ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 березня 2023 р.	Справа № 480/10113/21	

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Бартош Н.С.,
Суддів: Подобайло З.Г. ,  Григорова А.М. ,
за участю секретаря судового засідання Дуднік Н.Р.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційними скаргами Приватного підприємства "Засулля-5", Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду (головуючий І інстанції С.М. Гелета) від 25.07.2022 року (повний текст складено 05.08.22 року) по справі №480/10113/21
за позовом Приватного підприємства "Засулля-5"
до Головного управління ДПС у Сумській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, ПП "Засулля-5", звернувся до Сумського окружного адміністративного суду із позовною заявою, в якій просив визнати неправомірними і скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області на суму 1714180,87 грн., а саме: №609818280703 на суму 345923,50 грн.; № 609718280703 на суму 1191902,50 грн.; № 609918280707 на суму 175276,20 грн.; № 610118280707 на суму 1078,62 грн. 
В обґрунтування позовних вимог зазначив, що після проведеної перевірки податковим органом було безпідставно зроблено висновок про порушення податкового законодавства, що не відповідають фактичним обставинам. Наданими документами підтверджується, що згідно бухгалтерського обліку ПП «Засулля-5» у період, що перевірявся, нараховані відсотки за користуванням кредитними коштами нерезиденту UKRFARM FUNDING LIMITED, за кредитною угодою б/н від 31.05.2007 року в загальній сумі 1628,66 дол. США/42833,83 грн. Також в цьому періоді підприємство здійснило виплату процентів нерезиденту UKRFARM FUNDING LIMITED в загальній сумі 40651,55дол. США/1078620,26 грн. Згідно банківської виписки ПАТ «Райффазен Банк Аваль» від 12.10.2017 з рахунку підприємства перераховано нерезиденту UKRFARM FUNDING LIMITED проценти в сумі 39838,52 дол. США/1057047,88грн за кредитною лінією № б/н від 31.05.2007. ПП « Засулля-5» утримало податок з доходу (процентів) в розмірі 2%, а тому податковим орган безпідставно зазначає про обов`язок сплати 13% відповідного податку з доходу. Також зазначає, що нарахований податок було своєчасно перераховано до бюджету, але зазначення невірних реквізитів отримувача податку, а саме замість казначейської служби в Сумської області зазначено реквізити казначейства Чернігівської області, не є підставою для застосування штрафних санкцій за несвоєчасну сплату податку. Здійснення помилки під час перерахування узгодженої суми грошового зобов`язання до державного бюджету має кваліфікуватися як дія, хоча і помилкова. Відтак дії, які не містять ознак бездіяльності платника податків при сплаті узгодженої суми грошового зобов`язання, не можуть бути підставою для застосування штрафів.
Вказує, що підприємством також було отримано послуги по оренді техніки та своєчасно виписано податкові накладні на час підписання відповідних актів. Отже, підприємство правомірно включило до податкового кредиту за відповідний місяць суму коштів по операції щодо отриманих послуг. Стосовно зазначення податковим органом порушення підприємством не реєстрації податкових накладних щодо отриманих коштів, позивач зазначає, що згідно оборотно-сальдових відомостях по рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями Контрагенти; Замовлення», вбачається, що за період з 01.01.2017 по 28.09.2017 підприємство отримало кошти в розмірі поставленої продукції ТОВ «Украгроінвест», а сума 730871,28 грн., яку ПП «Засулля-5» отримало 27.09.2017 від ТОВ «Украгроінвест» є сумою переплати, а отже підлягала поверненню, а тому у підприємства не виникали податкові зобов`язання. Щодо попередньої оплати згідно договору від 14.09.2018 №2018-1409/3-3, зазначає, що ПП «Засулля-5» взагалі ніколи не укладало з ТОВ «ТД Інтерагростандарт» договору, а тому підстави для складання податкових накладних у підприємства були відсутні. Під час розгляду справи по суті на вимогу суду представником позивача надано копію договору, укладеного позивачем із ТОВ «ТД Інтерагростандарт». При цьому представник позивача зазначила, що така сума помилково надійшла до підприємства та підлягала поверненню, дійсно, підприємство мало договірні відносини із ТОВ «ТД Інтерагростандарт».
Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 25.07.2022 року по справі №480/10113/21 позовні вимоги задоволено частково: скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області №610118280707 від 13.09.2021, № 609718280703 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 834227,67 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 208556,92 грн. В задоволенні інших вимог відмовлено.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області на користь Приватного підприємства «Засулля-5» витрати зі сплати судового збору в сумі 13829,87 грн. та 4000 грн. витрат на правничу допомогу.
Відповідач не погодився з рішенням суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог та подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати в цій частині та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права з підстав, викладених в апеляційній скарзі.
Позивач не погодився з рішенням суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог та подав апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду в цій частині скасувати та ухвали нове рішення про задоволення позовних вимог в повному обсязі, посилаючись на обставини викладені в апеляційній скарзі.
Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу позивача, в якому просить відмовити в її задоволенні та залишити в силі рішення суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог.
Позивач відзив на апеляційну скаргу відповідача не подав.
В судовому засіданні представник позивача проти задоволення апеляційної скарги відповідача заперечував, просив залишити її без задоволення, а апеляційну скаргу позивача задовольнити.
Представник відповідача підтримав доводи поданої ним апеляційної скарги, просив її задовольнити, а в задоволенні апеляційної скарги позивача відмовити.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін у судовому засіданні, перевіривши рішення суду першої інстанції, дослідивши доводи апеляційних скарг, відзив на апеляційну скаргу позивача колегія суддів дійшла висновку про те, що апеляційні скарги не підлягають задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що Головним управлінням ДПС у Сумській області проведено документальну планову виїзну перевірку діяльності підприємства за період з 01.07.2017 по 30.06.2021 за результатами якої складено акт від 18.08.2021 №4131/18-28-07-03-20/34337657/112 (далі – акт від 18.08.2021).
За результатами перевірки та на підставі висновків акту від 18.08.2021 відповідачем прийнято 13.09.2021 податкові повідомлення-рішення № 609818280703; № 609718280703; № 609918280707; № 610118280707.
Не погодившись з винесеними контролюючим органом податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду першої інстанції із вищевказаними позовними вимогами.
Що стосується правомірності винесення податкового повідомлення-рішення від 13.09.2021 № 609818280703, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Як було правильно встановлено судом першої інстанції, за результатами проведеної перевірки встановлено порушення позивачем п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПК України в частині відсутності реєстрації протягом граничних термінів податкових накладних (розрахунків коригування до податкових накладних) в Єдиному реєстрі податкових накладних за вересень 2017 року та за жовтень 2018 року, а тому податковим органом відповідно до п. 120-1.2 ст. 120-1 ПК України нараховано штрафних санкцій у розмірі 345923,5 грн.
В доводах апеляційної скарги в цій частині позивач по справі послався на те, що оскільки, податковий орган вважає, що кошти, отримані: 11.10.2018 року ПП « Засулля- 5 від ТОВ « ТД Інтерагростандарт» є попередньою оплатою згідно договору від 14.09.2018 року № 2018-1409/3-3 на суму 3420210,16 грн. в т.ч. ПДВ 570035 грн; 27.09.2017 року ПП «Засулля-5» від ТОВ « Украгроінвест» за сою, згідно договору від 01.10.2016 року № 28/С/16 на суму 730871,28 грн в т.ч. ПДВ 121812 грн., то в податковому повідомленні-рішенні повинно було бути зазначено, що перевіркою встановлено порушення пп. 201.7, ст. 201 ПК України, але в податковому повідомленні-рішенні, що оспорюється, податковим органом не вказано, що підставою для винесення штрафних санкцій є саме цей пункт.
Також вказує, що відповідно до оборотно-сальдової відомості по рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями Контрагенти; Замовлення», видно, що за період з 01.01.2017 року по 28.09.2017 року підприємство отримало кошти в розмірі поставленої продукції, а сума 730871,28 грн., яку ПП «Засулля-5» отримало 27.09.2017 року від ТОВ «Украгроінвест» є сумою переплати, а отже підлягала поверненню. 
У зв`язку з цим зазначає, що сама лише наявність укладеного між сторонами договору не є достатньою підставою для віднесення до договірних будь-яких правовідносин, що виникають між цими особами. Для визнання відповідних зобов`язань між сторонами договірними необхідним є встановлення факту їх виникнення саме на підставі умов та на виконання відповідного договору. Водночас сплата однією стороною грошових коштів другій стороні поза межами платежів, передбачених договором чи договорами, зокрема переплата понад визначену в договорі (договорах) суму, не може бути визнана такою, що здійснена на підставі відповідного договору.
З приводу наведених вище доводів суд зазначає наступне.
Відповідно до п. 201.7 ст. 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Судовим розглядом встановлено, що у Єдиному реєстрі податкових накладних відсутня реєстрація податкових накладних як на отриману попередню оплату, так і відсутні розрахунки коригування податкових накладних щодо повернення даної попередньої оплати.
Згідно п. 192.1 ст. 192 ПК України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:
постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;
отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Складені платником податку розрахунки коригування до податкових накладних, складених до 1 лютого 2015 року, розрахунки коригування до податкових накладних, які не підлягали наданню отримувачу (покупцю) - платнику податку, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних постачальником (продавцем). Зазначене не поширюється на розрахунки коригування, що передбачають зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику (зменшення податкового зобов`язання постачальника та податкового кредиту отримувача), складені після 1 липня 2015 року до податкових накладних, складених до 1 липня 2015 року на отримувача (покупця) - платника податку, які підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних отримувачем (покупцем) товарів/послуг.
Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі непов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.
Положеннями пп. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192 ПК України визначено, що якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:
а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;
б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг.
Постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.
Одночасно, на дату повернення коштів відповідно до п. 192.1 ст. 192 ПК України підприємство повинно скласти розрахунок коригування до податкової накладної та зменшити податкові зобов`язання з ПДВ після реєстрації такого розрахунку коригування в ЄРПН отримувачем коштів.
Судовим розглядом встановлено, що ПП «Засулля-5» мав договірні відносини із ТОВ «Украгроінвест» та ТОВ «ТД Інтерагростандарт» на підставі договорів від 01.10.2016 № 28/С/16 та від 14.09.2018 № 2018-1409/3-3, які надавалися під час перевірки та відображені у бухгалтерському обліку підприємства.
За результатами перевірки встановлено порушення п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПК України в частині відсутності реєстрації протягом граничних термінів податкових накладних (розрахунків коригування до податкових накладних) в Єдиному реєстрі податкових накладних за вересень 2017 року та за жовтень 2018 року, за результатами чого відповідно до п. 1201.2 ст. 1201 ПК України нараховано штрафних санкцій у розмірі 345923,5 грн.
Відповідно до п. 1201.2. ст. 1201 ПК України визначено, що відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної / розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу), що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної, або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних /розрахунків коригування.
Таким чином, ПК України визначено, що до платника податку який не зареєстрував податкові накладні та/або розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом визначених граничних термінів реєстрації, застосовуються штрафні санкції, визначені ст. 1201.2 ст. 1201 ПК України.
На підставі цього, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо відсутності підстав для задоволення позовних вимог в цій частині.
В свою чергу, у зв`язку із відсутністю реєстрації податкових накладних на суму отриманих коштів, як попередня оплата (аванс), податковим органом під час перевірки було встановлено заниження підприємством податкового зобов`язання, суму якого включено в податкове повідомлення-рішення від 13.09.2021 № 609718280703, а саме збільшено суму основного платежу на 691847,00 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції на суму 172961,75 грн.
З цього приводу суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Відповідно до приписів ПК України, платник при отриманні коштів (у тому числі помилково) від іншої особи, з якою у такого платника наявні договірні відносини на предмет постачання товарів/послуг, зобов`язаний визначити податкові зобов`язання з ПДВ та скласти і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну за такою операцією.
В подальшому, на дату повернення помилково отриманих коштів контрагенту цей платник податку має скласти розрахунок коригування до податкової накладної. Після реєстрації розрахунку коригування в ЄРПН платник ПДВ матиме право зменшити нараховані раніше податкові зобов`язання.
Таким чином, як правильно зазначив суд першої інстанції, у цьому випадку застосовуються звичайні «коригувальні» правила з п. 192.1 ст. 192 ПК України.
Під час проведення перевірки податковий орган не врахував, що сума коштів, які надійшли на рахунок підприємства в повній сумі були повернуті на рахунок ТОВ «Украгроінвест» та ТОВ «ТД Інтерагростандарт», а тому в результаті така операція не впливає на результати податкового обліку позивача та контрагентів, не призводять до негативних наслідків для бюджету чи будь-яких третіх осіб, оскільки становить 0 грн. Сума податкового кредиту із урахуванням суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період, свідчить про те, що не відбувається вплив на податковий облік платника податку чи його контрагентів, а тому колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що податкове повідомлення-рішення від 13.09.2021 № 609718280703 про збільшення суми основного платежу 691847,00 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції на суму 172961,75 грн. підлягає скасуванню.
Податковим органом вказані вище висновки суду в доводах апеляційної скарги не спростовано.
Судовим розглядом також встановлено, що податковим повідомлення-рішення від 13.09.2021 №609718280703 позивачу було збільшено суму основного платежу 261027,00 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції на суму 65256,75 грн. у зв`язку із виявленими податковим органом порушеннями, які стосується отриманих позивачем послуг з оренди сільськогосподарської техніки з екіпажем, а саме встановлено завищення ПП «Засулля-5» податкового кредиту за травень 2018 р. на суму 142380,67 грн. та листопад 2018 року на суму 118646,00 грн.
Судовим розглядом встановлено, що між ПП «Засулля-5» та ТОВ «Інтерагростандарт» укладено договір з придбання послуг суборенди техніки з екіпажем від 05.04.2018 № 0504-2108/5.
На виконання цього договору були складені акт приймання-передачі від 09.05.2018 р. та акт повернення с/г техніки від 13.05.2018 р. та було складено податкову накладну від 13.05.2018 р. № 1.
Підставою для винесення податкового повідомлення-рішення в цій частині слугував висновок податкового органу про те, що під час перевірки встановлено, що не можливо документально підтвердити отримання послуг суборенди позивачем у травні місяці 2018 року, оскільки дати фактичного виконання польових робіт (з 24 по 29 квітня 2018 року) не співпадають із датами нібито фактичного отримання техніки в суборенду (09.05.2018 року). Крім того, п. 3.1 Договору суборенди с/г техніки з екіпажем від 05.04.2018 р. визначено, що орендна плата є договірною і зазначається у Акті (додаток № 3), але у договорі не зазначено конкретної ціни послуги, умови та залежність розміру сплати за отриману послугу. Також податковий орган зазначив, що на підставі первинних документів (договір, акт про надані послуги суборенди с/г техніки з екіпажем) не можливо дослідити та встановити визначення вартості наданих послуг, оскільки в жодному документі не передбачено порядок формування розрахунків за послугу, від чого вона залежить та як розраховується. Загальна вартість наданої послуги зазначена лише в акті про надані послуги суборенди с/г техніки з екіпажем та ніяким чином не розшифровано її формування. Крім того, ТОВ «Інтерагростандарт» у квітні - травні 2018 року згідно даних ЄРПН не здійснював придбання послуг оренди с/г техніки з екіпажем, що свідчить про неможливість надання ним техніки в суборенду ПП «Засулля - 5». Позивачем було надано під час перевірки довідки про виконання даною с/г технікою видів робіт (внесення азоту та аміаку) згідно, яких роботи виконувалися даною технікою іншим підприємством ТОВ «Фактор Урожаю» у період з 24 по 29 квітня 2018 року.
Колегія суддів зазначає, що згідно з п. 201.1 ст. 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно п. 201.7 ст. 201 Податкового кодексу України №2755-Vl від 02.12.2010р. із змінами та доповненнями податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
У разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов`язань.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Водночас статтею 1 Закону України від 16.07.99 N 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
В статті 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зазначено, що сфера дії Закону поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб`єктів господарської діяльності (далі - підприємства), які зобов`язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.
Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Згідно з даною нормою, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.
Відповідно до п. 2.1 ст. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 №88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.95 за № 168/704, первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.
Підпунктом пп. «а» п. 198.1 ст.198 Податкового Кодексу України визначено, що «До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію У країни) та послуг...».
Відповідно до п. 198.3 ст.198 Податкового Кодексу України визначено, що «Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг;...».
Пунктом 198.6 ст.198 Податкового Кодексу України визначено, що «Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних
податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу».
Як було правильно встановлено судом першої інстанції, податкова накладна по цим операціям складена 13.05.2018 р., яка відповідає даті акту про надані послуги суборенди с/г техніки з екіпажем, а податковим органом не ставиться під сумнів фактичне виконання договірних відносин із ТОВ «Інтерагростандарт» згідно укладеного договору, а лише ставиться під сумнів дата наданих послуг, у травні 2018, оскільки зазначається про надання послуг в квітні 2018р.
Суд зазначає, що посилання відповідача на те, що саме довідкою підтверджується виконання робіт, але і інший період, в межах спірних правовідносин, не є спірним та не досліджувалося податковим органом взаємовідносини ПП «Засулля-5» та ТОВ «Фактор Урожаю», а також взаємовідносини таких підприємств у квітні 2018 року, а тому довідка не може беззаперечно спростувати дані, що зазначені в акті виконаних послуг. 
Разом із тим, перевіркою ПП «Засулля-5» встановлено проведення у листопаді 2018 року господарських операцій із ТОВ «Інтерагростандарт» (код 37052520) з придбання послуг суборенди техніки з екіпажем на суму ПДВ 261027 грн. на підставі укладеного договору від від 11.10.2018 року № 1110-2018/2. На виконання договору були складені наступні акти приймання-передачі та акт повернення с/г техніки:
акт приймання-передачі в суборенду с/г техніки від 20.10.2018 року №б/н згідно, якого ТОВ «Інтерагростандарт» передав у суборенду CASE ІН MAGNUM MX 340 №30275СА, культиватор CASE 5300 та CASE ІН STX 435 №11536АІ, культиватор DMI;
акт повернення с/г техніки з суборенди від 03.11.2018 року № б/н згідно, якого ПП «Засулля-5» повертає з суборенди CASE ІН MAGNUM MX 340 №30275СА, культиватор CASE 5300 та CASE ІН STX 435 №11536АІ, культиватор DMI.
На виконання договору ТОВ «Інтерагростандарт» на адресу ПП «Засулля-5» виписано податкову накладну № 4 від 14.11.2018 року.
За листопад 2018 року ПП «Засулля-5» по взаємовідносинах із ТОВ «Інтерагростандарт» до перевірки надано акт приймання-передачі в суборенду с/г техніки від 20.10.2018 року згідно, якого в суборенду передано техніку, а саме: CASE ІН MAGNUM MX 340 №30275СА, культиватор CASE 5300 та CASE ІН STX 435 №11536АІ, культиватор DMI.
Повернення цієї техніки відбулося 03.11.2018 року та відповідно складено акт до договору суборенди від 03.11.2018 року про надані послуги суборенди с/г техніки з екіпажем на загальну суму 711876 грн., в т.ч. ПДВ 118646 грн.
З метою підтвердження фактичного використання орендованої техніки у господарській діяльності ПП «Засулля-5» надано довідки про виконання цією с/г технікою видів робіт (внесення азоту та аміаку), згідно яких роботи виконувалися технікою у період з 20 жовтня по 03 листопада 2018 року.
В свою чергу, податкова накладна по цим операціям складена 14.11.2018 року, що не відповідає даті акту про надані послуги суборенди с/г техніки з екіпажем (03.11.2018 року), а тому враховуючи зазначене, перевіркою встановлено складання податкової накладної не по першій із подій, що свідчить про її не відповідність фактичному отриманню послуг суборенди та є порушенням п. 201.7 ст. 201 ПК України, а саме: податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Враховуючи викладене, ПП «Засулля-5» на порушення вимог пп. «а» п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 ПК України завищено податковий кредит з податку на додану вартість за листопад 2018 року на суму 118646 грн., а тому суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що в задоволенні позовних вимог в частині скасування податкового повідомлення-рішення від 13.09.2021 р. № 609718280703 про збільшення ПП «Засулля-5» суми основного платежу 118646 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 29661,50 грн. слід відмовити.
В свою чергу, суд першої інстанції також обґрунтовано зазначив, що податковим органом не доведено правомірність висновків щодо збільшення позивачу податковим повідомленням-рішенням від 13.09.2021 р. № 609718280703 суми основного платежу 142380,67 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 35595,17 грн. за отримані послуги в травні 2018., а тому позовні вимоги в цій частині підлягають задоволенню.
Що стосується правомірності винесення податкового повідомлення-рішення від 13.09.2021 р. № 610118280707 в частині порушення строку сплати до бюджету податку з доходу нерезидента, колегія суддів зазначає наступне.
Як було правильно зазначено судом першої інстанції, під час перевірки податковим органом згідно банківської виписки ПАТ «Райффайзен Банк Аваль» від 12.10.2017 встановлено, що з рахунку 26009441464 ПП «Засулля-5» (документ № 13 від 12.10.2017), перерахувало нерезиденту проценти в сумі 39838,52 дол. США/1057047,88 грн. за кредитною лінією № б/н від 31.05.2007 р.
ПП «Засулля-5» утримало податок з доходу (процентів) в розмірі 2% від суми доходу 813,03 дол. США/21572,38 грн. (у бухгалтерському обліку нарахування податку відображено 12.10.2017 проводкою Д-т 6842 «Розрахунки за нарахованими відсотками», К-т 6418 «Розрахунки за податками»).
Податковий орган посилався на те, що ПП «Засулля-5» перерахувало до бюджету податок з доходу нерезидента в сумі 21572,38 грн. 13.10.2017 (платіжне доручення №1551 від 13.10.2017), тобто із порушенням в один день.
Разом з тим, судовим розглядом встановлено, що ПП «Засулля-5» саме 12.10.2017 р. перерахував вказаний вище податок, але допустив невірне оформлення платіжного документу/платіжних реквізитів та помилково зазначив регіон – УКС в Чернігівській області, замість УКС в Сумській області, про що свідчить виписка по рахунку підприємства (платіжне доручення № 1550 від 12.10.2017).
Колегія суддів зазначає, що здійснення помилки під час перерахування узгодженої суми грошового зобов`язання до державного бюджету в строк, встановлений законом, має кваліфікуватися як дія, хоча й помилкова. В свою чергу, дії, які не містять ознак бездіяльності платника податків при сплаті узгодженої суми грошового зобов`язання, не можуть бути підставою для застосування штрафних санкцій, а тому висновки податкового органу про порушення строків сплати податку не можуть кваліфікуватися, як його несплата або несвоєчасна сплата, оскільки для підтвердження факту несплати узгодженої суми грошового зобов`язання необхідно встановити, що у межах законодавчо встановленого строку для такої сплати платник не вчинював дії, спрямовані на перерахування узгодженої суми грошового зобов`язання до державного бюджету, а помилкове визначення іншого органу казначейської служби у платіжному дорученні під час сплати суми податкового зобов`язання не є достатньою правовою підставою для висновку про невчення дій щодо сплати в установлений строк необхідної суми грошового зобов`язання.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 25 березня 2019 року (справа №823/567/17), від 11 квітня 2019 року (справа №822/3323/17), від 16 грудня 2020 року (справа №806/1146/16) та Верховним Судом України у постановах від 16 червня 2015 року (справа №21-377а15) та від 2 грудня 2015 року (справа №826/6059/13-а).
На підставі цього суд перої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог в частині скасування податкового повідомлення-рішення від 13.09.2021 р. № 610118280707.
Що стосується правомірності винесення контролюючим органом податкового повідомлення-рішення від 13.09.2021 № 609918280707, колегія суддів зазначає наступне.
Судовим розглядом встановлено, що ПП «Засулля-5» (боржник) в особі представника Тарасенка Валерія Вікторовича, який діє на підставі довіреності від 15.09.2006 та UKRFARM FUNDING LTD, компанією, яка створена у відповідності з законодавством Кіпру, в особі директора Kleanthis Roussakis (кредитор) укладено Договір про сезонну поновлювальну кредитну лінію № б/н від 31.05.2007, відповідно до якого Кредитор може, але не зобов`язаний, надати Боржнику, та Боржник згоден отримати від Кредитора, належним чином використовувати та виплачувати поновлюваний кредит на загальну суму до 10000000,00 дол. США на всіх умовах даного договору. Боржник може в будь-який момент звернутися за одержанням траншу відповідно до цього Кредитного договору шляхом надіслання письмової заяви на транш Кредитору, в якій повинен бути зазначений бажаний розмір траншу (в межах максимальної суми кредиту).
Підпунктом 2.3 пункту 2 Договору про сезонну поновлювальну кредитну лінію № б/н від 31.05.2007 визначено: «Кредит використовується для поповнення оборотних коштів та виробничих активів Боржника в необхідних межах та в інших загальних корпоративних цілях, за умови, що будь-яка частка кредиту, яка фінансується отриманими Кредитором у Standart Bank Plc. кредитними коштами, повинна використовуватися тільки у цілях визначених у поновлювальних кредитних угодах між Кредитором та Standart Bank Plc. на фінансування виробничих витрат та зберігання врожаю».
Відповідно до пункту 5.1. Договору про сезонну поновлювальну кредитну лінію № б/н від 31.05.2007 всі платежі, що здійснює Боржник за цим Кредитним договором, повинні сплачуватися Кредитору у відповідну дату на рахунок Кредитора Standart Bank Plc. Рахунок позичальника є валютний рахунок позичальника у дол. США у ВАТ «Райффайзен Банк Аваль».
Таким чином, рахунок на який ПП «Засулля-5» буде здійснювати платежі відкритий UKRFARM FUNDING LTD саме у Standart Bank Plc., що підтверджує отримання UKRFARM FUNDING LTD кредитних коштів у Standart Bank Plc., які в подальшому були надані в кредит ПП «Засулля -5» згідно Договору про сезонну поновлювальну кредитну лінію № б/н від 31.05.2007.
Також, відповідно підпункту 15.1 пункту 15 «Повідомлення про забезпечення» Кредитного договору, Кредитор повідомляє Боржника про заставу Кредитором прав за цим договором до Standart Bank Plc. як наслідок підпорядкування поновлювальних кредитних договорів між Кредитором та Standart Bank Plc. (як забезпечення за цим Договором) та боржник визнає та підтверджує, що він приймає усі повідомлення даного призначення, отримані від Кредитора.
Крім цього, відповідно до пункту 16.1. Кредитного договору цей кредитний договір, а також права і зобов`язання сторін за ним, регулюються та тлумачаться саме згідно законодавства Англії, тобто країни, в якій зареєстрований Standart Bank Plc.
Згідно даних бухгалтерського обліку ПП «ЗАСУЛЛЯ-5» станом на 01.07.2017 на рахунку 506 «Інші довгострокові позики в іноземній валюті/Кредити» обліковується кредиторська заборгованість в сумі 28604497,42 грн. (перевіркою встановлено, що в іноземній валюті кредиторська заборгованість не відображена), що в еквіваленті складає 1096000,00 дол. США (станом на 31.07.2017 - 26,098994 грн.).
У перевіряємому періоді, ПП «Засулля-5» згідно виписки ПАТ «Райффайзен Банк Аваль» було перераховано 28.09.2017 нерезиденту UKRFARM FUNDING LTD основну суму кредиту 1096000,00 дол. США / 29014221,68 грн. за кредитною лінією б/н від 31.05.2007.
Згідно бухгалтерського обліку ПП «Засулля-5» станом на 01.07.2017 на рахунку 6842 обліковується кредиторська заборгованість по відсотках в сумі 1018458,17 грн. перед нерезидентом UKRFARM FUNDING LTD (перевіркою встановлено, що в іноземній валюті кредиторська заборгованість в бухгалтерському обліку не відображена), в еквіваленті кредиторська заборгованість складає 39022,89 дол. США (станом на 31.07.2017 - 26,098994 грн.).
Згідно бухгалтерського обліку ПП «Засулля-5» у періоді, який перевірявся, нараховано відсотки за користування кредитними коштами нерезиденту UKRFARM FUNDING LTD, за кредитною угодою б/н від 31.05.2007 в загальній сумі 1628,66 дол. США/ 42833,83 грн., а саме 31.07.2017 в сумі 232,71 дол. США / 6030,82 грн.; 31.08.2017 в сумі 232,71 дол. США/5952,61 грн.; 30.09.2017 в сумі 1163,24 дол. США/30850,40 грн.
Під час проведення перевірки підприємством позивача розрахунки нарахованих відсотків за користування кредитними коштами за період з 01.07.2017 по 30.09.2017 перевіряючим надано не було (нарахування відсотків відображено проводками: Д-т 952 «Інші фінансові витрати» К-т 6842 «Розрахунки за нарахованими відсотками»).
У періоді, який перевірявся, ПП «Засулля-5» здійснило виплату процентів нерезиденту UKRFARM FUNDING LTD в загальні сумі 40651,55 дол. США / 1078620,26 гривень.
Згідно банківської виписки ПАТ «Райффайзен Банк Аваль» від 12.10.2017 з рахунку ПП «Засулля-5» (документ №13 від 12.10.2017), перерахувало нерезиденту UKRFARM FUNDING LTD на рахунок в банку отримувача, проценти в сумі 39838,52 дол. США /1057047,88 грн. за кредитною лінією №б/н від 31.05.2007.
ПП «Засулля-5» утримало та перерахувало податок з доходу (процентів) в розмірі 2% від суми доходу всього 813,03 дол. США/ 21572,38 грн. (у бухгалтерському обліку нарахування податку відображено 12.10.2017 проводкою Д-т 6842 «Розрахунки за нарахованими відсотками», К-т 6418 «Розрахунки за податками»). В подальшому, ПП «Засулля-5» перерахувало до бюджету податок з доход нерезидента в сумі 21572,38 грн.
Як встановлено під час перевірки, станом на 30.06.2021, заборгованість по нарахованих відсотках по Договору про сезонну поновлювальну кредитну лінію №б/н від 31.05.2007 відсутня, що відповідає даним бухгалтерського обліку підприємства (рахунок 6842 «Розрахунки за нарахованими відсотками»). ПП «Засулля-5» у періоді, що перевірявся, задекларувало суми виплаченого доходу нерезиденту UKRFARM FUNDING LTD, Кіпр в додатку ПН до рядка 23 ПН Податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2017 рік, уточнююча (додаток ПН до рядка 23 ПН податкової декларації, дата реєстрації 01.07.2020 №: 9301360463, податкова декларація з податку на прибуток підприємства за звітний період 2017 рік, уточнююча, дата реєстрації 01.07.2020 №: 9301360462). У рядку 4 приміток додатку ПН до рядка 23 ПН Податкової декларації ПП «Засулля-5» за звітний період 2017 рік не зазначено міжнародний договір та норму, за якою застосовано зменшену ставку податку.
Колегія суддів зазначає, що згідно пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПК України доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є: а) проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом.
Відповідно до пп. 141.4.2 ПК України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3 - 141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.
Між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр укладено Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків та доходів від 08.11.2012, яка ратифікована - 04.07.2013, дата набрання чинності для України - 07.08.2013.
Статтею 11 вищезазначеної Конвенції передбачено, що “проценти, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись в цій іншій Державі, якщо такий резидент є особою - фактичним власником таких процентів. Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник процентів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 2 відсотків від загальної суми процентів”.
Відповідно до п. 103.2 ст. 103 ПК України, особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.
Положеннями п. 103.3 ст. 103 ПК України визначено, що бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів. При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.
Судовим розглядом встановлено, що ПП «Засулля-5» згідно з вимогами п. 103.4 ст. 103 ПК України, надало нотаріально завірену копію Свідоцтва (видане Податковим департаментом по м. Нікосія Міністерства фінансів Республіки Кіпр, 13.01.2017, № 12158897К), яким засвідчується, що UKRFARM FUNDING LIMITED - резидент Кіпру відповідно до Угоди про уникнення подвійного оподаткування між Урядом Республіки Кіпр та Урядом України. Прибуток зазначеного резидента за 2017 рік, отриманий з усіх джерел, починаючи з 23.03.2005 на дату його реєстрації реєстратором Компаній і офіційним отримувачем, підлягав оподаткуванню на Кіпрі. Свідоцтво підписано від імені Комісара з податку на прибуток A.Hadjidemetriou/A. Хаджидеметріоу. Сертифікат засвідчено апостилем 20.01.2017 у м. Нікосія № 12446/17, за підписом В. Іоанноу/ V. Ioannou, постійний секретар Міністерство юстиції та громадського правопорядку.
У зв`язку з цим суд зазначає, що платник податків має право застосування зменшеної ставки податку при виплаті доходів нерезиденту, якщо: це передбачено положеннями чинного міжнародного договору України з країною резиденції особи, на користь якої здійснюється виплата та якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, що підтверджується відповідною довідкою. При цьому, «фактичний отримувач доходу» не має тлумачитися в вузькому, технічному сенсі.
Так, для визначення особи фактичним отримувачем доходу така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але і повинна визначати подальшу економічну долю доходу та не бути пов`язаною договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі.
Судовим розглядом встановлено, що умовами Договору про сезонну поновлювальну кредитну лінію № б/н від 31.05.2007 (підпункт 2.3 пункт 2 “Кредит"’, підпункт 15.1 пункт 15 договору) визначено, що Кредит фінансується отриманими Кредитором у Standard Bank Рlс кредитними коштами на підставі поновлювальних кредитних угод між Кредитора та Standard Bank Рlс. (юридична адреса Standard Bank Рlс: 20 Gresham Street, London, EC 2V 7JE, United Kingdom). Кредитор повідомляє Боржника про заставу Кредитором прав за цим договором до Standard Bank Рlс як наслідок підпорядкування поновлювальних кредитних договорів між Кредитором та Standard Bank Рlс (як забезпечення за цим Договором) та боржник визнає та підтверджує, що він приймає усі повідомлення даного призначення, отримані від Кредитора.
Наведене свідчить про те, що згідно умов Договору про сезонну поновлювальну кредитну лінію № б/н від 31.05.2007 UKRFARM FUNDING LIMITED пов`язаний договірними зобов`язаннями з Кредитором Standard Bank Рlс, а тому UKRFARM FUNDING LIMITED не може визначати подальшу економічну долю доходу, а виступає як проміжна ланка, посередник та не може вважатися бенефіціарним отримувачем (власником) доходу від сплати зобов`язань за Договором про сезонну поновлювальну кредитну лінію № б/н від 31.05.2007. В свою чергу, ПП «Засулля-5» в ході перевірки не надало угоди/або інші документи щодо джерела походження коштів, використаних UKRFARM FUNDING LIMITED для кредитування ПП «Засулля-5».
Також судом встановлено,  що ДПС України направлено запит до іноземного компетентного органу Республіки Кіпр від 04.12.2020 № 13686/5/99-00-01-06-01-05 щодо предмета та обставин здійснення господарських операцій та фінансової звітності нерезидента UKRFARM FUNDING LIMITED, щодо отриманих нерезидентом доходів (процентів), які є предметом перевірки, підтвердження статусу податкового резидента країни, з якою укладено міжнародний договір України.
ДПС України отримана відповідь від іноземного компетентного органу, лист від 23.04.2021 справа №: T.D.3.10.43.2/AV.246 Р.910, надана Відділом з міжнародних податкових справ Податкового департаменту Міністерства фінансів Республіки Кіпр, в якій зазначено: Компанія UKRFARM FUNDING LIMITED зареєстрована на Кіпрі 23.03.2005 під реєстраційним номером НЕ 158897 та була зареєстрована у якості платника податків у цьому Департаменті до 23.12.2019, дати її добровільної ліквідації.
Компанією в кінцевому рахунку володіє компанія, «Kernel Holding S.A.» (Люксембург), акції якої котируються на біржі, і приблизно 39% акцій Kernel Holding S.A належить ОСОБА_1 . Акціонерами Компанії були: до 31.07.2019 року - компанія з Люксембургу, «Ukrainian Agrarian Investments S.A.», що володіла 100% акціонерного капіталу Компанії; з 31.07.2019 року і до дати ліквідації - компанія з Британських Віргінських Островів, «Restomon Limited», що володіла 100% акціонерного капіталу Компанії.
Повідомлено, що кіпрська компанія не мала інших працівників, окрім директора.
Згідно відповіді та матеріалів іноземного компетентного органу Республіки Кіпр, а саме фінансової звітності Компанії UKRFARM FUNDING LIMITED за 2017 рік та звіту незалежного аудитора: згідно звіту про аудит фінансової звітності, незалежним аудитором зроблено висновок: компанія за 2017 рік понесла збиток у розмірі 1160346 дол. США, станом на 31.12.2017 року загальні зобов`язання компанії перевищили її активи на 47903344 дол. США. Компанія залежить від продовження фінансової підтримки своєї кінцевої материнської компанії, без якої матимуть місце значні сумніви щодо здатності продовжувати діяльність як діюче підприємство та виконувати свої зобов`язання в процесі звичайної діяльності.
Згідно показників Звіту про фінансовий стан станом на 31.12.2017 UKRLARM FUNDNG LIMITED мала накопичені збитки станом на 31.12.2016 в сумі 47638795 дол. США, станом на 31.12.2017 в сумі 48799141 дол. США. Згідно Звіту про фінансовий результат станом на 31.12.2017 збиток за 2017 рік склав 1160346 дол. США. Дебіторська заборгованість станом на 31.12.2016 становить 111135551 дол. США, станом на 31.12.2017 104568444 дол. США (примітка 14 до фінансової звітності за 2017 рік), станом на 31.12.2017 позики дочірнім компаніям - 87397116 дол. США. позика власній дочірній компанії 16446753 дол. США (Firstmed Management Limited), позика материнській компанії 724575 дол. США (Ukrainian Agrarian Investments SA). Акціонерний капітал станом на 31.12.2016, на 31.12.2017 склав 895797 дол. США (примітка 17), інвестування у статутний капітал у 2017 не відбувалось. Довгострокові зобов`язання - позики станом на 31.12.2016 становили 134049214 дол. США, станом на 31.12.2017 133936032 дол. США ( примітка 18, додатково - примітка 20.10 щодо позик, наданих материнською компанією Ukrainian Agrarian Investments S.A.). Поточні зобов`язання - позики станом на 31.12.2016 - 33583001 дол. США, станом на 31.12.2017 - 19657414 дол. США (примітка 18 та примітка 20.9 щодо позик від пов`язаних осіб - Restomon Limited, інші).
Згідно Звіту про рух грошових коштів за 2017 рік UKRFARM FUNDING LIMITED: дохід від процентів за позиками склав 999046 дол. США, витрати за відсотками за позиками 800589 дол. США, тобто витрати за відсотками за позиками складають більшу частину від процентного доходу - 80,1 %.
Наведене свідчить про те, що UKRFARM FUNDNG LIMITED проводить фінансову діяльність, використовуючи позики материнської компанії, пов`язаних осіб, відповідно, пов`язана договірними/юридичними зобов`язаннями з кредиторами та не може визначати подальшу економічну долю отриманого доходу, а отже UKRFARM FUNDNG LIMITED фактично є посередником згідно договору про сезонну поновлювальну кредитну лінію № б/н від 31.05.2007.
У зв`язку з цим, підприємством позивача в порушення п. 103.2 ст. 103, пп. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПК України неправомірно застосувало зменшену ставку податку в розмірі 2% від суми доходу, в результаті чого не утримано та не перераховано до бюджету податок з доходу нерезидента в розмірі 13% від суми доходу (процентів), що складає 140220,63 грн.
При вирішенні спірних правовідносин суд враховує позицію Верховного Суду, яка викладена в постанові від 12.01.2021 р. по справі № 804/4659/15 та в якій зроблено висновок, що у випадку залучення до кредитування інших фінансових установ, особа нерезидент не може вважатися беніфіціарним отримувачем доходу від сплати зобов`язань за кредитним договором.
Відповідно до пункту 5, статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
На підставі цього колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про відсутність підстав для задоволення позовних вимог в частині скасування податкового повідомлення-рішення від 13.09.2021 № 609918280707.
Що стосується розподілу судових витрат у цій справі, колегія суддів зазначає наступне.
Судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи (ч. 1ст. 132 КАС України).
Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Враховуючи часткове задоволення позовних вимог, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що позивачу підлягає відшкодуванню сума судового збору, сплачена при зверненні до суду пропорційно розміру задоволеним вимогам, в розмірі 13829,87 грн.
Також суд зазначає, що відповідно до п. 1 ч. 3 ст. 132 КАС України, до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати на професійну правничу допомогу.
На підставі ч.ч. 1-4 ст. 134 КАС України, витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави. За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Відповідно до ч. 5ст. 134 КАС України, законодавцем запроваджено принцип співмірності витрат на оплату послуг адвоката. Так розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
У разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами. Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.
За правилами ч. 7ст. 139 КАС України передбачено, що розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо). Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву. За відсутності відповідної заяви або неподання відповідних доказів протягом встановленого строку така заява залишається без розгляду.
Згідно з ч. 9 ст. 139 КАС України при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує:
1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи;
2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес;
3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо;
4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до          закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.
Відповідно до ч. 1 ст. 26 Закону України від 05.07.2012 № 5076-VІ "Про адвокатуру та адвокатську діяльність" адвокатська діяльність здійснюється на підставі договору про надання правової допомоги. Документами, що посвідчують повноваження адвоката на надання правової допомоги, можуть бути: 1) договір про надання правової допомоги; 2) довіреність; 3) ордер; 4) доручення органу (установи), уповноваженого          законом          на надання безоплатної правової допомоги.
За змістом ст. 30 Закону України від 05.07.2012 № 5076-VІ "Про адвокатуру та адвокатську діяльність" гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту. Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови поверненню тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги. При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація і досвід адвоката, фінансовий стан клієнта та інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним та враховувати витрачений адвокатом час.
Верховний Суд в постанові від 05.06.2018 у справі № 904/8308/17 дійшов висновків про те, що при визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін. Ті самі критерії застосовує Європейський суд з прав людини, присуджуючи судові витрат на підставі статті 41 Конвенції. Зокрема, згідно з його практикою заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їхній розмір - обґрунтованим (рішення у справі "East/WestAllianceLimited" проти України", заява № 19336/04).
У рішенні Європейського суду з прав людини у справі "Лавентс проти Латвії" зазначено, що відшкодовуються лише витрати, які мають розумний розмір.
Верховний Суд в додатковій постанові від 08.05.2018 у справі № 810/2823/17 зробив висновок, що надані позивачем первинні документи на підтвердження понесених витрат на професійну правничу допомогу повинні:
відповідати вимогам первинного документа встановленим вимогам частини другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", зокрема, містити посаду особи, відповідальної за здійснення господарської операції і правильність її оформлення та інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції;
зміст послуг (зазначених в договорі про надання правової допомоги та актах) повинен мати посилання на конкретні дії та/або документи вчинені/складені адвокатом;
платіжний документ має утримувати в собі належне, повне призначення платежу та відмітки банку його проведення відповідно до пунктів 1.22, 2.3, 2.24 Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, затвердженої Постановою Національного банку України від 21 січня 2004 № 22.
Також в постанові від 22.05.2018 у справі № 826/8107/16 Верховний Суд прийшов до висновків про те, що склад та розміри витрат, пов`язаних з оплатою правової допомоги, входить до предмета доказування у справі. На підтвердження цих обставин суду повинні бути надані договір про надання правової допомоги, документи, що свідчать про оплату обґрунтованого гонорару та інших витрат, пов`язаних із наданням правової допомоги, оформлені у встановленому законом порядку.
Такий висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від 21 березня 2018 року у справі №815/4300/17, від 11 квітня 2018 року у справі №814/698/16.
При цьому, колегія суддів також звертає увагу на те, що відсутність доказів сплати понесених витрат також не є перешкодою для їх присудження (така позиція викладена в постанові Верховного Суду від 21.01.2021 р. у справі № 280/2635/20).
Судовим розглядом встановлено, що на підтвердження понесених позивачем витрат, представником підприємства позивача надано договір від 22.09.2021 р. № 75 про надання правничої допомоги, додаток № 1 до договору, акти виконаних послуг від 28.09.2021 (додаток 2 до договору), розрахунок витрат на правничу допомогу, відповідно до яких сума 7000 грн. складається із 1000 грн. зустрічі та усної консультації, 2000 грн. ознайомлення з матеріалами справи та збір доказів, 2000 грн. складання позовної заяви, 2000 грн. участь у судових засіданнях.
Під час розгляду справи в суді першої інстанції відповідачем подавалося до суду клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги, просить відмовити в задоволенні щодо стягнення 7000 грн.
Колегія суддів зазначає, що суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої відбулося рішення, всі його витрати на адвоката, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенством права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, зважаючи на складність справи, витрачений адвокатом час, та неспіврозмірним у порівнянні з ринковими цінами адвокатських послуг.
Таким чином, при визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи.
В межах спірних правовідносин колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, витрачений адвокатом час на зустріч та усну консультацію протягом 2 годин (вартість послуги – 1000 грн.) не підлягає відшкодуванню, оскільки з наданих позивачем документів не вбачається, яка саме правнича допомога (консультація) та з якого питання була надана позивачу.
Крім того, суд першої інстанції правомірно зазначив, що ознайомлення з матеріалами справи та збір доказів протягом 10 год. (вартість послуги – 2000 грн.) також не підлягає відшкодуванню, оскільки всі документи, які були долучені до позовної заяви завірені особистим підписом директора підприємства, а не представником, а в матеріалах справи відсутні докази ознайомлення представника позивача з матеріалами справи протягом 10 годин.
На підставі цього, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що у цій справі, з урахуванням складності та обсягу виконаних адвокатом робіт, часу, витраченого на виконання відповідних робіт, ціну позову та значення справи для сторони, предмету спору підлягають відшкодуванню витрати на правничу допомогу у розмірі 4000 грн. (складення позовної заяви та участь у судових засіданнях).
Доводи апеляційних скарг зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах Салов проти України (№ 65518/01; пункт 89), Проніна проти України (№ 63566/00; пункт 23) та Серявін та інші проти України (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (Ruiz Torija v.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Згідно ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
У відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Підсумовуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив оскаржуване рішення відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а тому підстави для його скасування або зміни відсутні.
Підстави для розподілу судових витрат на підставі ст. 139 КАС України відсутні.
Керуючись ст. ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326, 327 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги Приватного підприємства "Засулля-5", Головного управління ДПС у Сумській області залишити без задоволення.
Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 25.07.2022 року по справі №480/10113/21 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 	(підпис)	Н.С. Бартош	
Судді	(підпис)  (підпис) 	З.Г. Подобайло    А.М. Григоров   	

Повний текст постанови складено  15.03.2023 року