ПОСТАНОВА
Іменем України

29 грудня 2022 року   
Київ
справа №420/5748/19
адміністративне провадження №К/990/32220/22
              
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Дашутіна І.В.,  Яковенка М.М., 
розглянувши в попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу № 420/5748/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ПОЛІНКС» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області, утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України, на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 серпня 2022 року (головуючий суддя - Тарасишина О. М.), залишене без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 19 жовтня 2022 року (головуючий суддя - Вербицька Н. В., судді: Джабурія О. В., Ступакова І. Г.), про відмову у перегляді за нововиявленими обставинами рішення суду,
ВСТАНОВИВ:
30 вересня 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ПОЛІНКС» (далі - позивач, ТОВ «ПОЛІНКС») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі - відповідач, ГУ ДПС), в якому, з урахуванням заяв про збільшення позовних вимог, просило: визнати протиправними дії службових осіб ГУ ДПС щодо направлення запиту від 25 вересня 2019 року в порядку підпункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України (далі - ПК України); визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС № 000009402 від 15 жовтня 2019 року, № 000019402 від 22 жовтня 2019 року.
Одеський окружний адміністративний суд рішенням від 18 листопада 2019 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 14 лютого 2020 року, адміністративний позов задовольнив: визнав протиправними дії службових осіб ГУ ДПС щодо направлення запиту, а також визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення.
Верховний Суд постановою від 29 червня 2022 року судові рішення в частині задоволення позову про визнання протиправними дій службових осіб ГУ ДПС щодо направлення запиту скасував, а у задоволенні позову в цій частині позовних вимог відмовив. В іншій частині судові рішення залишив без змін.
Зі змісту судових рішень вбачається, що єдиною підставою для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправними і скасування податкових повідомлень рішень став висновок судів першої та апеляційної інстанцій про допущення ГУ ДПС істотних порушень норм ПК України під час призначення і проведення перевірки. З цим висновком погодився і Верховний Суд.
22 січня 2021 року до суду першої інстанції надійшла заява ГУ ДПС про перегляд рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18 листопада 2019 року за нововиявленими обставинами на підставі пункту 1 частини другої статті 361 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України). ГУ ДПС просило суд скасувати зазначене рішення та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні адміністративного позову ТОВ «ПОЛІНКС» у повному обсязі.
На обґрунтування вимог цієї заяви ГУ ДПС зазначає, що нововиявленою обставиною є отримання 23 грудня 2020 року листа від Головного підрозділу детективів Національного антикорупційного бюро України від 18 грудня 2020 року № 0434-231/43568 із додатками. Заявник вказує, що згідно з текстом відповідних документів, в рамках порушеного кримінального провадження, відомості про яке внесено до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №52020000000000 від 21 серпня 2020 року за ознаками злочинів, передбачених частиною п`ятою статті 191, частиною другою статті 364, частиною другою статті 366 Кримінального кодексу України, на підставі ухвал слідчих суддів Вищого антикорупційного суду від 26 листопада 2020 року №991/9712/20 та 02 грудня 2020 року №991/9915/20 детективи Четвертого відділу детективів Третього підрозділу детективів Головного підрозділу детективів Національного антикорупційного бюро провели обшуки за адресами складських приміщень ТОВ «ПОЛІНКС», які підприємство відображає у звітності 20-ОПП, а саме за адресами: м. Одеса, вул. Головківська, буд. 57/1 та м. Одеса, вул. Просьолочна, буд. 10-А. За результатами проведених заходів встановлено, що складські приміщення знаходяться у занедбаному стані та без необхідних умов для зберігання речей та документів. Слідів про зберігання будь-яких товарно-матеріальних цінностей (далі - ТМЦ) не встановлено.
Оскільки у ТОВ «ПОЛІНКС» немає ТМЦ на зазначених складах, які підприємство відображало у повідомленнях форми 20-ОПП, за умови відсутності реєстрації підприємством податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) з реалізації ТМЦ останнє не набуло права декларування від`ємного значення з податку на додану вартість (далі - ПДВ) та заявлення його до бюджетного відшкодування.
Заявник наполягає, що документально підтверджено належними та допустимими доказами відсутність ТМЦ у ТОВ «ПОЛІНКС» як на дату проведення обшуків, так і на дату винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, що позбавляє ТОВ «ПОЛІНКС» права на бюджетне відшкодування ПДВ.
Одеський окружний адміністративний суд рішенням від 22 серпня 2022 року у задоволенні заяви ГУ ДПС про перегляд судового рішення за нововиявленими обставинами відмовив.
П`ятий апеляційний адміністративний суд постановою від 19 жовтня 2022 року рішення суду першої інстанції залишив без змін, одночасно звернувши увагу на те, що в порушення вимог частини першої статті 369 КАС України, відмовляючи у задоволенні зави про перегляд судового рішення за нововиявленими обставинами, суд першої інстанції ухвалив судове рішення у формі «рішення» замість «ухвали». Проте, за позицією апеляційного суду, допущення зазначеного процесуального порушення не призвело до неправильного вирішення справи, у зв`язку з чим не є підставою для скасування або зміни судового рішення.
Судові рішення вмотивовані тим, що висновки суду у рішенні про задоволення позову, про перегляд якого просить заявник, ґрунтуються на порушенні відповідачем процедури призначення перевірки, та як наслідок, на передчасності прийнятих податкових повідомлень-рішень за результатами проведеної перевірки. Жодного висновку щодо ведення позивачем належним чином податкового обліку з ПДВ рішення суду від 18 листопада 2019 року не містить. З цих підстав суди дійшли висновку, що зазначені у заяві відповідача обставини жодним чином не впливають на законність судових рішень у даній справі. 
Також суди звернули увагу, що факт відсутності товарно-матеріальних цінностей у складському приміщенні товариства був зафіксований протоколом обшуку від 04 грудня 2020 року, в той час, як оскаржувана перевірка була задокументована актом перевірки від 03 жовтня 2019 року №76/15-32-04-02/42871314. Рішення суду першої інстанції, про перегляд якого подано заяву, також ухвалене до дати проведення обшуку.
У зв`язку з цим суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що обставини, на які посилається заявник, не є нововиявленими в розумінні положень статті 361 КАС України, а є новими обставинами, які не могли вплинути на результат вирішення даної справи, що виключає можливість перегляду за нововиявленими обставинами судового рішення з наведених підстав.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції та постановою апеляційного суду, ГУ ДПС подало касаційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне застосування норм матеріального права і порушення норм процесуального права, просить скасувати судові рішення в частині відмови у задоволенні заяви ГУ ДПС та ухвалити нове рішення, яким скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18 листопада 2019 року у справі № 420/5748/19 та відмовити у задоволенні позову ТОВ «ПОЛІНКС» у повному обсязі.
ГУ ДПС вважає, що суди попередніх інстанцій неправильно застосували пункт 1 частини другої статті 361 КАС України, а надані ним докази (інформація щодо руху коштів на рахунках ТОВ «ПОЛІНКС» та обшуки НАБУ із встановленням факту відсутності зберігання підприємством ТМЦ) свідчать про необґрунтованість складеної та наданої підприємством первинної документації на підтвердження, ніби-то, відсутності в його діях порушень вимог податкового законодавства, які були повністю сприйняті судом.
Посилаючись у касаційній скарзі на пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України, ГУ ДПС вважає, що Верховним Судом не приділялась увага застосуванню підходу «превалюванні суті над формою» в частині встановлення правосуддя за умов наявності в діях контролюючого органу, вжитих в ході проведення перевірки, певних недоліків. Формальне недотримання норм законодавства з боку контролюючого органу не завжди свідчить про повну правомірність дій суб`єктів господарювання в частині забезпечення належного оподаткування.
Ухвалою від 30 листопада 2022 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження у цій справі на підставі абзацу шостого частини четвертої статті 328 КАС України з метою перевірки вищенаведених доводів ГУ ДПС неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права. 
15 грудня 2022 року від ТОВ «ПОЛІНКС» надійшов відзив на касаційну скаргу, у якому позивач, посилаючись на наявність висновків Верховного Суду з питання застосування норм права у подібних правовідносинах та відповідність їм судових рішень у цій справі, просить касаційне провадження у справі закрити на підставі пункту 4 частини першої статті 339 КАС України.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права і дотримання ними норм процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Підстави для оскарження судових рішень, зазначених у частинах другій і третій статті 328 КАС України визначає абзац шостий частини четвертої статті 328 КАС України, відповідно до якого такими є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права. 
Згідно з частиною першою статті 369 КАС України у разі відмови в задоволенні заяви про перегляд рішення, ухвали за нововиявленими або виключними обставинами суд постановляє ухвалу. Така ухвала суду визначена серед переліку ухвал, на які можуть бути подані апеляційні скарги окремо від рішення суду (пункт 17 частини першої статті 294 КАС України).
Відповідно до частини другої статті 328 КАС України у касаційному порядку можуть бути оскаржені ухвали суду першої інстанції про забезпечення позову, заміну заходу забезпечення позову, ухвали, зазначені у пунктах 3, 4, 12, 13, 17, 20 частини першої статті 294 цього Кодексу, після їх перегляду в апеляційному порядку.
Отже, у випадку відмови у задоволенні заяви про перегляд судового рішення за нововиявленими обставинами суд постановляє ухвалу, яка може бути оскаржена в апеляційному порядку, а після апеляційного перегляду - в касаційному. Підставами для оскарження такого судового рішення є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права.
У цій справі суд першої інстанції в порушення вимог частини першої статті 369 КАС України ухвалив судове рішення, яким відмовив у задоволенні заяви ГУ ДПС про перегляд судового рішення за нововиявленими обставинами, у формі «рішення», а не «ухвали». На таке порушення норм процесуального права звернув увагу і суд апеляційної інстанції, яке однак, не визнав таким, що тягне за собою скасування або зміну судового рішення.
Колегія суддів вважає, що ухвалення судового рішення не в тій процесуальній формі, яка визначена КАС України, не може впливати ані на порядок оскарження такого судового рішення, ані на визначення підстав для його касаційного оскарження, як наслідок, і на касаційний перегляд такого рішення.
Враховуючи, що предметом касаційного оскарження є судове рішення, яким відмовлено у задоволенні заяви про перегляд судового рішення за нововиявленими обставинами, підстави для його касаційного оскарження після апеляційного перегляду не пов`язані із підставами, передбаченими пунктами 1, 2, 3, 4 частини четвертої статті 328 КАС України, які в обов`язковому випадку мають бути зазначені при оскарженні судових рішень, передбачених у частині першій статті 328 КАС України.
Тому касаційний перегляд судових рішень здійснюється в межах доводів касаційної скарги про неправильне застосування норм матеріального права і порушення норм процесуального права, як це визначено в ухвалі Верховного Суду від 30 листопада 2022 року про відкриття касаційного провадження, а не в межах доводів про відсутність висновку Верховного Суду з питання застосування норм права у подібних правовідносинах.
Відповідно до частин першої, другої статті 361 КАС України судове рішення, яким закінчено розгляд справи і яке набрало законної сили, може бути переглянуто за нововиявленими або виключними обставинами. Підставами для перегляду судового рішення за нововиявленими обставинами є: 1) істотні для справи обставини, що не були встановлені судом та не були і не могли бути відомі особі, яка звертається із заявою, на час розгляду справи; 2) встановлення вироком суду або ухвалою про закриття кримінального провадження та звільнення особи від кримінальної відповідальності, що набрали законної сили, завідомо неправдивих показань свідка, завідомо неправильного висновку експерта, завідомо неправильного перекладу, фальшивості письмових, речових чи електронних доказів, що потягли за собою ухвалення незаконного рішення у цій справі; 3) скасування судового рішення, яке стало підставою для ухвалення судового рішення, яке підлягає перегляду.
Усталеною є позиція Верховного Суду щодо розуміння пункту 1 частини другої статті 361 КАС України (зокрема, але не виключно постанови від 2 травня 2018 року у справі № 303/3535/16, від 30 січня 2020 року у справі №127/2-а-4944/11, від 10 червня 2021 року у справі №759/7715/19, постанови Великої Палати Верховного Суду від 30 червня 2020 року у справі № 19/028-10/13, від 3 лютого 2021 року у справі № 826/20239/16), відповідно до якої, якщо її систематизувати, нововиявлені обставини - це факти, від яких залежить виникнення, зміна чи припинення прав і обов`язків осіб, що беруть участь у справі, тобто юридичні факти. Нововиявлені обставини за своєю юридичною суттю є фактичними даними, що в установленому порядку спростовують факти, які було покладено в основу судового рішення, та породжують процесуальні наслідки, впливають на законність і обґрунтованість ухваленого без їх врахування судового рішення.
До нововиявлених обставин належать факти об`єктивної дійсності, на яких ґрунтуються вимоги і заперечення сторін, а також інші факти, які мають значення для правильного розв`язання спору. Необхідними та загальними ознаками нововиявлених обставин є: 1) існування цих обставин на час розгляду та вирішення справи і ухвалення судового рішення, про перегляд якого подається заява; 2) на час розгляду справи ці обставини об`єктивно не могли бути відомі ні заявникові, ні суду; 3) істотність цих обставин для розгляду справи (тобто коли врахування цих обставин судом мало б наслідком прийняття іншого судового рішення, ніж те, яке було прийняте).
Відповідно до частини четвертої статті 361 КАС України не є підставою для перегляду рішення суду за нововиявленими обставинами: 1) переоцінка доказів, оцінених судом у процесі розгляду справи; 2) докази, які не оцінювалися судом, стосовно обставин, що були встановлені судом.
Верховний Суд зазначав, що не належать до нововиявлених обставин нові докази або нове обґрунтування позовних вимог чи заперечень проти позову, спрямоване на переоцінку встановлених судом обставин. Не вважаються нововиявленими нові обставини, які виявлені після ухвалення судом рішення, а також зміна правової позиції суду в інших подібних справах. Не можуть вважатися нововиявленими ті обставини, що встановлюються на підставі доказів, які не були своєчасно подані сторонами чи іншими особами, які беруть участь у справі. Обставини, що виникли чи змінилися після ухвалення судом рішення, а також обставини, на які посилався учасник судового процесу у своїх поясненнях, касаційній скарзі, або які могли бути встановлені в разі виконання судом вимог процесуального закону, теж не можуть визнаватися нововиявленими.
Верховний Суд у постанові від 21 січня 2021 року у справі № 820/1400/17 зазначав, що інститут перегляду судових рішень у адміністративних справах за нововиявленими обставинами є додатковою гарантією та можливістю реалізації основного завдання адміністративного судочинства - ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. За своєю суттю він докорінно відрізняється від права на апеляційне або касаційне оскарження судових рішень. Інститут перегляду судових рішень за нововиявленими обставинами спрямований на забезпечення додаткової можливості особі домогтися перегляду судового рішення з підстав наявності таких обставин навіть після використання права апеляційного та/або касаційного перегляду судових рішень, якими закінчено розгляд справи, і особа позбавлена можливості повторно звертатись до суду з таким самим позовом (до того самого відповідача, про той самий предмет спору і з тих самих підстав) і вимагати нового розгляду адміністративного спору з урахуванням нової обставини, яка має суттєве значення для його вирішення, але не була врахована судом при ухваленні судового рішення.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 30 червня 2020 року у справі № 19/028-10/13 зазначила, що підставою перегляду судового рішення за нововиявленими обставинами є не недоліки розгляду справи судом (незаконність та (або) необґрунтованість судового рішення, постанови чи ухвали, неправильне застосування судом норм матеріального права, порушення норм процесуального права), а те, що на час ухвалення рішення суд не мав можливості врахувати істотну обставину, яка могла суттєво вплинути на вирішення справи, оскільки учасники розгляду справи не знали про неї та, відповідно, не могли надати суду дані про неї. Тобто перегляд справи у зв`язку з нововиявленими обставинами має на меті не усунення судових помилок, а лише перегляд вже розглянутої справи з урахуванням обставини, про існування якої стало відомо після ухвалення судового рішення.
Таким чином, за змістом пункту 1 частини другої статті 361 КАС України перегляд судового рішення за нововиявленими обставинами можливий у випадку, якщо істотні для справи обставини, що існували, але не були встановлені судом та не були і не могли бути відомі особі, яка звертається із заявою, на час розгляду справи, об`єктивно впливають на висновок суду, який став підставою для задоволення або відмови у задоволенні позовних вимог.
Застосовуючи такий висновок до спірних у справі правовідносин, колегія суддів виходить з такого.
З огляду на зміст судових рішень (рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18 листопада 2019 року, постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 14 лютого 2020 року, постанову Верховного Суду від 29 червня 2022 року) підставою для задоволення позовних вимог про скасування податкових повідомлень-рішень стало те, що висновки акта перевірки про порушення позивачем положень Податкового кодексу України ґрунтувалися лише на відсутності документів фінансово-господарської діяльності за період, що перевірявся. Однак, як станом на дату призначення позапланової перевірки позивача, так і станом на час її проведення, відповідач був сповіщений про втрату позивачем первинних документів, а тому зобов`язаний був виконати вимоги пункту 44.5 статті 44 ПК України і перенести терміни проведення перевірки. Суди зазначили, що проведення перевірки правомірності формування податкового кредиту та витрат виробництва в будь-якому випадку пов`язане з необхідністю дослідження первинних бухгалтерських документів, що в даному випадку не відбулося. Отже, закінчення проведення перевірки та оформлення результатів проведення перевірки є передчасним без дослідження первинних документів, які відповідач повинен був отримати за умови виконання вимог пункту 44.5 статті 44 ПК України.
У заяві про перегляд рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18 листопада 2019 року за нововиявленими обставинами ГУ ДПС посилається на наявність істотної, як на його думку, обставини, яка доводить правомірність висновків контролюючого органу по суті виявлених порушень, які викладені в акті перевірки.
Однак, як правильно зазначили суди попередніх інстанцій, обставина, на яку ГУ ДПС посилається як на нововиявлену, не обумовлена взаємозв`язком із висновками судів першої, апеляційної і касаційної інстанцій, які стали підставою для задоволення позову в частині скасування податкових повідомлень-рішень, тобто не впливає і не може впливати на ухвалене судове рішення, яке набрало законної сили.
Під час розгляду справи висновки контролюючого органу по суті виявлених порушень судами не перевірялися, а зроблено висновок про їх передчасність. Такий висновок не пов`язаний із оцінкою наданих до суду первинних документів та/або наявністю у позивача права на отримання бюджетного відшкодування або правомірністю формування від`ємного значення, що враховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду за липень 2019 року.
Оскільки позиція ГУ ДПС, яка викладена у заяві про перегляд судового рішення за нововиявленими обставинами, виходить за межі висновків судів у цій справі, які стали підставою для задоволення позовних вимог про скасування податкових повідомлень-рішень, колегія суддів вважає, що це унеможливлює перегляд судового рішення в порядку, визначеному главою 3 КАС України, незалежно від наявності/відсутності підстав вважати заявлену ГУ ДПС обставину нововиявленою в розумінні пункту 1 частини другої статті 361 КАС України. 
У зв`язку з викладеним, судові рішення про відмову у задоволенні заяви ГУ ДПС ґрунтуються на правильному застосуванні статті 361 КАС України. При цьому, колегія суддів погоджується зі здійсненою судами попередніх інстанцій оцінкою викладеної ГУ ДПС позиції як такої, що свідчить про отримання контролюючим органом саме нового доказу, а не наявність нововиявленої обставини у розмінні пункту 1 частини другої статті 361 КАС України.
Доводи ГУ ДПС про необхідність застосування підходу «превалюванні суті над формою» в умовах наявності в діях контролюючого органу, вжитих в ході проведення перевірки, певних недоліків, виходять за межі предмета касаційного перегляду, оскільки виявлені судом істотні порушення відповідачем норм ПК України стали підставою для скасування податкових повідомлень-рішень і питання правильності обрання такого наслідку під час розгляду справи по суті позовних вимог не є предметом цього касаційного перегляду. Відсутні у судових рішеннях і висновки про повну правомірність дій суб`єкта господарювання в частині забезпечення належного оподаткування, а тому доводи ГУ ДПС в цій частині є безпідставними.
Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Відповідно до частини першої статті 355 КАС України суд касаційної інстанції за результатами розгляду касаційної скарги ухвалює судові рішення у формі постанов згідно з вимогами, встановленими статтею 34 та главою 9 розділу II цього Кодексу, з урахуванням особливостей, зазначених у цій главі. Згідно з пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Згідно зі статтею 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права. Не може бути скасовано правильне по суті і законне судове рішення з мотивів порушення судом норм процесуального права, якщо це не призвело і не могло призвести до неправильного вирішення справи.
Правильність застосування судами попередніх інстанцій норм права у цій справі встановлена за результатами касаційного перегляду справи, а тому підстави для закриття касаційного провадження відсутні. Порушення судом першої інстанції норми процесуального права щодо обраної форми судового рішення не тягне за собою скасування або зміну судового рішення, у зв`язку з чим підстави для задоволення касаційної скарги відсутні.
Керуючись статтями 341, 343, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області, утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України, залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 серпня 2022 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 19 жовтня 2022 року - залишити без змін.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Судді	М.М. Гімон І.В. Дашутін   М.М. Яковенко