ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

01 лютого 2023 року 	м. Дніпро	справа № 280/4742/22	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 

головуючого - судді  Панченко О.М. (доповідач),
суддів:                          Іванова С.М., Чепурнова Д.В.,     
  
розглянувши у письмовому провадженні адміністративну справу за апеляційними скаргами Головного управління ДПС у Вінницькій області, Головного управління ДПС у Запорізькій області
на рішення  Запорізького окружного адміністративного суду від 08 вересня 2022 року (м. Запоріжжя, суддя Конишева О.В.) у справі № 280/4742/22
за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю «РЕТРІБЬЮШН»
до Головного управління ДПС у Вінницькій області, Головного управління ДПС у Запорізькій області
про  визнання протиправним та скасування рішення,-

встановив:

У серпні 2022 року Товариство з обмеженою відповідальністю «РЕТРІБЬЮШН» (далі позивач) звернулось до суду із позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області (далі відповідач-1 або скаржник), Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі відповідач-2 або скаржник-2), в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення №46340 від 15.07.2022 року про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, прийняте відповідачем-1;
- зобов`язати відповідача-2 виключити позивача з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 08 вересня 2022 року адміністративний позов задоволено.
Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що спірне рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №46340 від 15.07.2022 є протиправним та підлягає скасуванню. Крім того, суд першої інстанції дійшов висновку про наявність правових підстав для зобов`язання відповідача-2 виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач-1 оскаржив його в апеляційному порядку, посилаючись на неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права. 
Вимоги апеляційної скарги відповідача-1 мотивовано, зокрема тим, що внесення контролюючим органом платника податку до переліку ризикових платників податків є діяльністю органу з виконання його повноважень по збиранню та формуванню податкової інформація, яка в свою чергу не створює для платника податків жодних правових наслідків,  перешкод для діяльності платника податків.
З огляду на це, скаржник-1 просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволені адміністративного позову відмовити повністю.
Позивач та відповідач-2 правом на подання відзиву на апеляційну скаргу відповідача-1 не скористались, відзив на апеляційну скаргу відповідача-1 до суду не подали.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач-2 також оскаржив його в апеляційному порядку, посилаючись на неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права.
Вимоги апеляційної скарги відповідача-2 мотивовано, зокрема тим, що позивач не оскаржував первинне рішення комісії Головного управління ДПС у Одеській області №27930 від 04.02.2020 про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податків. Скаржник-2 зазначає, що комісія відповідача-1 не отримала інформації на спростування критерію ризиковості позивача. Вважає, що спірне рішення не впливає на господарську діяльність позивача та не створює перешкод для неї. Також, посилається на те, що відповідно до наказу ДПС України № 173 від 28.03.2022 року «Про забезпечення безперебійно роботи  територіальних органів ДПС» виконання відповідних повноважень ГУ ДПС у Запорізькій області покладено на ГУ ДПС у Вінницькій області з 10.06.2022 року, а тому оскаржуване позивачем рішення приймалося саме останнім органом, тож й виключення з переліку ризикових платників має здійснюватися саме цим органом.
З огляду на це, скаржник-2 просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволені адміністративного позову відмовити повністю.
Позивач та відповідач-1 правом на подання відзиву на апеляційну скаргу відповідача-2 не скористались, відзив на апеляційну скаргу відповідача-2 до суду не подали.
Розгляд справи здійснено в порядку письмового провадження у відповідності до приписів ст. 311 КАС України.
Дослідивши докази, наявні в матеріалах справи, перевіривши в межах доводів апеляційної скарги дотримання судом першої інстанції норм процесуального та матеріального права, апеляційний суд зазначає наступне.
Судом першої інстанції встановлено та сторонами не заперечується, що ТОВ «РЕТРІБЬЮШН» є юридичною особою, зареєстрованою у встановленому законом порядку, про що до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено відповідний запис. Згідно реєстраційних даних, основним видом діяльності позивача є 01.11 вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур. Позивач з 01.03.2017 є платником податку на додатну вартість.
Рішенням Комісії Головного управління ДПС у Одеської області № 27930 від 04.02.2020 встановлено відповідність ТОВ «РЕТРІБЬЮШН» критеріям ризиковості платника, відповідно до п. 2. Критеріїв ризиковості платника податку на додатну вартість, а саме: платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
ТОВ «РЕТРІБЬЮШН» направив до Головного управління ДПС у Запорізькій області повідомлення №1 від 23.06.2022 про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Рішенням Комісії Головного управління ДПС у Вінницькій області № 46340 від 15.07.2022 встановлено відповідність ТОВ «РЕТРІБЬЮШН» критеріям ризиковості платника, відповідно до п. 2. Критеріїв ризиковості платника податку на додатну вартість. Відповідне рішення прийнято на підставі розгляду комісією пояснень наданого платником для спростування ознак ризиковості за первинним рішенням №27930 від 04.02.2020, відповідно до повідомлення № 1 від 23.06.2022.
Вважаючи спірне рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області № 46340 від 15.07.2022 протиправним, позивач звернувся до суду за захистом своїх прав.
Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що відповідачами не надано документального підтвердження обставин, що товариство та/або контрагент задіяні у проведенні ризикових операцій, як і не надано доказів для віднесення позивача до категорії ризикових відповідно до п.2 Критеріїв ризиковості платника податку на додатну вартість. Судом встановлено, що спірне рішення не містить обґрунтувань підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 2 Критеріїв ризиковості платників податку.
Суд апеляційної інстанції погоджується із вказаним висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 на виконання вимог пункту 201.16 статті 201 ПК України затверджено Порядок з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів.
Відповідно до пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Пунктом 2 Додатку 1 до Порядку № 1165 встановлено наступний Критерій ризиковості платника податку на додану вартість: платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах
Пунктом 6 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.
За змістом пункту 40 Порядку № 1165 під час засідання секретарем комісії контролюючого органу ведеться протокол, в якому фіксуються прийняті рішення та надані доручення.
Ведення обліку матеріалів щодо роботи комісії контролюючого органу здійснюється секретарем такої комісії.
Матеріали засідання комісії контролюючого органу зберігаються десять років (пункт 43 Порядку № 1165). Комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні) (пункт 44 Порядку № 1165).
Відповідно до пункту 46 Порядку № 1165 у протоколі засідання комісії контролюючого органу зазначається перелік осіб, присутніх на засіданні, порядок денний засідання, питання, що розглядалися на засіданні, перелік осіб, які виступали під час засідання, результати голосування, прийняті такою комісією рішення.
Отже, відповідно до положень пункту 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
Крім того, згідно Додатку 4 до Порядку № 1165, яким затверджено форму рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, прямо передбачено можливість оскарження такого рішення в адміністративному або судовому порядку.
З матеріалів справи вбачається, що комісією Комісії Головного управління ДПС у Одеської області № 27930 від 04.02.2020 встановлено відповідність ТОВ «РЕТРІБЬЮШН» критеріям ризиковості платника, відповідно до п. 2. Критеріїв ризиковості платника податку на додатну вартість, а саме: платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
Позивач направив відповідачу-2 повідомлення №1 від 23.06.2022 про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку.
В подальшому, рішенням Комісії Головного управління ДПС у Вінницькій області № 46340 від 15.07.2022 встановлено відповідність ТОВ «РЕТРІБЬЮШН» критеріям ризиковості платника, відповідно до п. 2. Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість. Відповідне рішення прийнято на підставі розгляду комісією пояснень, наданих платником для спростування ознак ризиковості за первинним рішенням №27930 від 04.02.2020, відповідно до повідомлення № 1 від 23.06.2022.
Колегією суддів встановлено, що в доповідній записці №3746/02-32-18-01 від 15.07.2022 Управління з питань виявлення та опрацювання податкових ризиків просило розглянути питання щодо залишення ТОВ «РЕТРІБЬЮШН» в переліку ризикових платників згідно п. 8 «у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/ розрахунку коригування».
Натомість, спірним рішенням відповідача-1 встановлено відповідність позивача критеріям ризиковості платника лише відповідно до п. 2 Критеріїв.
Водночас, як правильно зазначив суд першої інстанції, доказів, на підставі яких можна дійти висновку про відповідність позивача пункту 2 Критеріїв ризиковості платника податку, відповідачі до суду не надали. 
Відтак, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що відповідачі не довели наявність підстав для віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості.
З цих підстав, колегія суддів вважає, що спірне рішення відповідача-1 №46340 від 15.07.2022 року не відповідає критеріям, наведеним у ч. 2 ст. 2 КАС України, зокрема критерію обґрунтованості, а отже підлягає скасуванню. Доводами апеляційних скарг цей висновок не спростовано.
Стосовно доводів скаржників, що спірне рішення не створює для платника податків правових наслідків та не впливає на господарську діяльність позивача.
Колегія суддів не погоджується з такими твердженнями, адже відповідно до п. 6 Порядку № 1165 коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Таким чином, автоматично змінюється алгоритм дій контролюючого органу, чим ускладнюється діяльність платника податків, адже на нього покладаються додаткові обов`язки, пов`язані із реєстрацією податкових накладних.
Відповідно до частини 3 статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
При цьому під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.
Колегія суддів приймає до уваги посилання відповідача-2 на наказ ДПС України № 173 від 28.03.2022 року «Про забезпечення безперебійно роботи  територіальних органів ДПС», яким виконання відповідних повноважень ГУ ДПС у Запорізькій області покладено на ГУ ДПС у Вінницькій області  з 10.06.2022 року, однак зазначає, що цей наказ є внутрішнім актом ДПС України та має тимчасовий характер, а  тому покладення судом обов`язку щодо виключення з переліку ризикових платників на орган, в якому позивач перебуває на обліку, не є помилковим, відповідає позовним вимогам, в той же час заміна суб`єкта владних повноважень можлива в процесі виконання рішення у порядку, встановленому процесуальним законом. Підстав для покладення таких обов`язків на ГУ ДПС у Вінницькій області  у суду апеляційної інстанції немає, адже відповідно до ч. 5 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції не може розглядати позовні вимоги та підстави позову, що не були заявлені в суді першої інстанції.
Відтак, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про те, що належним способом захисту прав позивача, який забезпечить їх ефективне поновлення, є зобов`язання відповідача-2 виключити позивача із переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
Суд враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах Салов проти України (заява N 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), Проніна проти України (заява N 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та Серявін та інші проти України (заява N 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).
Отже, інші доводи апеляційних скарг не потребують правового аналізу, оскільки не мають вирішального значення.
Згідно ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З цих підстав, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції об`єктивно, повно, всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, та ухвалив судове рішення без порушення норм матеріального і процесуального права. Доводи апеляційних скарг не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому апеляційні скарги слід залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.
Керуючись статтями  316,  321,  322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
постановив:

Апеляційні скарги Головного управління ДПС у Вінницькій області, Головного управління ДПС у Запорізькій області – залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 08 вересня 2022 року у справі № 280/4742/22 – залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених частиною 5 статті 291, пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
   
Головуючий - суддя                                                                      О.М. Панченко 

                               суддя                                                                      С.М. Іванов 

                               суддя                                                                      Д.В. Чепурнов