ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
24 березня 2023 року 
м. Київ
справа № 280/4830/19
касаційне провадження № К/9901/32233/20 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф., 
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 17 лютого 2020 року (головуючий суддя - Лазаренко М.С.)
та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 23 вересня 2020 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Білак С.В., судді - Шальєва В.А., Олефіренко Н.А.)
у справі № 280/4830/19 
за позовом Військової частини НОМЕР_1 Національної гвардії України
до Головного управління ДПС у Запорізькій області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

У жовтні 2019 року Військова частина НОМЕР_1 Національної гвардії України (далі - Військова частина НОМЕР_1 ; позивач; платник) звернулася до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі - ГУ ДПС у Запорізькій області; відповідач; контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12 червня             2019 року № 0008351406.

Запорізький окружний адміністративний суд рішенням від 17 лютого 2020 року адміністративний позов задовольнив у повному обсязі.  

Третій апеляційний адміністративний суд постановою від 23 вересня 2020 року рішення суду першої інстанції залишив без змін.

ГУ ДПС у Запорізькій області звернулося до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 17 лютого                  2020 року, постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 23 вересня 2020 року та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі. 

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. При цьому наголошує на фіктивному характері господарських операцій, здійснених між Військовою частиною НОМЕР_1 та Товариством з обмеженою відповідальністю «ТД РЕДСТАР», що мотивовано посиланням на вирок Жовтневого районного суду м. Запоріжжя від              18 квітня 2019 року у справі № 331/1690/19, яким директора (засновника) контрагента платника ОСОБА_1 визнано винним у вчиненні кримінальних правопорушень, передбачених частиною другою статті 28, частиною першою статті 205, частиною другою статті 28, частиною другою статті 205, частиною третьою статті 28, частиною другою статті 205,                частиною другою статті 205, частиною третьою статті 27, частиною першою статті 205, частиною третьою статті 27, частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України.

Верховний Суд ухвалою від 29 січня 2021 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Запорізькій області.

22 лютого 2021 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій з`ясовано, що відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку Військової частини НОМЕР_1 з метою встановлення своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин із контрагентом-постачальником Товариством з обмеженою відповідальністю «ТД РЕДСТАР» за 2016, 2017 та 2018 роки, за результатами якої складено акт від 20 травня 2019 року          № 292/08-01-14-06/ НОМЕР_2 .

За її наслідками ГУ ДПС у Запорізькій області дійшло висновку про порушення позивачем вимог підпунктів 133.4.2, 133.4.3 пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) з огляду на перерахування на адресу Товариства з обмеженою відповідальністю «ТД РЕДСТАР» грошових коштів без мети реального здійснення господарської діяльності, що є нецільовим використанням коштів для неприбуткової організації, статус якої має Військова частина НОМЕР_1 .

Обґрунтовуючи свою позицію, контролюючий орган звертав увагу на безтоварність господарських операцій, здійснених між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «ТД РЕДСТАР», оскільки вироком Жовтневого районного суду м. Запоріжжя від 18 квітня 2019 року у справі                   № 331/1690/19 директора (засновника) контрагента платника ОСОБА_1 визнано винним у вчиненні кримінальних правопорушень, передбачених частиною другою статті 28, частиною першою статті 205, частиною другою статті 28, частиною другою статті 205, частиною третьою статті 28, частиною другою статті 205, частиною другою статті 205, частиною третьою статті 27, частиною першою статті 205, частиною третьою статті 27, частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України. Відтак, на переконання відповідача, статус фіктивного (нелегального) підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, а тому господарські операції такого підприємства не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

На підставі зазначеного акта перевірки ГУ ДПС у Запорізькій області прийнято податкове повідомлення-рішення від 12 червня 2019 року № 0008351406, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 207415,00 грн за основним платежем та 51853,75 грн за штрафними (фінансовими) санкціями. 

Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем названого акта індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.

Згідно з підпунктом 133.4.1 пункту 133.4 статті 133 ПК України неприбутковим підприємством, установою та організацією є підприємство, установа та організація, що одночасно відповідає таким вимогам: утворена та зареєстрована в порядку, визначеному законом, що регулює діяльність відповідної неприбуткової організації; установчі документи якої (або установчі документи організації вищого рівня, на підставі яких діє неприбуткова організація відповідно до закону) містять заборону розподілу отриманих доходів (прибутків) або їх частини серед засновників (учасників), членів такої організації, працівників (крім оплати їхньої праці, нарахування єдиного соціального внеску), членів органів управління та інших пов`язаних з ними осіб. Для цілей цього абзацу не вважається розподілом отриманих доходів (прибутків) фінансування видатків, визначених підпунктом 133.4.2 цього пункту; установчі документи якої (або установчі документи організації вищого рівня, на підставі яких діє неприбуткова організація відповідно до закону) передбачають передачу активів одній або кільком неприбутковим організаціям відповідного виду або зарахування до доходу бюджету у разі припинення юридичної особи (у результаті її ліквідації, злиття, поділу, приєднання або перетворення). Положення цього абзацу не поширюється на об`єднання та асоціації об`єднань співвласників багатоквартирних будинків; внесена контролюючим органом до Реєстру неприбуткових установ та організацій.

Доходи (прибутки) неприбуткової організації використовуються виключно для фінансування видатків на утримання такої неприбуткової організації, реалізації мети (цілей, завдань) та напрямів діяльності, визначених її установчими документами (підпункт 133.4.2 пункту 133.4 статті 133 ПК України).

За правилами підпункту 133.4.3 пункту 133.4 статті 133 ПК України у разі недотримання неприбутковою організацією вимог, визначених цим пунктом, така неприбуткова організація зобов`язана подати у термін, визначений для місячного податкового (звітного) періоду, звіт про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації за період з початку року по останній день місяця, в якому вчинено таке порушення, та зазначити суму самостійно нарахованого податкового зобов`язання з податку на прибуток. Податкове зобов`язання розраховується, виходячи із суми операції нецільового використання коштів. Така неприбуткова організація виключається контролюючим органом з Реєстру неприбуткових установ та організацій та вважається платником податку на прибуток для цілей оподаткування з першого дня місяця, наступного за місяцем, у якому вчинено таке порушення.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно зі статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника та бути підтвердженою належним чином оформленими первинними документами.

У спірній ситуації відповідачем не заперечується факт отримання платником матеріальних цінностей від Товариства з обмеженою відповідальністю «ТД РЕДСТАР», а єдиною підставою для висновку про нереальний характер розглядуваних поставок послугував вирок Жовтневого районного суду м. Запоріжжя від 18 квітня 2019 року у справі № 331/1690/19.

Утім, Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19, відступивши від висновку Верховного Суду України, викладеного в постанові від 01 грудня                   2015 року у справі № 826/15034/14, зазначила, що будь-який документ, виданий від імені суб`єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону № 996-XIV підтверджує дані податкового обліку суб`єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Водночас інший платник податків під час використання такого документа у своєму податковому обліку повинен діяти розумно, добросовісно та з належною обачністю, а також не мати достатніх підстав для сумніву в достовірності даних, внесених до відповідного документа своїм контрагентом, у тому числі стосовно даних щодо можливих дефектів правового статусу такого контрагента, а також щодо підпису та інших засобів ідентифікації представників контрагента, які брали участь у господарській операції.

Натомість, засудження посадової особи підприємства за статтею 205 КК України (переважно директора контрагента) не свідчить про фактичну відсутність у такої юридичної особи цивільної дієздатності, тобто одного з обов`язкових критеріїв визнання юридичної особи учасником податкових правовідносин, з огляду на те, що в податкових правовідносинах виникнення прав та обов`язків пов`язане насамперед зі спеціальним статусом платника податків, а не із загальною цивільно-правовою дієздатністю юридичної особи. За наявності статусу платника податків суб`єкт господарювання має підстави для складення первинних та інших документів, які повинні братися до уваги при підтвердженні даних податкового обліку.

Відповідно до частини восьмої статті 9 Закону № 996-XIV відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи.

Аналіз наведеної норми дає підстави вважати, що відповідальність, зокрема, за недостовірність відображених у первинних документах даних покладена саме на ту особу, яка склала та підписала ці документи. Відтак кожен з учасників господарської операції відповідає лише за ті відомості, які до первинного документа вносив він сам.

Таким чином, у приписах частини восьмої статті 9 Закону № 996-XIV знайшов відображення принцип індивідуальної відповідальності платника податків.

Водночас немає жодних підстав перекладати на платника податків відповідальність за внесення до первинних документів недостовірних даних іншою особою. Інакше це буде суперечити принципу індивідуальної відповідальності та визначеним у статті 16 ПК України обов`язкам платника податків, до яких не віднесено те, що останній повинен дбати про правомірність податкового обліку контрагента.

При цьому важливо враховувати фактичну можливість платника податків усвідомлювати той факт, що від імені задекларованого в первинних документах суб`єкта господарювання діють неуповноважені особи. Мають бути наявні докази того, що законними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних первинних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у достовірності складених іншими особами первинних документів. Інакше тлумачення норм податкового законодавства фактично перекладає обов`язок здійснення податкового контролю на самих платників податків.

Застосовуючи зазначені правила оподаткування при оцінці оспорюваних господарських операцій, судові інстанції встановили, що вони є реальними та підтверджуються долученими Військовою частиною НОМЕР_1 до матеріалів справи належним чином оформленими копіями документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку та які містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичність здійснення таких операцій і господарський характер понесених за ними витрат.

Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі. 

Не подано відповідачем і жодних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків, зокрема, у вироку Жовтневого районного суду м. Запоріжжя від 18 квітня 2019 року у справі № 331/1690/19 жодних згадувань про господарську діяльність Товариства з обмеженою відповідальністю «ТД РЕДСТАР» із Військовою частиною НОМЕР_1 немає. Натомість, вироків суду, де б досліджувалися господарські відносини саме між Військовою частиною НОМЕР_1 та його безпосереднім постачальником, ГУ ДПС у Запорізькій області не представлено. 

За таких обставин доводи судових інстанцій про безпідставність висновку відповідача про перерахування на адресу Товариства з обмеженою відповідальністю «ТД РЕДСТАР» грошових коштів без мети реального здійснення господарської діяльності ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги контролюючого органу без задоволення, а оскаржених судових рішень - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд -

П О С Т А Н О В И В: 

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 17 лютого 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 23 вересня 2020 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                             І. А. Гончарова

Судді                                                                                             І. Я. Олендер

                                                                                                 Р. Ф. Ханова