ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/6462/21                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Кушнова А.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  26 січня 2023 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді                               Оксененка О.М.,
суддів:                                                     Лічевецького І.О.,
                                                          Мельничука В.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області як відокремленого підрозділу ДПС на рішення Київського окружного адміністративного суду від 16 травня 2022 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Сіті Стар Груп» до Головного управління Державної податкової служби у Київській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення та зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Сіті Стар Груп» звернулось до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Київській області, Державної податкової служби України, в якому просило: 
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Київській області (код ЄДРПОУ 43141377), яка приймає рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 07.04.2021 №2545541/41860097 про відмову у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників від 15.03.2021 № 23 до податкової накладної від 14.07.2020 № 8;
- зобов`язати Державну податкову службу України (код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування кількісних і вартісних показників ТОВ «Сіті Стар Груп» (код ЄДРПОУ 41860097) від 15.03.2021 № 23 до податкової накладної від 14.07.2020 № 8.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що ТОВ «Сіті Стар Груп» було подано до контролюючого органу розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 15.03.2021 № 23 до податкової накладної від 14.07.2020 № 8 для його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, однак рішенням від 07.04.2021 № 2545541/41860097 було відмовлено у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників, не зважаючи на його відповідність всім вимогам та критеріям, що встановлені Податковим кодексом України та відповідними підзаконними нормативно-правовими актами.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 16 травня 2022 року адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Київській області, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 07.04.2021 №2545541/41860097 про відмову у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників від 15.03.2021 № 23 до податкової накладної від 14.07.2020 № 8.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування кількісних і вартісних показників ТОВ «Сіті Стар Груп» від 15.03.2021 № 23 до податкової накладної від 14.07.2020 № 8.
В апеляційній скарзі Головне управління Державної податкової служби у Київській області як відокремленим підрозділом ДПС, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати вказане судове рішення та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що надані позивачем документи не відповідають вичерпному передіку документів, а їх зміст не дозволяє однозначно з`ясувати фактичні обставини здійснення фінансово-господарської операції.
Як вказує апелянт, оскільки ТОВ «Сіті Стар Груп» не доведено реальність господарських операцій та не підтверджено її належними документами, відтак оскаржуване рішення є правомірним та таким, що не підлягає скасуванню.
У відзиві на апеляційну скаргу позивачем зазначено про те, що апеляційна скарга не містить належного обгрунтування зазначених у ній підстав для апеляційного оскарження рішення суду першої інстанції, тому така апеляційна скарга є безпідставною та не підлягає задоволенню.
Згідно п.3 частини першої ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) також у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
З огляду на викладене, колегія суддів визнала за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.
Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку.
Як вбачається з матеріалів справи, 14.07.2020 ТОВ «Сіті Стар Груп» (далі - продавець) укладено з ОСОБА_1 (далі - покупець) договір купівлі-продажу майнових прав на квартиру    АДРЕСА_1 .
Відповідно до умов договору продавець продає (передає у власність), а покупець купує (зобов`язується прийняти у власність) майнові права на об`єкт нерухомості у порядку та на умовах, передбачених цим Договором, та у відповідності до норм Цивільного кодексу України, що визначають загальні положення про купівлю-продаж.
Згідно умов пункту 3.1. Договору майнові права на об`єкт нерухомості закріплюються за покупцем та вважаються переданими йому у момент видачі довідки про оплату 100 % майнових прав. Довідка підписується та видається подавцем протягом 3 (трьох) робочих днів з дати відповідного звернення покупця за умови здійснення ним повної оплати вартості майнових прав, визначеної цим Договором.
У відповідності до пункту 4.2. Договору орієнтовна загальна вартість майнових прав на об`єкт нерухомості в день укладання цього договору складає 406590,15 грн., в т.ч. ПДВ 67765,03 грн.
У свою чергу, на вкионання умов вказаного договору, 14.07.2020 покупцем ОСОБА_1 було сплачено 406590,15 грн., в т.ч. ПДВ 67765,03 грн., що підтверджується меморіальними ордерами № @2PL993846 на суму 299000,00 грн., № @2PL005761 на суму 107590,15 грн.
Як наслідок, позивач склав та подав для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 14.07.2020 № 8 на суму 406590,16 грн., в тому числі ПДВ - 67765,03 грн. (а.с. 37).
Згідно квитанції № 9179884420 від 28.07.2020 податкову накладну від 14.07.2020 № 8 було прийнято та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Крім того, 02.02.2021 між ТОВ «Сіті Стар Груп» (далі - продавець) та ОСОБА_1 (далі - покупець) було укладено додаткову угоду № 2 про дострокове розірвання Договору № 108 купівлі-продажу майнових прав на квартиру від 14.07.2020 за взаємною згодою сторін (далі - Додаткова угода).
У відповідності до п.1 Додаткової угоди сторони домовились відповідно до п. 11.7 Договору № 108 купівлі продажу майнових прав на квартиру від 14.07.2020 та ст.   651, ст.   654 ЦК України укласти за взаємною згодою сторін дану додаткову угоду, якою розірвати Договір № 108 купівлі-продажу майнових прав на квартиру від 14.07.2020.
Згідно пункту 2 Додаткової угоди сторони погодили, що кошти сплачені громадянкою України ОСОБА_1 відповідно до умов договору, а саме розділу 4 і додатку № 2 до Договору купівлі-продажу майнових прав на квартиру № 108 від 14.07.2020, та, зокрема, підтверджується довідкою про оплату 100% майнових прав від 14.07.2020 - підлягають поверненню з боку ТОВ «Сіті Стар Груп» протягом трьох місяців з дати розірвання Договору.
Як наслідок, 15.03.2021 згідно видаткового касового ордеру № 35 від 15.03.2021 продавець ТОВ «Сіті Стар Груп» повернув покупцю ОСОБА_1 частину авансу, отриманого за майнові права на квартиру, на реквізити фізичної особи ОСОБА_1 , що передбачені п.3 додаткової угоди № 2 про дострокове розірвання договору № 108 купівлі-продажу майнових прав на квартиру від 14.07.2020 за взаємною згодою сторін від 02.02.2021 у сумі 47911,52 грн. в т.ч. ПДВ 7985,25 грн. (а.с. 117).
У свою чергу, позивач склав та подав для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування кількісних і вартісних показників № 23 від 15.03.2021 до податкової накладної № 8 від 14.07.2020, втім реєстрація вказаного розрахунку була зупинена, про що позивачу направлено квитанцію від 31.03.2021 №9069062415.
Підставою для зупинення реєстрації податковим органом вказано, що розрахунок коригування зменшення податкових зобов`язань до податкової накладної, складеної та зареєстрованої постачальником товарів/послуг на неплатника ПДВ, складений та поданий на реєстрацію у термін, що перевищує 14 календарних днів з дня складання ПН, зареєстрованої в Єдиному реєстрі податкових накладних без порушення граничних строків реєстрації, що відповідає п. 6 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Крім того зазначено, що оскільки у розрахунку коригування, складеному до податкової накладної, передбачається зміна номенклатури товару/послуги 0010, які відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійні основі постачається (виготовляється), вказане відповідає п. 4 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно, 05.04.2021 позивачем направлено до контролюючого органу пояснення з копіями відповідних документів на підтвердження правомірності формування податкових зобов`язань з ПДВ, за результатами яких був складений відповідний розрахунок коригування № 23 від 15.03.2021 до податкової накладної № 8 від 14.07.2020.
За результатом розгляду наданих позивачем пояснень та документів комісією Головного управління ДПС у Київській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення від 07.04.2021 №2545541/41860097, яким у реєстрації розрахунку коригування №23 від 15.03.2021 відмовлено, враховуючи ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Не погоджуючись з таким рішенням та вважаючи свої права порушеними, позивач звернувся з цим позовом до суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що враховуючи наявність у позивача передбачених чинним законодавством України документів, які свідчать про реальність проведення господарських операцій між позивачем та фізичною особою ОСОБА_1 , та приймаючи до уваги те, що такі документи були надані відповідачеві, останній не мав правових підстав для прийняття спірного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, що свідчить про неправомірність оскаржуваного рішення.
Як наслідок, оскільки спірний розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 15.03.2021 № 23 до податкової накладної від 14.07.2020 № 8 був поданий до реєстрації 31.03.2021, що підтверджується квитанцією від 31.03.2021 №9069062415 за результатом обробки вказаного розрахунку коригування, якою його реєстрація була зупинена, а тому розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 15.03.2021 № 23 до податкової накладної від 14.07.2020 №8 підлягає реєстрації у день його подання, тобто 31.03.2021.
Колегія суддів погоджується з наведеними висновками суду першої інстанції з огляду на таке.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
У відповідності до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України   при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Так, механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначено у Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, що затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі - Порядок №1246).
У відповідності до п. 2 Порядку №1246 податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
У силу вимог п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених п. 192.1 ст. 192 та п. 201.10 ст. 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до п. 201.1 ст. 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 ст. 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 01.07.2015); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Згідно з пунктом 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). 
Пунктом 14 Порядку №1246 визначено, що квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС.
У відповідності до п. 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
З матеріалів справи вбачається, що зупинення реєстрації розрахунку коригування слугувало те, що такий розрахунок коригування відповідає пункту 4 та 6 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Так, Постановою Кабінету Міністрів України № 1165 від 11 грудня 2019 року затверджено Порядок з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165), яким визначено механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Відповідно до пункту 2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Згідно з пунктом 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Положеннями пунктів 10 та 11 Порядку № 1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
При цьому, Додатком 3 Порядку №1165 визначено критерії ризиковості здійснення операцій. 
Так, у відповідності до пункту 4 додатку 3 до Порядку №1165 одним із критеріїв ризиковості здійснення операцій є складення розрахунку коригування постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, якщо передбачається зміна номенклатури товару/послуги (для товарів за кодами згідно з УКТЗЕД - зміна перших чотирьох цифр кодів, а для послуг за кодами відповідно до Державного класифікатора продукції та послуг - перших двох цифр кодів), за умови відсутності такого/такої товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування, поданому для реєстрації в Реєстрі, у таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (надається).
Як свідчать матеріали справи, позивач склав та подав для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 14.07.2020 № 8 на суму 406590,16 грн., в тому числі ПДВ - 67765,03 грн. 
Вказана податкова накладна від 14.07.2020 № 8 не підлягала наданню отримувачу (покупцю), оскільки отримувач (покупець) не є платником податку на додану вартість, про що вказано в самій податковій накладній, що виключає застосування п.4 Критеріїв ризиковості здійснення операцій в якості підстави для зупинення реєстрації розрахунку коригування постачальником товарів/послуг до податкової накладної, оскільки даний пункт застосовується лише у разі складання податкової накладної на отримувача - платника податку.
Крім того, в податковій накладній від 14.07.2020 № 8 в графі «Опис (номенклатура) товарів/послуг продавця» вказано: «нерухоме майно (квартира)», в графі «код товару згідно з УКТ ЗЕД» вказано: « 00103».
У складеному позивачем розрахунку коригування кількісних і вартісних показників № 23 від 15.03.2021 до податкової накладної № 8 від 14.07.2020 в графі «Опис (номенклатура) товарів/послуг, вартість чи кількість яких коригується» вказано: «нерухоме майно (квартира)», в графі «код товару згідно з УКТ ЗЕД» вказано: « 00103».
У той же час, умовою застосування п.4 Критеріїв ризиковості здійснення операцій визначено відсутність такого/такої товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування, поданому для реєстрації в Реєстрі, у таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається.
Порівняльним аналізом вказаних даних щодо опису (номенклатури) товарів/послуг продавця та коду товару згідно з УКТ ЗЕД в податковій накладній від 14.07.2020 № 8 та розрахунку коригування кількісних і вартісних показників № 23 від 15.03.2021 до податкової накладної № 8 від 14.07.2020 вбачається, що жодних змін номенклатури товару не відбулось, що також свідчить про відсутність підстав для зупинення реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників № 23 від 15.03.2021.
У свою чергу, податковим органом не надано таблицю даних платника податку, як і не проаналізовано питання відсутності такого/такої товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування, поданому для реєстрації в Реєстрі, у таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (надається), як умови для застосування п.4 Критеріїв ризиковості здійснення операцій під час зупинення реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників № 23 від 15.03.2021.
Крім того, також в якості підстави для зупинення реєстрації розрахунку коригування № 23 від 15.03.2021 відповідачем вказано п. 6 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.   
Так, згідно з пунктом 6 додатку 3 до Порядку №1165 критеріїв ризиковості здійснення операцій містить одну із можливих ознак ризиковості здійснення операцій, якою є: складення розрахунку коригування на зменшення податкових зобов`язань до податкової накладної, складеної та зареєстрованої постачальником товарів/послуг на неплатника податку на додану вартість, та подання для реєстрації в Реєстрі у строк, що перевищує 14 календарних днів з дня складення податкової накладної, зареєстрованої в Реєстрі без порушення граничних строків реєстрації, встановлених   Кодексом.
Аналіз пункт 6 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови.
Тобто, застосування даного пункту Критеріїв ризиковості здійснення операцій як подання розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі у строк, що перевищує 14 календарних днів з дня складення податкової накладної, може бути можливе за умови якщо саме зменшення податкових зобов`язань до податкової накладної як підстава для складання розрахунку коригування відбулось упродовж 14 календарних днів з дня складення податкової накладної, зареєстрованої в Реєстрі.
У той же час, надані позивачем пояснення та документи свідчать про те, що підставою для зменшення податкових зобов`язань до податкової накладної як підстава для складання розрахунку коригування стала додаткова угода №2 від 02.02.2021, укладена між ТОВ «Сіті Стар Груп» та ОСОБА_1 про дострокове розірвання Договору № 108 купівлі-продажу майнових прав на квартиру від 14.07.2020 за взаємною згодою сторін та повернення ОСОБА_1 частини авансу, отриманого за майнові права на квартиру 15.03.2021 згідно видаткового касового ордеру № 35 від 15.03.2021 Продавцем ТОВ «Сіті Стар Груп» в сумі 47911,52 грн. в т.ч. ПДВ 7985,25 грн. (а.с. 117).
Отже, фактичною підставою для зменшення податкових зобов`язань до податкової накладної та складання розрахунку коригування стало повернення частини авансу на адресу покупця, що відбулось 15.03.2021 згідно видаткового касового ордеру № 35 від 15.03.2021.
Таким чином, розрахунок коригування кількісних і вартісних показників № 23 від 15.03.2021 до податкової накладної № 8 від 14.07.2020 складений без порушення строку для його складання, що виключає відмову у реєстрації розрахунку коригування в Єдиному реєстрі за даним критерієм ризиковості здійснення операцій.
Крім того, у надісланій позивачу квитанції не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація розрахунку коригування стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до таких, що визначені п. 11 Порядку №1165.
Тобто, неможливо встановити з яких саме підстав воно прийнято, що вказує на невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії та призводить до його протиправності.
Колегія суддів звертає увагу, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18 та від 22 липня 2019 року у справі №815/2985/18,  від 20 серпня 2019 року у справі №2540/3009/18, від 18 вересня 2019 року у справі №826/6528/18.
Крім того, у матеріалах справи відсутні докази того, що контролюючий орган досліджував обставини господарської діяльності позивача станом на момент прийняття оскаржуваних рішень. 
При цьому, механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 та зареєстрований в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216 (надалі - Порядок №520).
Згідно з пунктом 4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
За приписами пункту 5 Порядку № 520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
У відповідності до пункту 6 Порядку № 520, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/ озрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Пунктом 7 Порядку №520 визначено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 9 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За приписами п. 11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених норм права вказує на те, що можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної/розрахунку коригування прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії.
З матеріалів справи вбачається, що оскаржуване рішення містять посилання на не наданням платником податків первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
У свою чергу, форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН через надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, контролюючий орган повинен зазначити конкретні документи, які складені із порушенням законодавства.
Зважаючи на викладене, оскаржуване рішення, повинно було містити мотиви врахування та/або неврахування надісланих позивачем пояснень та доданих до нього документів, а саме: врахування поданих позивачем документів.
Ненаведення мотивів прийнятого рішення не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
При цьому, у апеляційній скарзі податковим органом також не вказано чітко про те, яких саме документів не надав позивач для того, щоб реєстрація зупиненої податкової накладної стала можливою.
Оскільки зупинення реєстрації спірного розрахунку коригування контролюючим органом було здійснено не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про необхідність визнати протиправним та скасувати рішення від 07.04.2021 №2545541/41860097 про відмову у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників від 15.03.2021 № 23 до податкової накладної від 14.07.2020 № 8.
Приписами пункту 20 Порядку №1246 передбачено, що у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Як наслідок, для належного захисту порушеного права позивача необхідним є зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 15.03.2021 № 23 до податкової накладної від 14.07.2020 № 8.
З огляду на наведені правові норми та фактичні обставини справи колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову.
Відповідно до п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд, що і вчинено судом у даній справі.
Інші доводи апеляційної скарги не заслуговують на увагу, оскільки не впливають на висновки суду, викладені в оскаржуваному судовому рішенні.
За таких обставин, рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, і доводи апелянта, викладені у скарзі, не свідчать про порушення судом норм матеріального чи процесуального права, які могли б призвести до неправильного вирішення справи.
Отже при ухваленні оскаржуваної постанови судом першої інстанції було дотримано всіх вимог законодавства, а тому відсутні підстави для її скасування.
За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242, 250, 308, 310, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області як відокремленого підрозділу ДПС - залишити без задоволення.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 16 травня 2022 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 329-331 КАС України.

Головуючий суддя                                                            О.М. Оксененко

Судді                                                                          І.О. Лічевецький

                                                                                            В.П. Мельничук