідчення договору лише у випадку, якщо законом не вимагається нотаріальне посвідчення такого договору. Натомість у даному випадку нотаріальне посвідчення договору оренди за участю фізичної особи визначено законом (ч. 2 ст. 799 ЦК України).
Відтак, позивач, на порушення пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, ст.ст.1, 9 Закону № 996-ХІV, ст.2 Положення № 88, п. 6 Положення № 318, відніс сплачені на користь ФОП ОСОБА_1 кошти у сумі 292000 грн. до складу витрат собівартості реалізованої продукції, у зв`язку з чим занизив фінансовий результат до оподаткування на вказану суму.
Таким чином, оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 09.07.2019 року № 0003191401 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальному розмірі 52560 грн. та штрафних санкцій у сумі 13140 грн., та від 09.07.2019 року № 0003181401 в частині збільшення грошового зобов`язання частини чистого прибутку у сумі 35917 грн. відповідають критеріям правомірності, визначених в ч. 2 ст. 2 КАС України.
Також перевіркою встановлено відображення в бухгалтерському обліку у 4 кв. 2018 року отримання позивачем послуг оренди автомобіля від ТОВ «Кроно Агролес» на загальну суму 60000 грн. (т.1, а.с.42).
Відповідно до умов договору оренди автомобіля № 18, укладеного 01.11.2018 року між ДП «Середино-Будський агролісгосп» та ТОВ «Кроно Агролес», ТОВ «Кроно Агролес» як «Орендодавець» та ДП «Середино- Будський агролісгосп» як «Орендар» в особі директора ОСОБА_14 , уклали договір, відповідно до якого на умовах викладених в даному договорі Орендодавець зобов`язується передати за плату орендареві у строкове користування, а Орендар прийняти у строкове користування автомобіль УРАЛ модель 557, державний номер НОМЕР_1 для господарської діяльності, та зобов`язується сплачувати Орендодавцеві орендну плату (т.2, а.с.26-27).
Даний договір укладений, одразу після припинення договору оренди на цей же автомобіль з ФОП ОСОБА_1 (т.2, а.с.17).
За даною господарською операцією позивачем та ТОВ «Кроно Агролес» у листопаді та грудні 2018 року були складені акти надання послуг оренди автомобіля УРАЛ модель 557 (т.2, а.с.28,29) на загальну суму 60000 грн.(без ПДВ). Дані акти разом з договором були надані і під час перевірки (т.4, а.с.55,56).
В обґрунтування своєї позиції позивач надав договір оренди автомобіля від 31.10.2018 року за № 31/10/18 (т.1, а.с.22-23), відповідно до умов якого ФОП ОСОБА_1 зобов`язується передати за плату ТОВ «Кроно Агролес» у строкове користування, а ТОВ «Кроно Агролес» прийняти у строкове користування автомобіль УРАЛ модель 557, державний номер НОМЕР_1 для господарської діяльності, та зобов`язується сплачувати Орендодавцеві орендну плату. Також були надані подорожі листи вантажного автомобіля на підтвердження використання орендованого автомобіля у господарській діяльності (т.2, а.с.74-192). У зв`язку позивач вважає, що висновки податкового органу щодо відсутності реальності операції між позивачем та ТОВ «Кроно Агролес» не відповідають дійсності.
Вказані доводи суд не приймає до уваги, оскільки, як вже зазначено було вище в довіреності від 26.01.2011 року, виданої ОСОБА_4 чітко зазначено, що ОСОБА_1 надається право укладати саме від імені ОСОБА_4 договори цивільно-правового характеру щодо розпорядження та користування автомобілем модель УРАЛ 5557 (при цьому не модель УРАЛ 557, як зазначено в договорі оренди автомобіля та актів надання послуг (т.2, а.с.26-29), р.н. НОМЕР_1 (т.1, а.с.21), в той час як відповідно до умов договору оренди автомобіля від 31.10.2018 року ТОВ «Крона Агролес» (т.1, а.с.22) укладає договір не з фізичною особою ОСОБА_1 , як уповноваженого укладати договори цивільно- правового характеру від імені ОСОБА_4 , а з ФОП ОСОБА_1 . Крім іншого даний договір, на порушення вимог ч. 2 ст. 799 ЦК України, також був укладений у простій письмовий формі без нотаріального посвідчення.
Враховуючи недодержання сторонами договору оренди автомобіля обов`язкової форми укладення такого договору (без нотаріального посвідчення), колегія суддів  погоджується з висновком суду першої інстанції, що такий договір є нікчемним у силу закону, а всі первинні документи щодо передачі майна на виконання договору оренди автомобіля підписані ФОП ОСОБА_1 , який не уповноважений вчиняти такі дії від свого імені, що, в свою чергу, унеможливлює здійснення ТОВ «Крона Агролес», а відтак і не підтверджує його подальшої передачі в суборенду незалежно від якості оформлення документів в подальшому, а тому у позивача відсутні правові підстави для віднесення сплачених на користь ТОВ «Крона Агролес» коштів у сумі 60000 грн. (без ПДВ) до складу витрат собівартості реалізованої продукції.
Також, судом враховано, що ТОВ «Кроно Агролес» за 4 кв. 2018 року не подано податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (Форма 1-ДФ), а відповідно і не відображено нарахування доходу на користь ФОП ОСОБА_1 від надання послуг оренди вантажного автомобіля (т.1, а.с.184).
Відтак, позивач, на порушення пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, ст.ст.1,9 Закону № 996-ХІV, ст. 2 Положення № 88, п. 6 Положення № 318, відніс сплачені на користь ТОВ «Крона Агролес» кошти у сумі 60000 грн. до складу витрат собівартості реалізованої продукції, у зв`язку з чим занизив фінансовий результат до оподаткування на вказану суму.
Таким чином, оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 09.07.2019 року № 0003191401 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальному розмірі 10800 грн. та штрафних санкцій у сумі 2700 грн., та від 09.07.2019 року № 0003181401 в частині збільшення грошового зобов`язання частини чистого прибутку у сумі 7380 грн. відповідають критеріям правомірності, визначених в ч. 2 ст. 2 КАС України.
Крім того, перевіркою встановлено відображення в бухгалтерському обліку у 4 кв. 2018 року отримання позивачем послуг з перевезення лісопродукції від ТОВ «Кроно Агролес» на загальну суму 81830,03 грн. без ПДВ (т.1, а.с.42).
Так, відповідно до умов договору № 17 від 01.11.2018 року про надання послуг автотранспортом та механізмами ТОВ «Крона Агролес» зобов`язується на протязі 2019 року (при цьому на перевірку позивачем надано договір, в якому зазначено інший період виконання робіт – 2018 року (т.4, а.с.53) надати ДП «Середино-Будський агролісгосп» власним та/або залученим автотранспортом і механізмами послуги з вантажоперевезень в обсязі 8000 м3 ділової деревини, 7000 куб.м. технологічної сировини, 1,25 м дров паливних 1-2 м (т.2, а.с.193-194).
На виконання даного договору позивачем до суду надані копії актів приймання виконаних робіт (т.2, а.с.224-228), а саме щодо надання послуг з вигрузки лісопродукції в 2018 року, перевезення лісопродукції в листопаді 2018 року, мехвигрузки, погрузки лісопродукції в грудні 2018 року, навантаження лісопродукції на інший транспорт в грудні 2018 року, перевезення лісопродукції в грудні 2018 року на загальну суму 171714,94 грн.(з ПДВ).
Водночас, на перевірку позивачем були надані акти лише вигрузки лісопродукції в 2018 року, перевезення лісопродукції в листопаді 2018 року на загальну суму 98196,03 грн. (без ПДВ – 81830грн.) (т.4, а.с.51).
При цьому, як зазначено в акті перевірки (т.1, а.с.45), акти, надані на перевірку, не містили ні номера, ні дати їх складення, ні розшифровки підпису замовника. На підтвердження вказаного представником відповідача надано завірені позивачем копії даних актів (т.4, а.с.51).
Надані суду копії, зроблені з копій актів, містили доповнення, зроблені чорним чорнилом в частині номерів, дат, розшифровки підпису та щодо реквізитів договору, на виконання якого складались такі акти (т.2, а.с.224-228).
Водночас, надані оригінали даних актів, також не містили ні номерів таких актів, ні розшифровки підписів замовника (т.5, а.с.18-22). Більше того, дані акти містили виправлений номер договору, на виконання якого укладались такі акти – з № 17 виправлено на № 18, в той час як договір про надання послуг автотранспортом та механізмами, укладеного між позивачем та ТОВ «Крона Агролес» мав номер № 17. Відтак, надані представником позивача акти приймання виконаних робіт, не можуть підтверджувати фактичне виконання даної господарської операції з надання послуг автотранспортом та механізмами.
Позивач на підтвердження реальності даної господарської операції між позивачем та ТОВ «Крона Агролес» відмітив, що виконання послуг автотранспортом та механізмами здійснювалось ТОВ «Крона Агролес» орендованим у власника - ФОП ОСОБА_1 автомобілем УРАЛ модель 4320, д.н. НОМЕР_7 згідно договору оренди автомобіля від 01.11.2018 року № 01/11/18 (т.1. а.с.24-25).
В той же час, даний договір також, на порушення вимог ч. 2 ст. 799 ЦК України, укладений у простій письмовий формі без нотаріального посвідчення, а відтак, враховуючи недодержання сторонами договору оренди автомобіля обов`язкової форми укладення такого договору (без нотаріального посвідчення), такий договір є нікчемним у силу закону, що, в свою чергу, унеможливлює здійснення будь-яких правомірних подальших дій щодо вищевказаного майна незалежно від якості оформлення документів в подальшому. Крім того, під час розгляду заперечень на акт перевірки, до яких надавався договір, укладений між ТОВ «Крона Агролес» та ФОП ОСОБА_1 , контролюючим органом встановлено, що ТОВ «Кроно Агролес» за 4 кв. 2018 року не подано податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (Форма 1-ДФ), а відповідно і не відображено нарахування доходу на користь ФОП ОСОБА_1 від надання послуг оренди вантажного автомобіля (т.1, а.с.184).
На підтвердження реальності господарської операції між позивачем та ТОВ «Крона Агролес» позивачем також надані товарно-транспортні накладні (т.2, а.с.229-250, т.3, а.с.1-56). Однак, згідно товарно-транспортних накладних надання послуг з перевезення лісопродукції, виконувались автомобілем УРАЛ державний номер НОМЕР_2 , водій - ОСОБА_9 . При цьому більше ніж в 10 товарно-транспортних накладних в графі перевізник фізичну особу-підприємця ОСОБА_10 перекреслено на ТОВ «Крона Агролес» (т.3, а.с.14-26).
При цьому, відповідно до даних звітності про нарахування заробітної плати: Форми 1-ДФ «Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку», відомостей про нарахування заробітної плати (доходу, грошового забезпечення) застрахованим особам (Таблиця 6. Відомості про нарахування заробітної плати (доходу, грошового забезпечення) застрахованим особам) ОСОБА_9 за листопад, грудень 2018 нарахування доходу здійснено ФОП ОСОБА_10 , а не ТОВ «Крона Агролес» (т.4, а.с.167,175).
Позивач будь-яких доказів на підтвердження уповноваження ТОВ «Крона Агролес» виконання послуг з перевезення ОСОБА_9 суду надано не було.
Відтак, надані товарно-транспортні накладні також не можуть підтверджувати фактичне виконання даної господарської операції з надання послуг автотранспортом та механізмами саме ТОВ «Крона Агролес».
Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.
При цьому про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі і наявність таких обставин: відсутність первинних документів обліку, відсутність економічної доцільності проведення відповідних господарських операцій, неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку, та інші обставини, які в сукупності можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі преференцій з боку держави (податковий кредит).
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема, якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог ст. 77 КАС України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків сформував свої дані податкового обліку, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту ч. 1 ст. 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених у ст. 78 цього Кодексу.
Вказані висновки узгоджуються з правою позицією Верховного Суду, викладеної у постанові від 31.03.2020 року у справі № 826/6127/16.
Відповідно до ст. 3 ГК України, під господарською діяльністю розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.
Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва - підприємцями.
Відсутність реально вчиненої господарської операції та, як наслідок, юридична дефектність відповідних первинних документів за змістом п. 44.1 ст. 44 ПК України не дозволяє формувати дані податкового обліку незалежно від спрямованості умислу платників податку - учасників відповідної операції.
Статтею 9 Закону № 996-ХІV, визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
У відповідності до пп. 2.15, 2.16. Положення № 88 первинні документи підлягають обов`язковій перевірці працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству, логічна ув`язка окремих показників. У разі виявлення невідповідності первинного документа вимогам законодавства у сфері бухгалтерського обліку такі документи з письмовим обґрунтуванням передаються керівнику підприємства, установи. До окремого письмового рішення керівника такі документи не приймаються до виконання.
Відповідно до п.п.5,6,7 Положення № 318 витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.
Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Статтею 1 Закону № 996-ХІV передбачено, що господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.
Надані позивачем докази, на які він посилається як на підтвердження здійснення господарські операції між ДП “Середино-Будський агролісгосп» та ТОВ «Крона Агролес», не дають можливості підтвердити реальність здійснення даних господарських операцій, а досліджені докази свідчать про те, що здійснення операцій з надання ТОВ «Кроно-Агролес» послуг оренди, мехвигрузки, погрузки лісопродукції, перевезення лісопродукції оформлялись документально, а фактично надавались іншими особами.
Відтак, позивач, на порушення пп. 34.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, ст.ст. 1, 9 Закону № 996-ХІV, ст. 2 Положення № 88, п. 6 Положення № 318, відніс сплачені на користь ТОВ «Крона Агролес» кошти у сумі 81830,03 грн. до складу витрат собівартості реалізованої продукції, у зв`язку з чим занизив фінансовий результат до оподаткування на вказану суму.
Таким чином, оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 09.07.2019 року № 0003191401 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальному розмірі 14726,40 грн. та штрафних санкцій у сумі 3682,35 грн., та від 09.07.2019 року № 0003181401 в частині збільшення грошового зобов`язання частини чистого прибутку у сумі 10065грн. відповідають критеріям правомірності, визначених в ч. 2 ст. 2 КАС України, а тому суд не вбачає підстав для їх скасування.
Також, перевіркою встановлено відображення в бухгалтерському обліку за 2018 року отримання позивачем послуг лісозаготівлі та трелювання від фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 (далі – ФОП ОСОБА_2 ) на загальну суму 931592 грн. (т.1, а.с.54-59).
Так, відповідно до умов договору на виконання робіт № 6 від 01.10.2018 року ДП «Середино-Будськийагролісгосп» доручає, а ФОП ОСОБА_2 бере на себе зобов`язання виконати такі роботи: провести лісозатівельні роботи по розробці лісосік головного користування, проріджування, прохідні рубки, суцільні санітарні, вибіркові санітарні рубки (валка, обрубання сучків, розкряжування, сортування, шатбелювання). Виконавець згідно п.п. 2,3 Розділу 2 договору зобов`язується власними силами провести роботи згідно з технологічною картою в повному обсязі відведених насаджень в рубку. Виконавець використовує свою трелювальну техніку, бензопили, паливно-мастильні матеріали (т.2, а.с.203-205).
Згідно даних інформаційних систем податкового органу основним видом економічної діяльності КВЕД ФОП ОСОБА_2 є лісівництво та інша діяльність у лісовому господарстві (т.2, а.с.208). ФОП ОСОБА_2 29.12.2012 року видано дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки, дію якого було продовжено (т.2, а.с.210).
Відповідно до наданих, як під час перевірки так і під час розгляду справи копій нарядів-актів виконання робіт, а також щоденників приймання робіт по заготівлі (вивезенню) лісопродукції (т.3, а.с.65-250, т.4, а.с.1-9), виконання робіт ФОП ОСОБА_2 здійснювалось бригадою у кількості 2 осіб. При цьому, згідно штатного розпису має у кількості 2 працюючих ОСОБА_15 , що займає посаду лісоруба та ОСОБА_16 , що займає посаду вальника (т.2, а.с.211,214-217).
Згідно даних Інформаційних систем ДФС України, ФОП ОСОБА_2 подавалися: Податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, І сум утриманого з них податку (Форма № 1 ДФ); Наймані працівники (щоквартально): за 2018 рік: 1 кв. - 2 особи, 2 кв. - 2, 3 кв. - 2 особи , 4 кв. -2 особи (з 23. 11.2018 - 3 особи) . Згідно звітів про Нарахування єдиного внеску, Таблиця 6. Відомості про нарахування заробітної плати (доходу, грошового забезпечення) застрахованим особам, середньооблікова кількість штатних працівників за звітний період, (щомісячно) складає 2 особи (т.4, а.с.198).
Під час здійснення перевірки контролюючим органом здійснено розрахунок середньої кількості заготовленої деревини однією особою, виходячи з розрахунку кількості заготівельної деревини штатними працівниками самого позивача та зроблено висновок, що однією особою за місяць може бути заготовлено деревини в обсязі 210,98 куб.м., двома – 421,96 куб.м., в той час, як згідно актів приймання виконаних робіт в жовтні 2018 року склала 2645,903 куб.м.,, в листопаді – 2832,675 куб.м., а також трельовано в жовтні 2018 року 2645,903 куб.м., в листопаді – 2587,607 куб.м. При цьому відповідно до даних з відкритих джерел контролюючим органом під час перевірки встановлено, що ФОП ОСОБА_2 не має зареєстрованих транспортних засобів.
Позивач щодо здійсненого розрахунку не заперечував, водночас, в обґрунтування своєї позиції, як в запереченнях на акт перевірки (т.1, а.с.177), так і в позові, зазначив, що відповідачем не було взято до уваги той факт, що ФОП ОСОБА_2 для виконання робіт за договором з ДП «Середино-Будський агролісгосп», був залучений, згідно договору оренди, укладеного з ОСОБА_5 , трактор МТЗ 80 д.н. НОМЕР_3 з правом використання в господарській діяльності, а відтак, вважав, що твердження про неможливість ФОП ОСОБА_2 надаватись послуги з трелювання хибними.
Дійсно між ФОП ОСОБА_2 та фізичною особою ОСОБА_5 01.11.2016 року укладений договір оренди рухомого автотранспорту № 2, відповідно до якого ОСОБА_5 передав ФОП ОСОБА_2 для використання у господарській діяльності трактор МТЗ 80, д.н. НОМЕР_3 (т.2, а.с.212-213).
Однак, як вбачається з копії свідоцтва про реєстрацію машини (т.4, а.с.235), трактор, який належить ОСОБА_5 , має інший реєстраційний номер – НОМЕР_8 .
При цьому, даний договір, укладений між ФОП ОСОБА_2 та ОСОБА_5 , тобто за участю фізичних осіб, на порушення вимог ч. 2 ст. 799 ЦК України, укладений у простій письмовий формі без нотаріального посвідчення, а відтак, враховуючи недодержання сторонами договору оренди автомобіля обов`язкової форми укладення такого договору (без нотаріального посвідчення), такий договір є нікчемним у силу закону, що, в свою чергу, унеможливлює здійснення будь-яких правомірних подальших дій щодо вищевказаного майна незалежно від якості оформлення документів в подальшому. Крім того, відповідно до поданого ФОП ОСОБА_2 за 4 кв. 2018 року розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (Форма 1-ДФ), не відображено нарахування доходу на користь ОСОБА_5 за договором від надання послуг оренди трактора (т.4, а.с.198).
В обґрунтування реальності здійснення господарської операції, позивач доповнив свою позицію та відмітив, що ФОП ОСОБА_2 для виконання лісозаготівельних робіт, крім того, залучався ФОП ОСОБА_17 (далі – ФОП ОСОБА_17 ) згідно договору субпідряду № 1 від 01.10.2018 року (т.3, а.с.57-61), в якого також працювали 7 осіб згідно трудових договорів (т.3, а.с.64), про що ФОП ОСОБА_6 повідомив позивача листами від 01.11.2019 року (т.4, а.с.10). Позивач стверджує, що оскільки ФОП ОСОБА_2 має спеціальний дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки, ФОП ОСОБА_17 – дозвіл на виконання лісосічних робіт (т.3, а.с.62) та декларацію відповідності матеріально-технічної бази вимогам законодавства з питань охорони праці (т.3, а.с.63), вказане підтверджує реальність здійснення господарської операції між позивачем та ФОП ОСОБА_2 .
ФОП ОСОБА_2 за умовами договору, укладеного з ДП «Середино-Будський агролісгосп» був зобов`язаний власними силами та без обмеження залучення для виконання умов договору на умовах субпідряду інших суб`єктів господарювання, з використанням як своїх так і залучених засобів виконати роботи (т.1, а.с.220). Однак, відповідно до п.п.2,3 Розділу 2 договору чітко передбачено, що виконавець зобов`язується власними силами провести роботи згідно з технологічною картою в повному обсязі відведених насаджень в рубку. Виконавець використовує с в о ю трелювальну техніку, бензопили, паливно-мастильні матеріали (т.2, а.с.203-205).
У той же час, вказані докази (т.3, а.с.57-64) позивачем не надавались ні під час перевірки, ні разом з запереченнями на акт перевірки, ні, навіть разом з позовом, та не були покладені в основу оскаржуваного рішення.
Згідно із п.44.6 ст. 44 ПК України, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці 2 п. 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами 2 і 4 п. 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Відтак, з огляду на приписи п. 44.6 ст. 44 ПК України, відповідно до яких вважається, що документи, які не були надані під час перевірки незалежно від причин такого ненадання (чи на протязі 5 днів після її проведення) вважаються відсутніми у такого платника податків, докази, що стосуються укладеного договору ФОП ОСОБА_2 з ФОП ОСОБА_17 , не можуть бути прийняті в якості належних та допустимих доказів реальності здійснення господарської операції між позивачем та ФОП ОСОБА_2 .
Вказане узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеної у постанові від 23.10.2020 року у справі № 816/2932/15.
Крім того, відповідно до поданого ФОП ОСОБА_2 за 4 кв. 2018 року розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (Форма 1-ДФ), не відображено нарахування доходу на користь ФОП ОСОБА_17 (РНОКПП НОМЕР_9 ) від виконання робіт субпідряду (т.4, а.с.198).
Також на обґрунтування реальності господарської операції між позивачем та ФОП ОСОБА_2 позивачем до суду надані копії актів приймання виконаних робіт (т.2, а.с.218-223), а саме щодо надання робіт з трелювання за жовтень-грудень 2018 року, з лісозаготівлі за жовтень-грудень 2018 року на загальну суму 1361133,14 грн.
Водночас, на перевірку позивачем були надані акти лише за жовтень-листопад 2018 року на загальну суму 931592 грн. (т.4, а.с.42-43, т.1, а.с.55).
При цьому, як вбачається з копій актів, які надавались на перевірку, акти не містили ні номера, ні дати їх складення, деякі не містили розшифровки підпису замовника, також не містили реквізитів договору, на виконання якого складались дані акти, та детального опису робіт (т.4, а.с.42,43). При цьому, надані суду копії, зроблені з копій актів, містили доповнення, зроблені чорним чорнилом в частині номерів, дат, розшифровки підпису та щодо реквізитів договору, на виконання якого складались такі акти (т.2, а.с.218-223).
Водночас, надані оригінали таких актів, також не містили ні номерів таких актів, ні розшифровки підписів замовника (т.5, а.с.23-26), тобто відрізнялись від копій, які надавались позивачем для долучення до матеріалів справи, в яких мались доповнення в частині номерів, дат, розшифровки підпису та реквізитів договору, на виконання якого складались такі акти (т.2, а.с.218-223). Відтак, надані позивачем акти приймання виконаних робіт, які фактично мають три різні варіанти, в сукупності з іншими вище дослідженими доказами у справі не можуть достовірно підтверджувати реальність здійснення господарської операції.
Таким чином, надані позивачем докази, на які він посилається як на підтвердження здійснення господарські операції між ДП «Середино-Будський агролісгосп” та ФОП ОСОБА_2 , не дають можливості підтвердити реальність здійснення даних господарських операцій.
Відтак, позивач, на порушення пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, ст.ст. 1, 9 Закону № 996-ХІV, ст. 2 Положення № 88, п. 6 Положення № 318, відніс сплачені на користь ФОП ОСОБА_2 кошти у сумі 931592 грн. до складу витрат собівартості реалізованої продукції, у зв`язку з чим занизив фінансовий результат до оподаткування на вказану суму.
Таким чином, оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 09.07.2019 року № 0003191401 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальному розмірі 167687 грн. та штрафних санкцій у сумі 41921,75 грн., та від 09.07.2019 року № 0003181401 в частині збільшення грошового зобов`язання частини чистого прибутку у сумі 114586 грн. відповідають критеріям правомірності, визначених в ч. 2 ст. 2 КАС України.
Також перевіркою встановлено відображення в бухгалтерському обліку у 2017-2018 рр. отримання позивачем послуг оренди автомобіля від ФОП ОСОБА_3 на загальну суму 553600 грн.(без ПДВ) (т.1, а.с.60-62).
Згідно з даними інформаційних систем ДФС України: ФОП - ОСОБА_3 , (іпн. НОМЕР_6 ). Вид діяльності: 77.12 "Надання в оренду вантажних автомобілів", дата державної реєстрації 16.05.2017 року. На податковому обліку зареєстрований у ДПІ у м. Сумах ГУ ДФС У Сумській області (1819).
Відповідно до умов договору оренди автомобіля № 3, укладеного 01.06.2017 року між ДП «Середино-Будський агролісгосп» та ФОП ОСОБА_3 (далі – ФОП ОСОБА_3 ), ФОП ОСОБА_3 як «Орендодавець» та ДП «Середино- Будський агролісгосп» як «Орендар», уклали договір, відповідно до якого на умовах викладених в даному договорі Орендодавець передає для перевезення вантажу на території України за плату орендареві автомобіль марки ЗИЛ-ММЗ 554М, р.н. НОМЕР_5 (т.2, а.с.35-40).
Даний договір діяв у період до 27.06.2018 року та припинений згідно додаткової угоди № 21 від 27.06.2018 року з 27.06.2018 року(т.2, а.с.41-43).
За даною господарською операцією позивачем та ФОП ОСОБА_3 у період з червня 2017 року по червень 2018 року складені акти надання послуг оренди автомобіля (т.2, а.с.52,53,56,58,60,62,64,66,68,69,71-73, т.4, а.с.22-28) на загальну суму 553600 грн.
Позивач, обґрунтовуючи свою позицію, наголошує на тому, що всі документи з приводу операцій з ФОП ОСОБА_3 були вилучені, а тому всі висновки податкового органу зроблені на припущеннях.
Дійсно, відповідно до ухвали Зарічного районного суду м Суми від 11.06.2018 року в рамках кримінального провадження № 2018200000000106 від 18.05.2018 року на підприємстві вилучено усі документи щодо укладених угод, проведених фінансово-господарських операцій з оренди транспортного засобу та надання послуг технічного обслуговування транспортних засобів з ФОП ОСОБА_3 (т.2, а.с.45-50).
Однак, вказані вище доводи позивача колегія суддів не приймає до уваги, оскільки як встановлено в судовому засіданні під час перевірки на запит відповідача позивачем були надані копії як договору, укладеного з ФОП ОСОБА_3 з додатковими угодами до нього, так і актів надання послуг. Також надані рахунки на оплату наданих послуг (т.4, а.с.18, 20 зворот, 22-28).
Позивач стверджує, що у ОСОБА_3 була в наявності довіреність від власника автомобіля марки ЗИЛ-ММЗ 554М, р.н. НОМЕР_5 на право здавання в оренду автомобілю, хоча довіреності такої надано не було.
Дійсно в ході перевірки встановлено, що станом на момент проведення перевірки автомобіль марки ЗИЛ-ММЗ 554М, р.н. НОМЕР_5 зареєстрований за ОСОБА_12 , у той же час, під час розгляду справи було встановлено, що автомобіль марки ЗИЛ-ММЗ 554М, р.н. НОМЕР_5 дійсно був зареєстрованим за ОСОБА_3 та 01.09.2018 року був перереєстрований на нового власника (т.4, а.с.195).
Водночас, договір між позивачем та ФОП ОСОБА_3 (т.2, а.с.35-36), на порушення вимог ч. 2 ст. 799 ЦК України, був укладений у простій письмовий формі без нотаріального посвідчення.
Враховуючи недодержання сторонами договору оренди автомобіля, укладеного за участю фізичної особи, обов`язкової форми укладення такого договору (без нотаріального посвідчення), такий договір є нікчемним у силу закону, що, в свою чергу, унеможливлює здійснення будь-яких правомірних подальших дій щодо вищевказаного майна незалежно від якості оформлення документів в подальшому, а тому у позивача відсутні правові підстави для віднесення сплачених на користь ФОП ОСОБА_3 коштів у сумі 553600 грн. до складу витрат собівартості реалізованої продукції.
Відтак, позивач, на порушення пп. 34.1.1 п. 134.1 ст.134 ПК України, ст.ст.1,9 Закону № 996-ХІV, ст. 2 Положення № 88, п. 6 № 318, відніс сплачені на користь ФОП ОСОБА_3 кошти у сумі 553600 грн. до складу витрат собівартості реалізованої продукції, у зв`язку з чим занизив фінансовий результат до оподаткування на вказану суму.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 09.07.2019 року № 0003191401 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальному розмірі 99882 грн. та штрафних санкцій у сумі 24970,50 грн., та від 09.07.2019 року № 0003181401 в частині збільшення грошового зобов`язання частини чистого прибутку у сумі 68252 грн. відповідають критеріям правомірності, визначених в ч. 2 ст. 2 КАС України.
Також перевіркою встановлено відображення в бухгалтерському обліку у 2017-2018рр. отримання позивачем послуг з технічного обслуговування транспортних засобів від ФОП ОСОБА_3 на загальну суму 140000 грн. (т.1, а.с.62-65).
Згідно умов договору про надання послуг від 01.06.2017 року № 4, укладеного між позивачем та ФОП ОСОБА_3 (т.2, а.с.30-34), останній зобов`язаний був надавати ДП “Середино-Будський агролісгосп” комплекс послуг (додаток №1) з технічного обслуговування транспортних засобів позивача (згідно додатку №2 - 14шт. (т.2, а.с.33), а замовник зобов`язувався оплатити надані послуги.
Договір діяв до 01.04.2018 року згідно додаткової угоди від 21.03.2018 року (т.2, а.с.34).
На виконання умов договору складені акти здачі - прийняття наданих послуг та рахунки на оплату наданих послуг (т. 2, а.с. 51,54,55,57,59,61,63,65,67,70, т.4, а.с.33-37).
Відповідно до п.1.1 умов договору перелік послуг, які будуть надаватись виконавцем, визначений у додатку № 1 до договору (т.2, а.с.32,33зворот) та перелік автотранспорту, який буде обслуговуватись виконавцем визначений у додатку № 2 (т. 2, а.с.33).
Перелік містить послуги з технічного обслуговування транспортних засобів за змістом робіт: перевірка стану складових частин автомобіля зовнішнім оглядом, перевірка оглядом герметичності з`єднань систем змащування, живлення, охолодження двигуна, а також кріплення обладнання та приладів, перевірка кріплення двигуна та деталей випускного тракту, перевірка роботоздатності зчеплення і герметичність системи гідроприводу, перевірка справності приводу і дії стоянкового гальма, очистка акумуляторної батареї від пилу, бруду та слідів електроліту, прочистити вентиляційні отвори, перевірити кріплення та надійність контактів електричних з`єднань та інше. 
Тобто, за змістом, роботи обумовлені в договорі, потребують не консультації, а самого виконання роботи.
В ході перевірки до ДП «Середино-Будський агролісгосп» 21.05.2019 року був наданий письмовий запит щодо фактичного придбання та відображення в бухгалтерському обліку підприємства придбання послуг з технічного обслуговування, які надані ФОП ОСОБА_7 (т. 4, а.с. 20зворот).
ДП «Середино-Будськийагролісгосп» надана письмова відповідь про те, що первинні документи по операціям з ФОП ОСОБА_7 вилучені, однак, надані копії документів щодо господарських операціям з ФОП ОСОБА_7 (т.4, а.с.18,33-41).
Водночас, акти надання послуг, які надавались як під час перевірки так під час розгляду справи (т. 4, а.с.33-37) є однотипними, не мають додатків та не можуть підтвердити виконану роботу, оскільки в актах не вказано перелік автомобілів, машин та устаткування, яких саме в конкретному місяці було обстежено, та в який спосіб проводилось технічне обслуговування (демонтаж, зупинка роботи на певний час, обслуговування в неробочій на підприємстві час, чи в інший спосіб). ФОП ОСОБА_3 згідно даних інформаційних систем ДПС України, як встановлено в ході перевірки, не має найманих працівників (т.1,а.с.60). Таким чином, роботи по технічному обслуговуванню повинен виконувати сам, як обумовлено умовами договору, або у випадку необхідності проводити залучення для проведення окремих видів послуг третіх осіб. Виконавець (ФОП ОСОБА_3 ) має погодити таке залучення з Замовником, що передбачено п.1.6 розділу 1 договору (т.2, а.с.30). При залученні для проведення окремих видів послуг третіх осіб Виконавець залишається відповідальним перед замовником (ДП «Середино-Будський агролісгосп»). Підтвердження щодо залучення для проведення окремих видів послуг третіх осіб як до перевірки, так і під час розгляду справи не надано. В актах значено лише загальне найменування послуги (технічне обслуговування ) та вартість без конкретизації машин та устаткування, яке обслуговувалось у конкретному місяці та в який спосіб. До перевірки не надані звіти до актів наданих послуг.
При цьому, під час перевірки встановлено, що одночасно в цей же період позивачем був укладений договір з ФОП ОСОБА_13 , яким також надавались послуги з ремонту і обслуговування автомобілів у період з червня 2017 року по березень 2018 року (т.1, а.с.64). Згідно актів виконаних робіт ОСОБА_13 були виконані роботи з обслуговування тих же автомобілів, на обслуговування яких був укладений договір з ФОП ОСОБА_7 .
Надаючи заперечення на акт перевірки позивачем не було надано жодного обґрунтування доцільності укладення договорів на обслуговування транспортних засобів одночасно з ФОП ОСОБА_13 та ФОП ОСОБА_7 .
Із наданих позивачем документів не доведено економічну доцільність в отриманні даних послуг від сторонньої особи. Також з наданих доказів не вбачається, які критерії використовувалися для визначення вартості послуг та, відповідно, необхідність і доцільність використання їх у господарській діяльності та правомірності формування витрат підприємства.
Надані позивачем докази, на які він посилається як на підтвердження здійснення господарські операції між ДП «Середино-Будськийагролісгосп» та ФОП ОСОБА_3 , не дають можливості підтвердити реальність здійснення даних господарських операцій.
Щодо тверджень позивача про те, що висновки фахівців контролюючого органу про нереальність господарських операцій з ФО-П ОСОБА_3 ґрунтуються на припущеннях, так як згідно з ухвалою Зарічного районного суду м. Суми від 11.06.2018 року в рамках кримінального провадження № 12018200000000106 (т. 2, а.с. 45, 47-48) на підприємстві вилучено усі документи щодо укладених угод з ФО-П ОСОБА_3 , колегія суддів зазначає, що відповідно до Акту перевірки фахівцям відповідача під час проведення перевірки підприємством були надані копії означених документів. При цьому, в.о. директора ДП «Середино-Будськийагролісгосп» та головний бухгалтер підприємства в Акті перевірки підтвердили, що первинні, бухгалтерські та інші документи, використані при проведенні перевірки, достовірні, надані в повному обсязі, а додаткові (інші) документи, що свідчать про діяльність суб`єкта господарювання (спростовують викладене в акті перевірки факти) за період, що перевіряється, відсутні.
На підставі викладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що позивачем не доведено економічну доцільність витрат без визначення конкретних послуг та причинного зв`язку між придбаними послугами й отримання економічної вигоди, а також наміру придбання платником послуг для їх подальшого використання у власній господарській діяльності. ДП «Середино-Будськийагролісгосп» отримано від ФОП ОСОБА_3 , паперові носії за формою первинних документів, в яких наведені відомості, що не відповідають фактичним (реальним) обставинам справи, оскільки вони складені на підставі господарських операцій які неможливо було здійснити та відповідно не можуть бути підставою для відображення в бухгалтерському та податковому обліку.
Щодо тверджень позивача про те, що висновки фахівців контролюючого органу про нереальність господарських операцій з ФО-П ОСОБА_3 ґрунтуються на припущеннях, так як згідно з ухвалою Зарічного районного суду м. Суми від 11.06.2018 року в рамках кримінального провадження № 12018200000000106 на підприємстві вилучено усі документи щодо укладених угод з ФО-П ОСОБА_3 , колегія суддів зазначає, що відповідно до Акту перевірки фахівцям відповідача під час проведення перевірки підприємством були надані копії означених документів. При цьому, в.о. директора ДП «Середино-Будськийагролісгосп» та головний бухгалтер підприємства в Акті перевірки підтвердили, що первинні, бухгалтерські та інші документи, використані при проведенні перевірки, достовірні, надані в повному обсязі, а додаткові (інші) документи, що свідчать про діяльність суб`єкта господарювання (спростовують викладене в акті перевірки факти) за період, що перевіряється, відсутні.
Відтак, позивач, на порушення пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, ст.ст.1,9 Закону № 996-ХІV, ст. 2 Положення № 88, п. 6 Положення № 318, відніс сплачені на користь ФОП ОСОБА_3 кошти у сумі 140.000 грн до складу витрат собівартості реалізованої продукції, у зв`язку з чим занизив фінансовий результат до оподаткування на вказану суму.
Таким чином, оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 09.07.2019 року № 0003191401 і в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальному розмірі 25200 грн. та штрафних санкцій у сумі 6300 грн., та від 09.07.2019 року № 0003181401 в частині збільшення грошового зобов`язання частини чистого прибутку у сумі 17220 грн. відповідають критеріям правомірності, визначених в ч. 2 ст. 2 КАС України.
Інші доводи апеляційної скарги на висновки колегії суддів не впливають.
При цьому, колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (№ 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (№ 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (RuizTorijav.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
За наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін (п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України).
У відповідності до ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Підстави для розподілу судових витрат відсутні.
На підставі наведеного, керуючись ст. ст. 292, 293, 308, 310, 311, 313, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну Середино-Будського дочірнього агролісогосподарського підприємства "Середино-Будськийагролісгосп" залишити без задоволення, а рішення Сумського окружного адміністративного суду від 31 травня 2021 року, - без змін.
          Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя 		Л.В. Мельнікова	
Судді	   	Л.В. Курило    А.О. Бегунц   	
          Постанова у повному обсязі складена і підписана 24 лютого 2023 року.