ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

31 березня 2023 року 
м. Київ

справа № 160/13068/20
адміністративне провадження № К/9901/23047/21 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Гончарової І.А., 
 
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ОПТ НАФТА ПЛЮС» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.02.2021 (суддя Конєва С.О.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 26.05.2021 у справі №160/13068/20 (головуючий суддя Мельник В.В., судді: Сафронова С.В., Чепурнова Д.В.) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ОПТ НАФТА ПЛЮС» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправною бездіяльності та стягнення коштів,
В С Т А Н О В И В:
У жовтні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ОПТ НАФТА ПЛЮС» (далі - позивач, ТОВ «ОПТ НАФТА ПЛЮС», Товариство) звернулося до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (останнє замінено в судах першої та апеляційної інстанцій відповідно до статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України на Офіс великих платників податків Державної податкової служби та Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків; далі - відповідач, СМУ ДПС по роботі ВПП), в якому просило визнати протиправною бездіяльність щодо невнесення достовірних даних до Реєстру з відшкодування податку на додану вартість щодо бюджетного відшкодування   податку на додану вартість позивача у сумі 1 653   553,00 грн.; стягнути з Державного бюджету України на користь позивача заборгованість бюджету з відшкодування податку на додану вартість у сумі 1   653   553,00 грн., шляхом перерахування грошових коштів на зазначений у позові розрахунковий рахунок.
В обгрунтування позовної заяви Товариство зазначало, що 20.01.2017 ним подана податкова декларація з ПДВ за грудень 2016 року, у якій заявлено бюджетне відшкодування на суму 150   337   096,00 грн., проте, за наслідками проведеної контролюючим органом позапланової виїзної перевірки позивача 05.04.2017 Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби прийняв податкове повідомлення-рішення №0002224609 про зменшення суми бюджетного відшкодування ПДВ у розмірі 1   653   553,00 грн. Вказане рішення контролюючого органу постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16.06.2017 у справі №804/2609/17 було визнано протиправним та скасовано (остання набрала законної сили 19.10.2017).   Внаслідок набрання законної сили зазначеним судовим рішенням у справі №804/2609/17 позивач мав правомірні очікування на отримання податку із бюджету після виконання податковим органом закріпленого у Порядку ведення реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування   податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 25.01.2017 №26 (далі   - Порядок №26), обов`язку по внесенню у встановлений строк після набрання рішення суду законної сили до відповідного Реєстру даних щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування (1 653 553,00 грн.). Однак вказаних дій останній не вчинив, чим порушив право позивача на отримання бюджетного відшкодування.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.02.2021 у справі №160/13068/20, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 26.05.2021, позов Товариства задоволено частково; визнано протиправною бездіяльність Офіс великих платників податків Державної податкової служби щодо невнесення даних до Реєстру з відшкодування податку на додану вартість щодо бюджетного відшкодування податку на додану вартість ТОВ «ОПТ НАФТА ПЛЮС» у сумі 1   653   553,00 грн.; зобов`язано Офіс великих платників податків Державної податкової служби внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування повну інформацію щодо відшкодування ТОВ «ОПТ НАФТА ПЛЮС» суми податку на додану вартість по декларації за грудень 2016 року у розмірі 1   653   553,00 грн.; в задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Приймаючи таке рішення, суд першої інстанції дійшов висновку, що з 19.10.2017 (тобто з дати набрання законної сили судовим рішенням у справі №804/2609/17) податкове зобов`язання з відшкодування ПДВ у сумі 1 653  553,00 грн. є узгодженим на користь платника податку (позивача), а тому контролюючий орган із вказаної дати зобов`язаний   був внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування повну інформацію щодо вказаної узгодженої суми бюджетного відшкодування у відповідності до вимог статті 200 Податкового кодексу України та Порядку №26, яка у подальшому стає доступною для органів Казначейства та перераховується на поточні рахунки Товариства у строки, встановлені пунктом 200.13 статті 200 Податкового кодексу України. Однак Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби допустив бездіяльність, що полягає у невнесенні після 19.10.2017 даних до Реєстру заяв про узгоджену суму бюджетного відшкодування ПДВ позивачеві у розмірі 1  653 553,00 грн., що призвело до порушення права позивача на отримання бюджетного відшкодування у визначений законом строк, яке підлягає судовому захисту шляхом визнання такої бездіяльності протиправною. Стосовно правомірності заявлених позивачем вимог про стягнення суми бюджетного відшкодування, то суд зробив висновок, що способом захисту порушеного права позивача у даному випадку є зобов`язання такого суб`єкта владних повноважень (відповідача) вчинити певні дії, а саме зобов`язати відповідача внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування повну інформацію щодо відшкодування ТОВ «ОПТ НАФТА ПЛЮС» суми ПДВ по декларації за грудень 2016 року у розмірі 1   653   553,00 грн., яка стає доступною органу Казначейства до виконання та підлягає перерахуванню платнику ПДВ у автоматичному порядку, що відповідає вимогам   пункту 4 частини першої статті 5, частини першої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України та є дотриманням вимог Порядку №26.
Третій апеляційний адміністративний суд при ухваленні постанови від 26.05.2021 погодився з мотивами суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позову, в тому числі у спосіб з урахуванням положень Порядку №26; при цьому визнав неприйнятними посилання на позицію Великої Палати Верховного Суду, викладену в постанові від 12.02.2019 у справі №826/7380/15, як нерелевантну до правовідносин у даній справі.
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій в частині відмови у задоволенні позову, позивач подав касаційну скаргу, в якій просив змінити рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.02.2021 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 26.05.2021 у частині способу захисту та задовільнити позов повністю, а саме - стягнути з Державного бюджету України на користь ТОВ «ОПТ НАФТА ПЛЮС» заборгованість бюджету з відшкодування ПДВ у сумі 1   653   353,00 грн., шляхом перерахування грошових коштів на визначений у касаційній скарзі розрахунковий рахунок.
Обґрунтовуючи подану касаційну скаргу на судові рішення по суті справи, Товариство зазначило про неврахування судами правової позиції Великої Палати Верховного Суду (щодо неефективності такого способу захисту порушеного права платника податку як зобов`язання контролюючого органу надати висновок про підтвердження заявленої платником податків суми бюджетного відшкодування або внести заяву товариства до Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування; натомість ефективним способом захисту, який забезпечить поновлення порушеного права позивача, є стягнення з Державного бюджету України через ГУ ДКС України у м. Києві на користь товариства заборгованості бюджету із відшкодування ПДВ та пені, нарахованої на суму такої заборгованості), наведеної у постанові від 12.02.2019 у справі №826/7380/15, платника податку у подібному спорі, а також залишення судом апеляційної інстанції поза увагою висновку Великої Палати Верховного Суду, викладеного у постанові від 27.11.2019 у справі №242/4741/16-ц, про те, що незалучення ДКСУ та її територіального органу до участі у справах про стягнення коштів, відшкодування шкоди не може бути підставою для відмови у позові. 
Верховний Суд ухвалою від 07.07.2021 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ТОВ «ОПТ НАФТА ПЛЮС» з метою перевірки доводів щодо неправильного застосування судом норм матеріального права у випадку, передбаченому пунктом 1 частини 4 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
СМУ ДПС по роботі з ВПП у відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечило, вважаючи їх безпідставними, та просило відмовити у задоволенні такої скарги. 
Крім того, податковий орган подав через канцелярію Суду заяву про залишення позову без розгляду з мотиву пропуску ТОВ «ОПТ НАФТА ПЛЮС» при його поданні у жовтні 2020 року шестимісячного строку, визначеного статтею 122 Кодексу адміністративного судочинства України, адже про порушення своїх прав щодо своєчасного відшкодування ПДВ з бюджету позивачу мало бути відомо з 19.10.2017 (тобто з дати набрання законної сили рішення суду у справі №804/2609/17). При цьому, на переконання контролюючого органу, приписи статті 102 Податкового кодексу України встановлюють лише строк для подання платником податків заяви до контролюючого органу про повернення надміру сплачених грошових зобов`язань або про їх відшкодування у випадках, передбачених зазначеним Кодексом, проте не регулюють строків звернення до суду.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, колегія суддів виходить з наступного.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що 20.01.2017 позивачем подано до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби податкову декларацію з ПДВ за грудень 2016 року з додатками (серед них додаток 4 - заява про повернення бюджетного відшкодування ПДВ; далі - податкова декларація за грудень 2016 року), де заявлено до бюджетного відшкодування 150   337   096,00 грн. Зазначена податкова звітність була в той же день прийнята та зареєстрована контролюючим органом.
У подальшому, податковий орган провів документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань декларування ним заявленого до відшкодування з бюджету ПДВ у зазначеній податковій декларації за грудень 2016 року, за результатами якої склав акт від 21.03.2017   №20/28-10-46-09-36726843. За висновками цього акта перевірки Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби встановлено порушення позивачем вимог податкового законодавства та 05.04.2017   на підставі такого акта прийнято податкове повідомлення-рішення №0002224609, яким позивачеві зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 1   653   553,00 грн. по перевіреній податковій декларації.
Товариство оскаржило це податкове повідомлення-рішення до адміністративного суду. Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16.06.2017 у справі №804/2609/17, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 19.10.2017, позовні вимоги про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 05.04.2017 № рішення №0002224609 задоволені. 
Дане рішення суду від 16.06.2017 у справі №804/2609/17 набрало законної сили з 19.10.2017.
При цьому за результатами перегляду судових рішень у справі №804/2609/17 в касаційному порядку, Верховний Суд ухвалив постанову від 26.11.2020 про залишення касаційної скарги Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби без задоволення, а постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16.06.2017 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 19.10.2017 - без змін.
Суди попередніх інстанцій також з`ясували, що після 19.10.2017 податковий орган, всупереч вимог норм статті 200 Податкового кодексу України та положень Порядку №26, не вніс до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування повну інформацію щодо узгодженої в судовому порядку суми бюджетного відшкодування ПДВ у розмірі 1   653   553,00 грн., заявленої ТОВ «ОПТ НАФТА ПЛЮС» у податковій декларації з ПДВ за грудень 2016 року.
З огляду на таке Товариство 13.10.2020 звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із цим позовом із вимогами щодо визнання протиправною бездіяльності контролюючого органу та про стягнення з Державного бюджету на користь позивача заборгованості з бюджетного відшкодування ПДВ.
Надаючи правову оцінку мотивам, якими керувався контролюючий орган при допущенні оспорюваної бездіяльності по відношенню до позивача, суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що така бездіяльність була зумовлена виключно процедурою касаційного оскарження Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби судових рішень у справі №804/2609/17. 
Так, на переконання відповідача процедура судового оскарження податкового повідомлення-рішення від 05.04.2017 №0002224609 станом на 19.10.2017 не була завершена, оскільки касаційне провадження з перегляду касаційної скарги Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби у вказаній судовій справи тривало упродовж періоду з 04.01.2018 по 26.11.2020. У зв`язку з цим відповідна інформація про узгодження суми бюджетного відшкодування у розмірі 1   653   553,00 грн. була внесена контролюючим органом до Реєстру заяв на повернення суми бюджетного відшкодування після отримання примірника постанови Верховного Суду від 26.11.2020 у справі №804/2609/17.
Суд першої інстанції відхилив такі доводи відповідача та зазначив, що рішення суду від 16.06.2017 у наведеній справі набрало законної сили   після   постановлення 19.10.2017 ухвали Дніпропетровським апеляційним адміністративним судом за наслідками апеляційного оскарження у відповідності до вимог статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній до 15.12.2017). При цьому дія цього судового рішення на стадії касаційного розгляду не зупинялась.
Також суд за результатом дослідження та аналізу змісту поданих відповідачем витягів з Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування ПДВ та отриманого позивачем від Державної казначейської служби України листа вих. №12-12-12/2020 від 26.01.2021 з питання наявності в названому Реєстрі інформації про узгоджену суму бюджетного відшкодування у розмірі 1   653   553,00 грн. (копія якого міститься у матеріалах справи) дійшов висновку про необгрунтованість аргументів відповідача стосовно того, що 09.12.2020 контролюючим органом було внесено до Реєстру заяв необхідну інформацію про узгодження за результатами оскарження заявленої позивачем суми бюджетного відшкодування ПДВ у розмірі 1   653   553,00 грн. Так, за даними зазначеного листа органу Казначейства станом на 25.01.2021 інформація з Реєстру про узгоджену суму бюджетного відшкодування ПДВ на користь ТОВ «ОПТ НАФТА ПЛЮС» (код ЄДРПОУ 36726843) по податковій декларації реєстр. №9267684835 у розмірі 1   653   553,00 грн., із зазначенням платіжних реквізитів від МФУ до Казначейства не надходило.
Враховуючи наведену в листі від 26.01.2021 № 12-12-12/2020 інформацію та з огляду на обставину ненадання відповідачем до суду доказів, які б свідчили, що з 19.10.2017 зазначена сума бюджетного відшкодування була доступна у Реєстрі заяв органу Казначейства для виконання необхідних дій у відповідності до вимог Порядку №26, суди констатували про допущення контролюючим органом у спірних правовідносинах по відношенню до позивача протиправної бездіяльності, яка полягає у невнесенні після 19.10.2017 до Реєстру заяв даних про узгоджену на користь позивача суму бюджетного відшкодування ПДВ у розмірі 1   653   553,00 грн., що призвело до порушення права Товариства на отримання бюджетного відшкодування у визначений законом строк.
Вирішуючи по суті позов в частині вимоги про стягнення з Державного бюджету України на користь позивача заборгованості бюджету з відшкодування ПДВ у сумі 1   653   553,00 грн. шляхом перерахування грошових коштів на зазначений у позові розрахунковий рахунок суди дійшли висновку про необхідність заміни заявленого позивачем у позові способу захисту порушеного права на такий, що кореспондується із положеннями діючого на час виникнення спірних правовідносин Порядку №26. Суди зокрема, виходили з того, що так як зазначений Порядок передбачає повернення суми бюджетного відшкодування ПДВ шляхом інформаційного наповнення наведеного Реєстру заяв, зокрема, внесення контролюючим органом до такого Реєстру інформації про узгоджену суму бюджетного відшкодування, яка стає доступною органу Казначейства до виконання та підлягає перерахуванню платнику   ПДВ у автоматичному порядку, то після 01.04.2017 способом захисту порушених прав у даних правовідносинах є саме зобов`язання відповідача   (суб`єкта владних повноважень) вчинити певні дії щодо внесення до вказаного Реєстру таких даних.
В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд вказує на таке.
Порядок визначення суми ПДВ, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків встановлені   статтею 200 ПК України.
При цьому з 1 січня 2017 року набрав чинності   Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21.12.2016 №1797-VIII   (далі - Закон №1797-VIII), яким внесені зміни, зокрема до   статті 200 ПК України. Так, відповідно до пункту 56 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України до 1 лютого 2017 року центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, формує у хронологічному порядку надходження заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість Тимчасовий реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, поданих до 1 лютою 2016 року, за якими станом на 1 січня 2017 року суми податку на додану вартість не відшкодовані з бюджету. 
Тобто, Законом України від 21 грудня 2016 року №1797-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату Україні» з 1 січня 2017 року повністю змінено механізм відшкодування податку на додану вартість та концепцію його адміністрування, зокрема в частині бюджетного відшкодування податку на додану вартість запроваджено:  єдиний Реєстр заяв про повернення сум бюджетного відшкодування; Тимчасовий реєстр заяв, поданих до 1 лютого 2016 року, за якими станом на 1 січня 2017 року суми податку на додану вартість не відшкодовані з бюджету. За новим порядком бюджетного відшкодування сум ПДВ за заявами платників, поданими після 01.02.2016, передбачалося, що таке відшкодування здійснюється в автоматичному порядку на підставі інформації, відображеної в новоствореному Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
Згідно з абзацом першим підпункту   200.7.1   пункту   200.7   статті   200 ПК України   (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) формування Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування здійснюється на підставі баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує податкову і митну політику, та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів.
За змістом абзацу другого підпункту   200.7.1   пункту   200.7   статті   200 ПК України до такого Реєстру вносяться такі дані: 1) найменування платника податку та його індивідуальний податковий номер; 2) дата подання заяви про повернення суми бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку, поданої у складі   податкової декларації   або уточнюючого розрахунку (в разі їх подання); 3) сума податку, заявленого до бюджетного відшкодування, зазначена у кожній заяві, поданій у складі   податкової декларації   або уточнюючого розрахунку (в разі їх подання), у тому числі окремо, яка підлягає перерахуванню на рахунок платника податку у банку та/або в рахунок сплати грошових зобов`язань, та/або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; 4) сума податку, заявленого до бюджетного відшкодування, зменшена на суму податкового боргу; 5) реквізити поточного рахунка платника податку для перерахування бюджетного відшкодування; 6) реквізити бюджетних рахунків для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; 7) реквізити бюджетного рахунка, з якого здійснюється бюджетне відшкодування податку; 8) дата початку та закінчення проведення перевірки даних, зазначених у   податковій декларації   або уточнюючому розрахунку (в разі їх подання), в складі яких подана заява про повернення суми бюджетного відшкодування, з обов`язковою відміткою щодо виду перевірки (камеральна, документальна); 9) сума податку, заявленого до бюджетного відшкодування, та дата поданої до контролюючого органу заяви в разі виникнення у платника податку необхідності змінити напрям узгодженого бюджетного відшкодування; 10) дата складення та вручення платнику податків акта перевірки; 11) дата та номер податкового повідомлення-рішення та сума бюджетного відшкодування за кожною заявою з урахуванням (у разі подання) уточнюючого розрахунку, неузгоджена контролюючим органом; 12) дата початку оскарження податкового повідомлення-рішення та сума бюджетного відшкодування, що оскаржується; 13) дата закінчення оскарження податкового повідомлення-рішення та сума бюджетного відшкодування, узгоджена за результатами оскарження; 14) сума узгодженого контролюючим органом бюджетного відшкодування за кожною заявою та дата її узгодження; 15) дата та сума повернення бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку; 16) дата та сума зарахування (перерахування) в рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.
Порядок   ведення Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість та   форма такого Реєстру заяв   про повернення суми бюджетного відшкодування на момент виникнення спірних правовідносин був затверджений постановою Кабінетом Міністрів України від 25.01.2017 №26 (що набрала чинності з 01.04.2017). Водночас попередні Порядок ведення реєстрів заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, що був затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 22.02.2016 №68, та Порядок взаємодії органів державної податкової служби та органів державної казначейської служби в процесі відшкодування податку на додану вартість, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 17.01.2011 №39, визнані такими, що втратили чинність.
Відповідно до підпункту   200.7.2   пункту   200.7   статті   200 ПК України   заяви про повернення сум бюджетного відшкодування автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування протягом операційного дня їх отримання у хронологічному порядку їх надходження. Повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
Порядок узгодження зазначеної у заяві суми бюджетного відшкодування закріплений в пункті   200.12   статті   200 ПК України.
Зокрема, відповідно до положення підпункту «ґ» пункту   200.12   статті   200 ПК України   зазначена у заяві сума бюджетного відшкодування вважається узгодженою в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування з дня визнання протиправним та/або скасування податкового повідомлення-рішення.
Пунктом   200.12   статті   200 ПК України   визначено, що у випадках, передбачених підпунктами «а», «г» і «ґ» цього пункту, інформація про узгодженість бюджетного відшкодування та його суму відображається в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування контролюючим органом на наступний робочий день після виникнення такого випадку.
Також вказаною нормою визначено, що узгоджена сума бюджетного відшкодування стає доступною органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, для виконання на наступний операційний день за днем її відображення в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування та перераховується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, у строки, передбачені пунктом 200.13 цієї статті, на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України.
Згідно з пунктом 200.13 статті 200 ПК України на підставі даних Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, після дня набуття статусу узгодженої суми бюджетного відшкодування перераховує таку суму з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, протягом п`яти операційних днів.
Водночас, як передбачено положеннями пункту   200.15 статті 200 ПК України,   у разі коли за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, контролюючий орган не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов`язаний внести відповідні дані до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
Після закінчення процедури адміністративного оскарження або набрання законної сили рішенням суду контролюючий орган на наступний робочий день після отримання відповідного рішення зобов`язаний внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника.
У разі неузгодження контролюючим органом суми податку, заявленої до відшкодування, або її частини зобов`язання з бюджетного відшкодування податку в частині неузгодженої суми виникає з дня закінчення процедури адміністративного або судового оскарження, за результатами якої прийнято рішення на користь платника податків
Відповідно до пункту   200.23 статті 200 ПК України   суми податку, не відшкодовані платникам протягом визначеного цією статтею строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування податку на додану вартість. На суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення.
Зі змісту наведених норм можна дійти висновку, що виключно після подання та опрацювання/внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування вказаної заяви виникають наслідки у вигляді або відмови в відшкодуванні, або отримання такого бюджетного відшкодування у разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, або у випадках, визначених пунктом 200.11 цієї статті, - за результатами перевірки, зазначеної у такому пункті, що проводяться відповідно до цього   Кодексу.
Тобто наведені положення ПК України та діючого починаючи з 1 квітня 2017 року Порядку №26 встановлюють певний правовий алгоритм дій та юридичних наслідків як для платника податків, так і для податкового органу, за наслідками подання, платником податку до контролюючого органу та прийняття в електронній формі податкової декларації з показниками ПДВ та відповідної заяви про повернення таких сум бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації, тобто у відповідності до існуючого вище порядку.
Як вже було зазначено Судом вище по тексту цього судового рішення, Порядок ведення Реєстру заяв затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 25.01.2017 №26. За цим Порядком формування даних Реєстру здійснюється автоматично на підставі баз даних ДФС та Казначейства.
Так, відповідно до пункту 4 Порядку №26 орган ДФС вносить до Реєстру, зокрема, такі дані: дату початку оскарження податкового повідомлення-рішення та суму бюджетного відшкодування, що оскаржується; дату закінчення оскарження податкового повідомлення-рішення та суму бюджетного відшкодування, узгоджену за результатами оскарження; суму узгодженого органом ДФС бюджетного відшкодування за кожною заявою та дату її узгодження.
Згідно з пунктом 7 Порядку №26 інформація про узгодженість бюджетного відшкодування та його суму відображається в Реєстрі органом ДФС на наступний робочий день після виникнення такого випадку.
У разі коли за результатами перевірки даних податкової декларації або уточнюючого розрахунку платник податку розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, орган ДФС не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника податку або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов`язаний внести відповідні дані до Реєстру  (абзац 2 пункту 7 Порядку №26).
Після закінчення процедури адміністративного оскарження або набрання законної сили рішенням суду орган ДФС на наступний робочий день після отримання відповідного рішення зобов`язаний внести до Реєстру дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника податку (абзац 3 пункту 7 Порядку №26).
Пунктом 12 Порядку №26 передбачено, що узгоджена сума бюджетного відшкодування стає доступною органу Казначейства для виконання на наступний операційний день за днем її відображення в Реєстрі та перераховується органом Казначейства у строки, передбачені пунктом   200.13   статті   200 ПК України, на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету. При цьому органу Казначейства стають доступними для виконання узгоджені суми бюджетного відшкодування, зазначені в Реєстрі, які підлягають поверненню.
Отже Реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування ПДВ передбачає його інформаційне наповнення, зокрема, внесення інформації про узгоджену суму бюджетного відшкодування, яка підлягає перерахуванню платнику податків, саме контролюючими органами.
Передумовою для отримання платником податків належної йому суми бюджетного відшкодування є відображення податковим органом в Реєстрі інформації про її узгодження.
Відтак контролюючий орган зобов`язаний внести до Реєстру дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника податку задля забезпечення доступу органу Казначейства до таких сум для цілей перерахування на рахунки платника податку.
Вказане узгоджується із висновками Верховного Суду, висловленими, зокрема, у постановах від 04.02.2021 у справі №280/4245/19 та від 08.12.2022 у справі №200/9501/19-а.
За таких обставин, оскільки задекларована Товариством за грудень 2016 року сума бюджетного відшкодування ПДВ стала узгодженою з дня набрання законної сили судовим рішенням у справі №804/2609/17 (а саме з 19.10.2017) і це рішення отримано контролюючим органом (що останнім не заперечувалося в ході судового розгляду цієї справи), то як правильно зазначили суди попередніх інстанцій, у відповідача були відсутні законні підстави для невнесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування необхідних даних щодо відшкодування Товариству в автоматичному режимі суми ПДВ за грудень 2016 року. 
Стосовно доводів касаційної скарги, які зводяться фактично до незгоди позивача із відмовою у задоволенні позову в частині стягнення суми бюджетного відшкодування ПДВ, то вони є неприйнятними з огляду на запроваджені вище та враховані судами законодавчі зміни в порядку повернення суми бюджетного відшкодування, відповідно до яких, починаючи з 1 квітня 2017, таке здійснюється у автоматичному та хронологічному порядку відповідно до черговості внесення заяв до Реєстру.
Що ж до правової позиції, викладеної у постанові Великої Палати Верховного Суду від 12.02.2019 у справі №826/7380/15, на яку вказує позивач у касаційній скарзі, щодо ефективного способу захисту прав платника податку у спосіб стягнення з Державного бюджету суми бюджетного відшкодування у спорі за позовом платника податку, то висновки у ній сформовані відносно відмінних правовідносин: щодо спірних правовідносин про відшкодування заборгованості бюджетного відшкодування ПДВ, яке було заявлено платником за період до лютого 2016 року; обов`язок по поверненню заявлених до відшкодування сум ПДВ виник у податкового органу до внесення в січні 2017 року змін до податкового законодавства в частині порядку відшкодування ПДВ, та відповідно до створення Реєстру заяв про повернення сум бюджетного відшкодування. Крім того, постанова від 12.02.2019 у справі №826/7380/15 була ухвалена на той час, коли Тимчасовий реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування не працював, а тому у даному конкретному випадку механізм реального відшкодування платнику податків узгодженої суми бюджетного відшкодування вказаного податку у справі №826/7380/15 був відсутній.
Отже приведена скаржником постанова Великої Палати Верховного Суду ухвалена за відмінних обставин справи та не є релевантною до обставин справи №160/13068/20. 
При цьому посилання у касаційній скарзі на неврахування судами першої та апеляційної інстанцій при розгляді даної справи №160/13068/20 зазначеної постанови Великої Палати Верховного Суду з огляду на відсутність у складі її відповідачів органу Державної казначейської служби України, а також вказівка у взаємозв`язку із цим на постанову Великої Палати Верховного Суду від 27.11.2019 у справі №242/4741/16-ц не нівелює та не впливає на висновки судів попередніх інстанцій по суті спору; до того ж предметом позову у справі №242/4741/16-ц є стягнення моральної шкоди, завданої органом державної виконавчої служби.
Таким чином, наведені скаржником підстави касаційного оскарження судових рішень у цій справі, передбачені пунктом 1 частини 4 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, не знайшли свого підтвердження.
Вирішуючи питання щодо обгрунтованості аргументів відповідача про пропуск позивачем строку звернення до адміністративного суду із даним позовом та про наявність (відсутність) у судів попередніх інстанцій у зв`язку з цим підстав для залишення такого позову без розгляду, Суд виходить з наступного.
Згідно із частинами 1 та 2   статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України   позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами. Для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Частиною третьою   статті 123 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, якщо факт пропуску позивачем строку звернення до адміністративного суду буде виявлено судом після відкриття провадження в адміністративній справі і позивач не заявить про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду, або якщо підстави, вказані ним у заяві, будуть визнані судом неповажними, суд залишає позовну заяву без розгляду.
Також в пункті 8 частини 1   статті 240 Кодексу адміністративного судочинства України   встановлено, що суд своєю ухвалою залишає позов без розгляду з підстав, визначених частинами третьою та четвертою   статті 123 цього Кодексу.
У контексті наведеного Суд враховує, що на момент звернення позивача із цим позовом до суду існувала судова практика у цій категорії податкових спорів, за якою у випадку вирішення питання щодо бюджетного відшкодування в силу положень пункту 102.5 статті 102 ПК України при зверненні до суду з позовом застосовується строк 1095 днів з моменту, коли особа отримала право на таке відшкодування.
В подальшому Великою Палатою Верховного Суду ухвалено постанову від 19.01.2023 у справі №140/1770/19, де з огляду на відступлення від попередніх висновків Касаційного адміністративного суду було сформовано правову позицію, відповідно до якої платник ПДВ може звернутися до адміністративного суду стосовно, зокрема заборгованості з відшкодування ПДВ протягом шести місяців з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Отже з ухваленням Верховним Судом постанови від 19.01.2023 у справі №140/1770/19 відбулася зміна підходів до питання тривалості строків звернення до суду в таких податкових спорах; відповідно під час вирішення питання про відкриття провадження у справі №160/13068/20 та розгляду її по суті суди попередніх інстанцій керувалися попередньо сформованою судовою практикою з цього питання; до того ж питання щодо пропуску позивачем строку звернення до суду із позовом податковим органом на вирішення судів попередніх інстанцій не виносилось, що у сукупності не може бути підставою для скасування судових рішень.
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а також відсутність підстав вважати, що суди першої та апеляційної інстанцій при розгляді справи допустили неправильне застосування норм матеріального права чи порушення процесуальних норм, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав залишення касаційної скарги без задоволення, а оскаржених рішень судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
Відповідно до частин 1 - 4 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Згідно з частиною третьою статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ОПТ НАФТА ПЛЮС» залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.02.2021 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 26.05.2021 у справі №160/13068/20 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді	С.С. Пасічник І.А. Васильєва   І.А. Гончарова