ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 лютого 2023 року	Львів	Справа № 380/9356/22 пров. № А/857/18669/22	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі: 
головуючого судді                                                  Пліша М.А.,
суддів                                                                       Ніколіна В.В., Качмара В.Я.,
за участю секретаря судового засідання                    Рибачука А.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2022 року (головуючий суддя Мричко Н.І, м. Львів, повний текст складено 02.12.2022) по справі за адміністративним позовом Приватного підприємства «Унізернотрейд» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В :

Приватне підприємство «Унізернотрейд» звернулося в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 30.12.2021 №28730/13-01-07-02 за формою «В1», від 30.12.2021 №28731/13-01-07-02 за формою «В4».
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2022 року позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 30.12.2021 №28730/13-01-07-02, від 30.12.2021 №28731/13-01-07-02.
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Львівській області оскаржило його в апеляційному порядку і просить скасувати таке та постановити нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог.
В апеляційній скарзі зазначає, що у рішенні суду зазначено, що «в акті від 13.12.2021 №24007/13-01-07- 02/36119222 не встановлено безпідставності визначення податкового кредиту і, відповідно, суми завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, а встановлено лише неправильне відображення значення у рядку 16.3. Декларації 2».
Крім того, суд першої інстанції задовольнив позовні вимоги на підставі того, що «враховуючи відсутність факту завищення платником податків суми бюджетного відшкодування та факту зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість та встановлення за результатами податкової перевірки лише передчасності заявлення таких сум до відшкодування, контролюючий орган не мав повноважень для прийняття податкових повідомлень-рішень за формою «В1» та «В4»».
Згідно з пунктом 2 розділу ІІ Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 №1204 у випадках, зазначених у пункті 1 вказаного розділу, відповідний структурний підрозділ контролюючого органу складає податкове повідомлення-рішення за формою: «В1» - у разі завищення заявленої суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, у тому числі якщо заявлені до відшкодування суми податку на додану вартість на момент перевірки відшкодовані платнику податку (додатки 10, 11); «В3» - у разі відмови у наданні бюджетного відшкодування (додатки 12, 13); «В4» - у разі зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість (додатки 14, 15).
Однак, згідно висновків, викладених в акті перевірки, а також зазначених у відзиві на позовну заяву, згідно з поданим додатком 3 (Розрахунок суми бюджетного відшкодування (Д3)) до декларації за вересень 2021 року встановлено, що ПП «УНІЗЕРНОТРЕЙД» заявило до відшкодування на розрахунковий рахунок підприємства у банку суму ПДВ в розмірі 205 779,00 грн, яка частково складається з суми ПДВ, якою збільшено рядок 16 та рядок 16.3 за вересень 2021 року по ППР форми В3 від 28.09.2021 №21268/13-01-07-02.
Відповідно, податковим органом винесено ППР форми «В1» № від 30.12.2021 року №28730/13-01-07-02 та форми «В4» від 30.12.2021 року №28731/13-01-07-02.
Враховуючи наведене, ПП «Унізернотрейд» порушено вимоги пп.14.1.181 п. 14.1 ст.14, п. 198.6. ст. 198, п.200.1, п.200.4, п. 200.8, п. 200.9 ст.200 ПК України та розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Міністерства Фінансів України від 28.01.2016 №21 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №159/28289, із змінами та доповненнями, що призвело до завищення податкового кредиту за вересень 2021 року на 408 621,00 гривню.
Висновки акта перевірки зроблені відповідно до наявної в інформаційних базах ДПС податкової інформації, яка зібрана станом на дату складання акта перевірки в рамках організації і проведення даної документальної перевірки, у тому числі, представлена платником.
Згідно з п.п. 191.1.46 п. 191.1 ст. 191 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції: використовують під час виконання своїх посадових (службових) обов`язків податкову інформацію з інформаційно-телекомунікаційних систем та інших джерел, отриману в порядку та спосіб, визначений цим Кодексом.
Відповідно до п. 74.3 ст. 74 Кодексу, зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики.
У п.п. 83.1.2 п. 83.1 ст. 83 Кодексу зазначено, що для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: податкова інформація. 
Підпунктом 14.1.181 ст.14 ПК України передбачено, що податковий кредит – сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу. 
Відповідно до п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. 
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу». 
Згідно з до п.200.1 ст.200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. 
Відповідно до п.200.4 ст.200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу – б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. 
У свою чергу, відповідно до розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Міністерства Фінансів України від 28.01.2016 №21 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №159/28289, із змінами та доповненнями, у рядку 16 відображається від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, а у рядку 16.3 вказується сума збільшення/зменшення від`ємного значення узгоджена за результатами перевірки контролюючого органу, у звітному (податковому) періоді, на який припадає день узгодження податкового-повідомлення рішення, враховуючи процедури адміністративного оскарження відповідно до ст.56 розділу ІІ Кодексу.
Відповідно до п. 123.1 ст. 123 ПК України вчинення платником податків діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених пп. 54.3.1, пп. 54.3.2 (крім випадків зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларованої до повернення з бюджету у зв`язку із використанням права на податкову знижку), пп. 54.3.6 п. 54.3 ст. 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 10 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування. 
Пунктом 123.2 ст. 123 ПК України встановлено, що діяння, передбачені пунктом 123.1 цієї статті, вчинені умисно, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування. 
Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених ПК України та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (ч. 2 п. 109.1 ст. 109 ПК України).
Згідно ч. 4 ст. 229 КАС України у разі неявки у судове засідання всіх учасників справи або якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
У відповідності до вимог ч. 1, ч. 2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Заслухавши суддю-доповідача, вивчивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних міркувань. 
Судом першої інстанції встановлено, що у період з 30.11.2021 по 06.12.2021 посадові особи ГУ ДПС у Львівській області провели документальну позапланову виїзну перевірку ПП «Унізернотрейд» з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за вересень 2021 року у податковій декларації з податку на додану вартість від 20.10.2021 №9310665326 (далі – декларація) від`ємного значення з податку на додану вартість (далі – ПДВ), у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, 
За результатами вказаної перевірки, 13.12.2021 складений Акт №24007/13-01-07-02/36119222, в якому зафіксовано порушення позивачем:
- підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, пункту 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.4, 200.8, 200.9 статті 200 Податкового кодексу України, оскільки завищено від`ємне значення суми ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню з податку на додану вартість на рахунок платника у банку згідно з податковою декларацією з ПДВ за вересень 2021 року в сумі 205779,00 грн;
- підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, пункту 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.4, 200.8, 200.9 статті 200 Податкового кодексу України, оскільки ПП «Унізернотрейд» завищено від`ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду, на суму 202842,00грн.
На підставі акта від 13.12.2021 №24007/13-01-07-02/36119222 відповідач прийняв податкові повідомлення рішення:
- від 30.12.2021 №28730/13-01-07-02 за формою «В1» (сума завищення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 205779,00 грн, штрафні (фінансові) санкції у розмірі 51444,75 грн);
- від 30.12.2021 №28731/13-01-07-02 за формою «В4» (сума завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду з податку на додану вартість у розмірі 202842,00 грн).
Розглядаючи спір, судом першої інстанції враховано, що відповідно до підпункт 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V вказаного Кодексу.
У пункті 198.6 статі 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 вказаного Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначає стаття 200 ПК України.
Згідно з пунктами 200.1, 200.4, 200.8, 200.9 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 вказаної статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 вказаного Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до       пункту 200-1.3 статті 200-1 вказаного Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.
Не підлягає бюджетному відшкодуванню сума від`ємного значення, до розрахунку якої включено суми податку, сплачені отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам товарів/послуг, які використані або будуть використані в операціях з першого постачання житла (об`єктів житлової нерухомості), неподільного житлового об`єкта незавершеного будівництва/майбутнього об`єкта житлової нерухомості. Суми такого від`ємного значення зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду до її повного погашення податковими зобов`язаннями;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
До податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання) платником податків додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування та оригінали митних декларацій. У разі якщо митне оформлення товарів, вивезених за межі митної території України, здійснювалося з використанням електронної митної декларації, така електронна митна декларація надається контролюючим органом за місцем митного оформлення контролюючому органу за місцем обліку такого платника податків в порядку, затвердженому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації кваліфікованого електронного підпису відповідно до закону.
Форма заяви про відшкодування та форма розрахунку суми бюджетного відшкодування визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.
Судом першої інстанції встановлено, що 01.07.2021 позивач сформував та подав до ГУ ДПС у Львівській області податкову декларацію з податку на додану вартість за червень 2021 року (реєстраційний номер 9176780935) з додатками 1, 2, 3, 4 (далі – Декларація №1).
У вказаній Декларації ПП «Унізернотрейд» задекларовано податкові зобов`язання у сумі 0,00 грн, податковий кредит у сумі 494758,00 грн, від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та податкового кредиту у сумі 494758,00 грн, у тому числі підлягає бюджетному відшкодуванню – 408621,00 грн та зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду – 86137,00 грн. 
Суд першої інстанції вірно зазначив, що Декларація №1 була об`єктом документальної позапланової виїзної перевірки, за результатами якої складено акт від 09.09.2021 №17524/13-01-07-02/36119222. За результатами цієї перевірки встановлено відсутність права на отримання ПП «Унізернотрейд» бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку згідно з поданою Декларацією №1 за червень 2021 року в сумі 408621,00 грн, у зв`язку з тим, що позивачем відображено від`ємне значення суми бюджетного відшкодування у додатку 2 до Декларації №1 у розмірі 408621,00 грн у розрізі некоректних періодів виникнення. 
Як правильно зауважено судом, в акті від 09.09.2021 №17524/13-01-07-02/36119222 не встановлено порушень достовірності і правильності визначення та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації №1 суми податкового кредиту (рядок 17 (колонка Б) Декларації №1), а також не встановлено порушень щодо достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду (показник рядка 19 Декларації №1). 
На підставі акта від 09.09.2021 №17524/13-01-07-02/36119222 відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення від 28.09.2021 №21268/13-01-07-02 за формою «В3».
У відповідності до підпункту 5 пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21 (далі – Порядок №21), у рядку 16.3 вказується сума збільшення/зменшення від`ємного значення, узгоджена за результатами перевірки контролюючого органу, у звітному (податковому) періоді, на який припадає день узгодження податкового повідомлення-рішення, враховуючи процедури адміністративного оскарження відповідно до статті 56 розділу II Кодексу.
У разі заповнення рядків 16.2 та/або 16.3 обов`язковим є заповнення таблиці «Збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу на підставі податкового повідомлення-рішення та/або уточнюючого розрахунку».
Позивач у позовні заяві вказав, що 28.09.2021 отримав податкове повідомлення-рішення від 28.09.2021 №21268/13-01-07-02, а тому датою узгодження цього податкового повідомлення-рішення, за правилами статті 56 ПК України, є 12.10.2021.
Судом встановлено, що 12.10.2021 в інтегрованій картці платника податку на підставі податкового повідомлення-рішення від 28.09.2021 №21268/13-01-07-02 зменшено заявлену позивачем Декларацією №1 суму бюджетного відшкодування у розмірі 408621,00 грн. 
Зважаючи на дату узгодження податкового повідомлення-рішення від 28.09.2021 №21268/13-01-07-02, сума ПДВ, в якій податковим повідомленням-рішенням від 28.09.2021 №21268/13-01-07-02 відмовлено у наданні бюджетного відшкодування, могла бути врахована в збільшення рядка 16.3 «Збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу» податкової декларації за звітний період – жовтень 2021 року.
Натомість позивач 20.10.2021 подав декларацію з податку на додану вартість за вересень 2021 року (реєстраційний номер 9310665326) з додатками 1, 2, 3, 4 (далі – Декларація №2), в якій врахував суму бюджетного відшкодування у розмірі 408621,00 грн, що не відповідає вимогам Порядку №21 щодо звітного періоду.
Суд першої інстанції вірно вважав, що в акті від 13.12.2021 №24007/13-01-07-02/36119222 вірно сформовано висновок про неправомірне відображення ПП «Унізернотрейд» в рядку 16.3 в декларації по ПДВ за вересень 2021 року суми ПДВ у розмірі 408621,00 грн, оскільки податкове повідомлення-рішення від 28.09.2021 №21268/13-01-07-02 в сумі 408621,00 грн згідно з інтегрованою карткою платника податку від 28.09.2021 відображено – 12.10.2021, а тому сума ПДВ по цьому податковому повідомленні-рішенні статусу узгодженої протягом звітного (податкового) періоду набула в періоді – жовтень 2021 року.
При цьому, суд першої інстанції, правильно наголосив, що акті від 13.12.2021 №24007/13-01-07-02/36119222 не встановлено безпідставності визначення податкового кредиту і, відповідно, суми завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, а встановлено лише неправильне відображення значення у рядку 16.3. Декларації 2. До того ж, відповідач не заперечив правомірності включення позивачем у Декларацію 2 суми податкового кредиту у розмірі 751866,00 грн.
У даній спірній ситуації, судом першої інстанції враховано, що відповідно до пункту 54.3 статті 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо, зокрема, платник податків не подає в установлені строки податкову (митну) декларацію, а при здійсненні заходів податкового контролю встановлено факти здійснення платником податків діяльності, що призвела до виникнення об`єктів оподаткування, наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог вказаного Кодексу та наявності діючих (у тому числі призупинених) ліцензій на право здійснення діяльності з підакцизною продукцією, яка підлягає ліцензуванню згідно із законодавством; дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках; згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору, застосування штрафних (фінансових) санкцій та пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.
У пункті 123.1 статті 123 ПК України встановлено, що вчинення платником податків діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2 (крім випадків зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларованої до повернення з бюджету у зв`язку із використанням права на податкову знижку), 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 вказаного Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 10 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.
У пункті 123.2 статті 123 ПК України визначено, що діяння, передбачені пунктом 123.1 цієї статті, вчинені умисно, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.
Згідно з пунктом 2 розділу ІІ Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 №1204 у випадках, зазначених у пункті 1 вказаного розділу, відповідний структурний підрозділ контролюючого органу складає податкове повідомлення-рішення за такими формами:
«В1» - у разі завищення заявленої суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, у тому числі якщо заявлені до відшкодування суми податку на додану вартість на момент перевірки відшкодовані платнику податку (додатки 10, 11);
«В3» - у разі відмови у наданні бюджетного відшкодування (додатки 12, 13);
«В4» - у разі зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість (додатки 14, 15).
Встановивши безпідставне заявлення позивачем до відшкодування суми ПДВ в розмірі 205779,00 грн, яка складається частково з суми ПДВ, якою збільшено рядок 16 та рядок 16.3 за вересень 2021 року по ППР форми «В3» від 28.09.2021 №21268/13-01-07-02, з огляду на некоректність періодів виникнення, суд вірно вважав, що контролюючий орган повинен був прийняти податкове повідомлення-рішення форми «В3». 
Відтак, враховуючи відсутність факту завищення платником податків суми бюджетного відшкодування та факту зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість та встановлення за результатами податкової перевірки лише передчасності заявлення таких сум до відшкодування, контролюючий орган не мав повноважень для прийняття податкових повідомлень-рішень за формою «В1» та «В4». 
Розглядаючи спір, судом першої інстанції враховано позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).
Також, згідно з пунктом 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Ураховуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 30.12.2021 №28730/13-01-07-02, від 30.12.2021 №28731/13-01-07-02 не відповідають критеріям правомірності рішень суб`єктів владних повноважень та підлягають скасуванню.
За наведених обставин, суд апеляційної інстанції вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а рішення відповідає нормам матеріального та процесуального права. 
Керуючись ч. 3 ст. 243, ст. 308, ст. 310, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 322, ст. 325, ст. 329 КАС України, суд, - 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2022 року по справі №380/9356/22 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.  

Головуючий  суддя                                                             М.А. Пліш
Судді                                                                                 В.В. Ніколін
                                                                                          В.Я. Качмар
повний текст складено 03.03.2023