ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 лютого 2023 року	Львів	Справа № 260/1995/22 пров. № А/857/18469/22	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді                                                  Обрізко І.М., 
суддів                                                                      Іщук Л.П., Сеника Р.П.,
за участю секретаря судового засідання                    Хабазні Ю.Є.,
за участю представника позивача                              Марчука Г.О.,                    

розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 18 листопада 2022 року, прийняте суддею Луцович М.М. об 11 годині 10 хвилині  у місті Ужгороді, повний текст складений 23.11.2022 року у справі за позовом приватного підприємства "Синевир-К" до Головного управління ДПС у Закарпатській області   про  визнання дій протиправними і зобов`язання вчинити певні дії,- 

                                                                встановив:

ПП "Синевир-К" (надалі – ПП, позивач) звернулося з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Закарпатській області   (надалі – ГУ ДПС у Закарпатській області, відповідач) про визнання протиправними дій щодо нарахування в інтегрованій картці пені з податку на прибуток в загальній сумі 113179,43 грн. з датою операції 08.12.2021 та пені з податку на додану вартість в загальній сумі 142560,57  грн. з датою операції 08.12.2021; зобов`язання відкоригувати показники в інтегрованій картці шляхом виключення даних про пеню з податку на прибуток в загальній сумі 113179,43 грн. з датою операції 08.12.2021 та пеню з податку на додану вартість в загальній сумі 142560,57 грн. з датою операції 08.12.2021.

Рішенням  Закарпатського окружного адміністративного суду від 18 листопада 2022 позов задоволено. 
Задовольняючи позов, суд виходив з того, що нарахування пені (крім пені, передбаченої підпунктами 129.1.2, 129.1.4 пункту 129.1 статті 129) здійснюється у день фактичного погашення податкового боргу (частини податкового боргу).
Однак, п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України визначено, що за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються
Відповідачем в порушення норм п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України було нараховано позивачеві пеню під час дії карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). 

Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, ГУ ДПС у Закарпатській області подало апеляційну скаргу. Вважає, що судом першої інстанції ухвалено рішення із  порушенням норм матеріального та процесуального права.
В обґрунтування апеляційної скарги покликається на те, що у зв`язку із погашенням суми податкового боргу по податку на прибуток у розмірі 81278,39 грн. позивачу відповідно до ст. 129 ПК України було нараховано пеню у розмірі 113179,43 грн. та у зв`язку із погашенням суми податкового боргу по податку на додану вартість у розмірі 149658,42 грн. позивачу відповідно до ст. 129 ПК України було нараховано пеню у розмірі 142560,57 грн.
Програмне забезпечення в Інформаційній системі "Податковий блок" по нарахуванню пені доопрацьовано з врахуванням дії карантину, а саме при погашенні заборгованості, яка виникла до 01.03.2020 пені нараховується включно по 29.02.2020, з 01.03.2020 пеня не нараховується. В Інтегрованих картках платника по податку на прибуток та податку на додану вартість записи по нарахованій пені відображають дату погашення податкового боргу 08.12.2021, в той же час сума нарахованої пені включає календарні дні тільки по 29.02.2020, як по податкових зобов`язаннях, які були визначені як платником самостійно так і за результатами податкових перевірок.
Відповідно до автоматичних розрахунків пені по кожному періоду та по кожному податку, які були долучені до відзиву по кожній складовій пені та інтегрованої картки платника (ІКП) вбачається, що контролюючим органом при нарахуванні пені дотримано вимоги абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України (із змінами, внесеними згідно із Законом № 591-ІХ від 13.05.2020, які набрали чинності 29.05.2020) та з 01.03.2020 неня на несвоєчасно сплачені суми податкового боргу не нараховується.
Просить скасувати рішення суду та  ухвалити постанову, якою відмовити  у задоволенні позову.

ПП "Синевир-К"  у відзиві на апеляційну скаргу зазначає, що оскільки пеня підпадає під визначення податкового боргу (п.п. 14.1.175 Податкового кодексу України), наявність у ІКП даних про суми залишків несплаченої пені є обов`язковим.
Станом на 08.12.2021, до проведення платіжної операції по погашенню податкового боргу, жодної іншої пені в Інтегрованій картці платника податків (позивача) зазначено не було.
Звертає увагу на те, що жодної паралельної ІКП, в якій би здійснювалось нарахування пені по періодам, не існує. Є в наявності лише одна ІКП, в якій нарахування пені відбулося 08.12.2021.
Пунктом 6 гл. 2 розділу III Порядку 5 передбачено, що "у разі погашення податкового боргу автоматично проводиться розрахунок пені відповідно до пункту 129.1 та підпункту 129.3.1 пункту 129.3 статті 129 розділу II Кодексу та відображається відповідними операціями щодо нарахування пені в ІКП".
Таким чином лише після погашення податкового боргу автоматично проводиться розрахунок пені за весь період не сплати основного боргу та проводиться нарахування суми такої пені до сплати.
Відповідач у відзиві на позовну заяву та в апеляційній скарзі підтвердив, що пеню він нарахував саме 08.12.2021, проте виправдовує таку позицію тим, що нарахував за період до запровадження карантину. Проте така позиція не відповідає нормам чинного законодавства.
Верховною Радою України прийнято Закон "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (СОУШ-19) " із наступними змінами та доповненнями.
Цим Законом встановлюється мораторій на застосування штрафних санкцій та пені в період дії карантину.

При цьому жодних винятків законом не встановлено. Це означає, що пеня не нараховується на будь-які суми грошових зобов`язань по всіх податках, нарахованих в період дії мораторію.
Просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду – без змін.

Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника позивача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного.
Відповідно до ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є, зокрема, неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд не в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази.
Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що відповідно до інтегрованих карток платника податків станом на 30.11.2021 за позивачем рахувався податковий борг по наступних платежах:
-11021000 Податок на прибуток приватних підприємств у розмірі 81278,39 грн., в т.ч. пеня 1794,82 грн.;
-14010100 Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 149658,42 грн., в т.ч. пеня 30655,40 грн.
Як встановлено в ході розгляду справи по суті та не заперечується сторонами, 08.12.2021 позивачем було сплачено суму податкового боргу у розмірі 81278,39 грн. по податку на прибуток та 149658,42 грн. по податку на додану вартість.
У зв`язку із погашенням суми податкового боргу по податку на прибуток у розмірі 81278,39 грн. позивачу відповідно до ст. 129 ПК України було нараховано пеню у розмірі 113179,43 грн. та у зв`язку із погашенням суми податкового боргу по податку на додану вартість у розмірі 149658,42 грн. позивачу відповідно до ст. 129 ПК України було нараховано пеню у розмірі 142560,57 грн.
Зокрема, сума пені у розмірі 113179,43 грн. по платежу 11021000 (Податок на прибуток приватних підприємств) складається із наступних нарахувань: 48703,74 грн. за період з 27.07.2010 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 34095,16 грн. за період з 27.07.2010 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 0,26 грн. за період з 27.07.2010 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 6899,30 грн. за період з 18.11.2010 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 6095,68 грн. за період з 18.02.2011 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 3670,70 грн. за період з 25.01.2011 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 818,44 грн. за період з 25.01.2011 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 1594,45 грн. за період з 21.05.2011 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 961,86 грн. за період з 19.08.2011 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 1593,84 грн. за період з 18.11.2011 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 1567,53 грн. за період з 18.02.2012 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 4686,69 грн. за період з 18.11.2012 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 108,67 грн. за період з 18.02.2013 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 534,98 грн. за період з 21.05.2013 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 571,11 грн. за період з 10.06.2014 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 133,11 грн. за період з 01.02.2016 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 94,97 грн. за період з 30.12.2016 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 155,31 грн. за період з 30.12.2016 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 159,95 грн. за період з 30.12.2016 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 59,27 грн. за період з 30.12.2016 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 159,95 грн. за період з 30.12.2016 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 11,87 грн. за період з 30.12.2016 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 502,59 грн. за період з 30.12.2016 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу).
Сума пені у розмірі 142560,57 грн. по платежу 14010100 (Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)) складається із наступних нарахувань: 25049,00 грн. за період з 01.12.2009 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 603,66 грн. за період з 01.12.2009 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 2417,81 грн. за період з 27.07.2010 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 16678,69 грн. за період з 27.07.2010 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 2695,76 грн. за період з 29.10.2010 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 272,44 грн. за період з 03.08.2010 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 2095,13 грн. за період з 30.12.2010 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 789,08 грн. за період з 01.11.2010 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 364,24 грн. за період з 01.11.2010 по 08.12.2021          (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 4310,47 грн. за період з 31.01.2011 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 7507,37 грн. за період з 29.06.2011 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 4821,15 грн. за період з 29.08.2011 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 8409,38 грн. за період з 29.10.2012 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 4867,11 грн. за період з 01.03.2013 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 15125,41 грн. за період з 31.03.2013 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 15532,33 грн. за період з 10.07.2013 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 14837,38 грн. за період з 10.07.2013 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 466,48 грн. за період з 10.07.2013 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 4763,72 грн. за період з 29.09.2013 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 5959,69 грн. за період з 29.10.2013 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 188,2 грн. за період з 05.01.2015 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 1112,18 грн. за період з 09.02.2015 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 1597,25 грн. за період з 01.02.2016 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 252,33 грн. за період з 30.12.2016 по 08.12.2021          (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 117,00 грн. за період з 30.12.2016 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 64,27 грн. за період з 30.12.2016 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу); 1663,04 грн. за період з 30.12.2016 по 08.12.2021 (без врахування періоду з 01.03.2020 по день сплати боргу).
Відповідно до п.п.14.1.39 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податкове зобов`язання та/або інше зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності та пеня.
Згідно з п.п.14.1.175 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.
Пунктом 36.1 ст. 36 Податкового кодексу України, визначено, що податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.
Згідно з п.54.3 ст.54 Податкового кодексу України, контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо: платник податків не подає в установлені строки податкову (митну) декларацію, а при здійсненні заходів податкового контролю встановлено факти здійснення платником податків діяльності, що призвела до виникнення об`єктів оподаткування, наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу та наявності діючих (у тому числі призупинених) ліцензій на право здійснення діяльності з підакцизною продукцією, яка підлягає ліцензуванню згідно із законодавством; дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, або завищення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках; згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору, застосування штрафних (фінансових) санкцій та пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган; дані перевірок щодо утримання податків у джерела виплати, в тому числі податкового агента, свідчать про порушення правил нарахування, утримання та сплати до відповідних бюджетів податків і зборів, передбачених цим Кодексом, у тому числі податку на доходи фізичних осіб таким податковим агентом; результати митного контролю, отримані після закінчення процедури митного оформлення та випуску товарів, свідчать про заниження або завищення податкових зобов`язань, визначених платником податків у митних деклараціях.
Відповідно до п.57.3 ст.57 Податкового кодексу України, у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах 54.3.1 - 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу.
Відповідно до підпункту 14.1.162 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України пеня - сума коштів у вигляді відсотків, нарахована на суми податкових зобов`язань та/або на суми штрафних (фінансових) санкцій, не сплачених у встановлені законодавством строки, а також нарахована в інших випадках та порядку, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до п.п. 129.1.1 п. 129.1 ст. 129 Податкового кодексу України нарахування пені розпочинається при нарахуванні контролюючим органом податкового зобов`язання у встановлених цим Кодексом випадках, не пов`язаних з проведенням перевірки, або при нарахуванні контролюючим органом грошового зобов`язання, визначеного за результатами перевірки, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків такого зобов`язання, визначеного в податковому повідомленні-рішенні згідно із цим Кодексом.
Відповідно до п.п. 129.1.2 п. 129.1 ст. 129 ПК України нарахування пені розпочинається при нарахуванні контролюючим органом за результатами перевірки податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, у разі виявлення його заниження - на суму такого заниження, починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків цього зобов`язання за відповідний податковий (звітний) період, щодо якого виявлено заниження, та за весь період заниження (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).
Відповідно до п.п. 129.1.2 п. 129.1 ст. 129 ПК України нарахування пені розпочинається при нарахуванні суми грошового зобов`язання, визначеного платником податків або податковим агентом, у тому числі у разі внесення змін до податкової звітності внаслідок самостійного виявлення платником податків помилок відповідно до статті 50 цього Кодексу, - після спливу 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання.
Підпунктом 129.3.1 п. 129.3 ст. 129 ПК України передбачено, що нарахування пені закінчується (крім пені, передбаченої підпунктами 129.1.2, 129.1.4 пункту 129.1 цієї статті) у день зарахування коштів на відповідний рахунок органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів на відповідний рахунок платника податків та/або в інших випадках погашення податкового боргу та/або грошових зобов`язань.
Згідно підпункту 129.3.4-1 п. 129.3 ст. 129 ПК України передбачено, що нарахування пені, передбаченої підпунктом 129.1.2 пункту 129.1 цієї статті, закінчується в день настання строку погашення грошового зобов`язання, визначеного контролюючим органом за результатами перевірки. Така пеня нараховується в день закінчення її нарахування за весь період заниження податкового зобов`язання, починаючи з дня, визначеного підпунктом 129.1.2 пункту 129.1 цієї статті, по день закінчення.
Таким чином, нарахування пені (крім пені, передбаченої підпунктами 129.1.2, 129.1.4 пункту 129.1 цієї статті) здійснюється у день фактичного погашення податкового боргу (частини податкового боргу).
У питанні застосування підпункту 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 ПК України у редакції, чинній з 01 січня 2017, Верховний Суд сформулював правові висновки, зокрема, але не виключно, у постановах від 19 червня 2018 у справі № 820/3878/17, від 27 листопада 2018 у справі № 822/2591/17, від 20 листопада 2019 у справі № 280/411/19, від 14 травня 2020 у справі № 822/3190/17.
Ці висновки Верховного Суду полягають в тому, що з 01 січня 2017 законодавцем змінено правове регулювання питання нарахування пені і передбачено, що пеня розпочинає нараховуватись з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження). Отже, статтею 129 ПК України в редакції, чинній з 01 січня 2017, не встановлено нарахування пені у разі виявлення контролюючим органом заниження податкових зобов`язань на суму такого заниження та за весь період заниження.
Враховуючи вищенаведене, граматичний (лексичний) і логічний аналізи підпункту 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 ПК України у редакції, чинній з 01 січня 2017, дають підстави для висновку, що законодавець пов`язує момент початку нарахування пені із закінченням граничного строку сплати саме податкового зобов`язання, визначеного ПК України. А строк сплати податкового зобов`язання, на відміну від грошового зобов`язання, становить 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом. Отже, період нарахування пені охоплює увесь час заниження податкового зобов`язання, в тому числі і період адміністративного та/або судового оскарження.

При цьому слід зазначити, що пеня на підставі пункту 129.1 статті 129 ПК України нараховується в обов`язковому порядку в силу вимог ПК України і за встановленою ним формулою, і не обумовлюється прийняттям контролюючим органом жодних додаткових рішень. Однак, момент виникнення обов`язку платника податків з її сплати нерозривно пов`язаний з моментом виникнення обов`язку зі сплати визначеного контролюючим органом грошового зобов`язання (зокрема його узгодження), розмір якого і є базою для розрахунку пені. Тому для врегулювання підстав для скасування автоматично нарахованої пені за період заниження у разі повного або часткового скасування податкового повідомлення-рішення і була законодавцем введена норма пункту 129.2 статті 129 ПК України.
Отже, застосування підпункту 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 ПК України як такого, що пов`язує момент початку нарахування пені із закінченням десятиденного строку для сплати грошових зобов`язань з моменту їх узгодження та/або отримання податкового повідомлення-рішення суперечить дійсному змісту статті 129 ПК України.
Верховний Суд у постанові від 27 вересня 2022 у справі № 380/7694/20 відступив від висновків Верховного Суду, викладених, зокрема, але не виключно, у постановах від 19 червня 2018 у справі № 820/3878/17, від 27 листопада 2018 у справі № 822/2591/17, від 20 листопада 2019 у справі № 280/411/19, від 14 травня 2020 у справі № 822/3190/17, відповідно до яких статтею 129 ПК України, в редакції, чинній з 01 січня 2017, не встановлено нарахування пені у разі виявлення контролюючим органом заниження податкових зобов`язань на суму такого заниження та за весь період заниження, та сформулював такий правовий висновок.
Початок нарахування пені, встановлений у підпункті 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 ПК України у редакції, чинній з 01 січня 2017, пов`язаний зі спливом граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, яке мало бути виконане, якби платник податків не порушив норми податкового законодавства і не занизив його у відповідний період. Тобто нарахування пені розпочинається з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків цього зобов`язання за відповідний податковий (звітний) період, щодо якого виявлено заниження, та за весь період заниження (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).
Відповідно, п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України визначено, що за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:
- порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;
- відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;
- порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Порядок ведення податковими органами оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженим наказом Міністерства фінансів України 12.01.2021 № 5 (надалі Порядок № 5) визначає правила ведення в податкових органах оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок).
Відповідно до п. 6 Підрозділу 2 Розділу III Порядку №5 у разі погашення податкового боргу автоматично проводиться розрахунок пені відповідно до пункту 129.1 та підпункту 129.3.1 пункту 129.3 статті 129 розділу II Кодексу та відображається відповідними операціями щодо нарахування пені в ІКП.
У разі погашення суми податкового боргу (його частини) шляхом подання платником податків декларацій (у тому числі уточнюючих) з від`ємним значенням суми податкових зобов`язань нарахування пені закінчується датою фактичного здійснення такого погашення, зафіксованою у відповідних документах.
У разі часткового погашення податкового боргу сума такої частки визначається з урахуванням пені, нарахованої на таку частку.
Суми пені зараховуються до бюджетів або фондів загальнообов`язкового державного соціального і пенсійного страхування, до яких згідно із законодавством зараховуються відповідні платежі та єдиний внесок.
Моніторинг повноти та своєчасності відображення в інформаційній системі сум пені, нарахованих на податкові зобов`язання, визначені платником податків, у разі їх несвоєчасної сплати (крім пені у разі здійснення платником податків самостійного коригування відповідно до підпункту 39.5.4 пункту 39.5 статті 39 розділу І Кодексу), забезпечується керівником структурного підрозділу територіального органу ДПС, який здійснює облік платежів.
Моніторинг повноти та своєчасності відображення в інформаційній системі сум пені, нарахованих на податкові зобов`язання, визначені платником податків або податковим агентом, у тому числі у разі внесення змін до податкової звітності внаслідок самостійного виявлення платником податків помилок відповідно до статті 50 розділу II Кодексу, забезпечується керівником структурного підрозділу територіального органу ДПС, відповідального за адміністрування платежів.
Так,  справді станом на дату нарахування пені в інтегрованих картках платника та станом на дату звернення позивача до суду з даним адміністративним позовом карантин, встановлений Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (СОVID-19) не завершено.
Однак, програмне забезпечення в Інформаційній системі "Податковий блок" по нарахуванню пені доопрацьовано з врахуванням дії карантину, а саме при погашенні заборгованості, яка виникла до 01.03.2020 пеня нараховується включно по 29.02.2020, з 01.03.2020 пеня не нараховується. В Інтегрованих картках платника по податку на прибуток та податку на додану вартість записи по нарахованій пені відображають дату погашення податкового боргу 08.12.2021, в той же час сума нарахованої пені включає календарні дні тільки по 29.02.2020, як по податкових зобов`язаннях, які були визначені як платником самостійно так і за результатами податкових перевірок.
Таким чином, в період дії мораторію з 01.03.2020 пеня не нараховувалась. Колегія суддів звертає увагу на те, що законодавством не заборонено нарахувати пеню в період дії мораторію, однак за попередні терміни.
З огляду на наведене, апеляційний суд вважає, що висновки суду першої інстанції ґрунтуються на неправильному застосуванні норм матеріального права, які призвели до неправильного вирішення справи, а тому рішення суду підлягає скасуванню з прийняттям нового про відмову у задоволенні позову.

Апеляційний суд не здійснює розподілу судових витрат в силу вимог ст.139 Кодексу адміністративного судочинства України.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

                                                         постановив:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області задовольнити.
Рішення  Закарпатського окружного адміністративного суду від 18 листопада 2022 року у справі №260/1995/22 скасувати та прийняти постанову, якою в задоволенні позову приватного підприємства "Синевир-К" відмовити.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя	 	І. М. Обрізко 	
судді	 	Л. П. Іщук 	
 	 	Р. П. Сеник  	
Повне судове рішення складено 03.03.2023