ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
02 лютого 2023 року 
м. Київ
справа № 340/10342/21
адміністративне провадження № К/990/28088/22  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Гончарової І.А.,  Олендера І.Я., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Кіровоградського окружного адміністративного від 14 лютого 2022 року (суддя Пасічник Ю.П.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 09 вересня 2022 року (головуючий суддя Чабаненко С.В., судді: Чумак С.Ю., Юрко І.В.) у справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у м.Києві про визнання протиправною та скасування вимоги про сплату боргу, зобов`язання вчинити певні дії,

В С Т А Н О В И В:

В грудні 2021 року ОСОБА_1 (далі - ОСОБА_2 , позивач) звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у м.Києві (далі - Управління, податковий орган, відповідач), в якому просив визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 15 травня 2019 року №Ф-15614-17 на суму 21 030,90 грн., зобов`язати відповідача виключити з інтегрованої картки платника (ІКП) заборгованість з єдиного соціального внеску у розмірі 37 788,74 грн.

Обґрунтовуючи позовну заяву, ОСОБА_2 зазначав, що в період з 29 жовтня 2015 року по 08 листопада 2021 року був зареєстрований як фізична особа-підприємець та перебував на загальній системі оподаткування; фактично позивач підприємницьку діяльність не здійснював й з 2016 року постійно знаходився у Латвійський Республіці, де працював в ТОВ «ТЕЛЕ2 ШЕРД СЕРВІС СЕНТЕР» та Філіалі «COGNIZANT (GB) LIMITED», які, як податкові агенти, утримували і сплачували за нього податки та інші платежі, що підтверджується відповідною податковою звітністю; відтак вважає, що недоїмка зі сплати єдиного внеску, нарахована йому відповідно до спірної вимоги та, як наслідок, відображена в інтегрованій картці платника (ІКП), визначена за період, за який ним вже сплачено єдиний внесок як найманим працівником.

Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 14 лютого 2022 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 09 вересня 2022 року, в задоволенні позову відмовлено.

Приймаючи такі рішення, суди попередніх інстанцій, проаналізувавши положення Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08 липня 2010 року №2464-VI (далі - Закон №2464), прийшли до висновку, що оскільки єдиний внесок - це обов`язковий платіж до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування, що справляється в Україні з метою забезпечення страхових виплат за поточними видами загальнообов`язкового державного соціального страхування, то такі внески повинні бути сплачені саме в систему єдиного соціального внеску України; разом з тим, у 2017 - 2020 роках позивач працював у Латвійський Республіці та перебував у трудових відносинах з ТОВ «ТЕЛЕ2 ШЕРД СЕРВІС СЕНТЕР» та Філіалом «COGNIZANT (GB) LIMITED», які з його доходів здійснювали сплату податків та інших платежів, й доказів сплати позивачем єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у період, за який винесена спірна вимога, в систему єдиного соціального внеску України не надано; при цьому, суди визначили, що сплата внесків до системи соціального (пенсійного) страхування іншої країни, зокрема, Латвійської Республіки, не звільняє від сплати такого внеску особу, яка зареєстрована фізичною особою-підприємцем, в Україні, а тому сплата єдиного внеску на підставі Закону №2464 у спірних відносинах не є подвійною та має бути здійснена. Крім того, суди відмітили, що пунктом 9-15 Розділу VIII Закону №2464 законодавець надав платникам можливість списання недоїмки з ЄСВ за умови подання до 01 березня 2021 року державному реєстратору заяви про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності та до податкового органу - звітності відповідно до вимог частини 2 статті 6 Закону №2464 за період з 01 січня 2017 року до 01 грудня 2020 року, проте оскільки позивач подав заяву про припинення підприємницької діяльності лише 08 листопада 2021 року, хоча згідно з відмітками про перетин державного кордону у паспорті він вибув з території Латвійської Республіки 26 січня 2021 року, а отже мав можливість подати таку заяву до 01 березня 2021 року, то на визначену йому заборгованість не розповсюджуються положення вищевказаної норми законодавства щодо можливості її списання.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення ними норм матеріального права й неправильне застосування процесуальних норм, просив їх скасувати та прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог.

При цьому, в касаційній скарзі крім мотивів і доводів, які вже наводились ним в позовній заяві, ОСОБА_2 посилався на неврахування судами Договору між Україною та Латвійською Республікою про співробітництво в галузі соціального забезпечення від 26 лютого 1998 року (ратифікованого Законом України №525-XIV від 19 березня 1999 року).

Відповідач в письмовому відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів попередніх інстанцій, які він просив залишити без змін - обґрунтованими та законними.

Переглянувши судові рішення та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд вказує на таке.

Судами встановлено, що ОСОБА_1 з 19 жовтня 2015 року був зареєстрований як фізична особа-підприємець й припинив підприємницьку діяльність за власним рішенням з 08 листопада 2021 року, відомості про що відображено у витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

У зв`язку із тим, що станом на 30 квітня 2019 року відповідно до даних ІТС за ОСОБА_1 обліковувалась заборгованість зі сплати єдиного соціального внеску в сумі 21 030,90 грн., Управлінням 15 травня 2019 року сформовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-15614-17, яка направлена позивачеві за адресою, зазначеною в ЄДРПОУ, та повернута з відміткою органу поштового зв`язку «за закінченням терміну зберігання».

Не погодившись із сформованою Управлінням вимогою, ОСОБА_2 звернувся до суду з позовом у даній справі.

В той же час, суди з`ясували, що відповідно до інтегрованої картки платника податків загальна сума заборгованості позивача станом на початок 2021 року становить 37 788,74 грн., з яких:
- за 2017 рік - 8  448,00 грн., що дорівнює мінімальному страховому внеску (3 200 x 22 %) помноженому на кількість місяців звітного року;
- за 2018 рік - 9 828,72 грн. (мінімальна заробітна плата з січня 2018 року 3 723 х 22 %);
- за 2019 рік - 11 016,72 грн. (мінімальна заробітна плата з січня 2019 року 4 173 х 22 %);
- за 2020 рік - 8 495,30 грн. (мінімальна заробітна плата з січня 2020 року 4 723 х 22 % = 1039,06 грн./міс. та з вересня 2020 року 5 000 грн. х 22 % = 1 100,00 грн.).

В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Статтею 67 Конституції України передбачено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Суди попередніх інстанцій правильно визначили, що спірні правовідносини врегульовані нормами Податкового кодексу України в частині відносин, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядку їх адміністрування, платників податків та зборів, їх прав та обов`язків, компетенції контролюючих органів, повноважень і обов`язків їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальності за порушення податкового законодавства, та нормами Закону №2464 - в частині правових та організаційних засад забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умов та порядку його нарахування і сплати та повноважень органу, що здійснює його збір та ведення обліку.

Так, відповідно до підпункту 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі-ПК України) самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою-підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності. Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, приватних виконавців, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.

Пункт 14.1.195 пункту 14.1 статті 14 ПК України дає визначення поняттю "працівник" - це фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону.

Як передбачено пунктом 2 частини 1 статті 1 Закону №2464, єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

За змістом статті 2 Закону №2464 його дія поширюється на відносини, що виникають під час провадження діяльності, пов`язаної із збором та веденням обліку єдиного внеску. Дія інших нормативно-правових актів може поширюватися на зазначені відносини лише у випадках, передбачених цим Законом, або в частині, що не суперечить цьому Закону. Виключно цим Законом визначаються: принципи збору та ведення обліку єдиного внеску; платники єдиного внеску; порядок нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску; розмір єдиного внеску; орган, що здійснює збір та веде облік єдиного внеску, його повноваження та відповідальність; склад, порядок ведення та використання даних Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування; порядок здійснення державного нагляду за збором та веденням обліку єдиного внеску.

Пунктами 3 і 10 частини 1 статті 1 Закону №2464 надано визначення поняттям застрахованої особи, якою є фізична особа, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок; та страхувальників - роботодавців та інших осіб, які відповідно до цього Закону зобов`язані сплачувати єдиний внесок.

Згідно з абзацом 2 пункту 1 частини 2 статті 4 Закону №2464 платниками єдиного внеску є роботодавці - підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою-підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.

Пунктом 4 частини 1 статті 4 Закону №2464 до платників єдиного внеску віднесено також й фізичних осіб-підприємців, в тому числі тих, які обрали спрощену систему оподаткування.

Відповідно до абзацу 1 пункту 1 та пункту 2 частини 1 статті 7 Закону №2464 єдиний внесок нараховується:
- для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини 1 статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами;
- для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини 1 статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць. У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
- для платників, зазначених у пункті 4 частини 1 статті 4 цього Закону, які обрали спрощену систему оподаткування, - на суми, що визначаються такими платниками самостійно для себе, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.

У той же час відносини щодо адміністрування єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та наявності у неї права на здійснення підприємницької діяльності, яку особа фактично не здійснює, Законом №2464 не врегульовано.

Системний аналіз наведених норм свідчить про те, що платниками єдиного соціального внеску є, зокрема, фізичні особи-підприємці. Необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою господарської діяльності та отримання від неї доходу, який і є базою для нарахування ЄСВ. Отже, саме дохід особи від господарської діяльності є базою для нарахування, проте за будь-яких умов розмір ЄСВ не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску за місяць. При цьому, за відсутності бази для нарахування ЄСВ у відповідному звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, законодавство встановлює обов`язок особи самостійно визначити цю базу, але її розмір не може бути меншим за розмір мінімальної заробітної плати.

Таким чином, метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов`язку сплачувати його незалежно від наявності бази для нарахування є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

На підставі наведеного можна зробити висновок, що, з урахуванням особливостей форми діяльності самозайнятих осіб, саме задля досягнення вищевказаної мети збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування законодавством встановлено обов`язок сплати особами мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу від їх діяльності.

Отже, особа, яка провадить господарську діяльність, вважається самозайнятою особою і зобов`язана сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу лише за умови, що така особа не є найманим працівником. В іншому випадку (якщо особа є найманим працівником), така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування досягається за рахунок його сплати роботодавцем у розмірі не меншому за мінімальний.

Інше тлумачення норм Закону №2464 щодо необхідності сплати єдиного внеску фізичними особами-підприємцями, які одночасно перебувають у трудових відносинах, спричиняє подвійну його сплату (безпосередньо особою та роботодавцем), що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску.

Розглядаючи справу, суди встановили, що у 2017 - 2020 роках позивач працював у Латвійський Республіці й перебував у трудових відносинах з ТОВ «ТЕЛЕ2 ШЕРД СЕРВІС СЕНТЕР» та Філіалі «COGNIZANT (GB) LIMITED», які з його доходу здійснювали сплату податків та інших платежів.

В той же час, відмовляючи в задоволенні позову, суди виходили з того, що оскільки єдиний внесок - це обов`язковий платіж до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування й справляється в Україні з метою забезпечення страхових виплат за поточними видами загальнообов`язкового державного соціального страхування, то такі внески повинні бути сплачені саме в систему єдиного соціального внеску України; відтак, оскільки ОСОБА_1 не надано доказів сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у період, за який винесена спірна вимога, в систему єдиного соціального внеску України, то остання була сформована правомірно.

Проте, при цьому, суди не дослідили, не перевірили та не надали оцінки спірним правовідносинам (щодо сплати ОСОБА_1 протягом 2017 - 2020 років єдиного внеску) в контексті Договору між Україною та Латвійською Республікою про співробітництво в галузі соціального забезпечення від 26 лютого 1998 року, ратифікованого Законом України №525-XIV від 19 березня 1999 року (на який, до того ж, посилався в апеляційній скарзі позивач), пунктом 1.3 якого, в свою чергу передбачено, що його дія поширюється також на внески соціального страхування.

Частиною 4 статті 9 КАС України передбачено, що суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

У відповідності до змісту наведеної норми суд повинен визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів.

Загальне правило оцінки доказів сформульоване у частині 1 статті 90 КАС України, згідно з яким суд оцінює докази за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному, об`єктивному та безпосередньому дослідженні наявних у справі доказів.

Предметом доказування у кожній справі є факти, які становлять основу заявлених вимог і заперечень проти них або мають інше значення для правильного розгляду справи і підлягають встановленню для прийняття судового рішення. З`ясуванню і перевірці доказами підлягають також причини і умови, які сприяли правопорушенню або виникненню публічно-правового спору.

Як передбачено статтею 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Враховуючи, що допущені судами першої та апеляційної інстанцій порушення й неповне з`ясування обставин справи не можуть бути усунуті судом касаційної інстанції, який процесуальним законом позбавлений можливості досліджувати докази і встановлювати нові обставини, судові рішення на підставі статей 349, 353 КАС України підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити частково.

Рішення Кіровоградського окружного адміністративного від 14 лютого 2022 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 09 вересня 2022 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді | С.С. Пасічник І.А. Гончарова   І.Я.Олендер