ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 березня 2023 року	Львів	Справа № 140/7476/22 пров. № А/857/17549/22	

              Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі: 
головуючого судді                                                  Пліша М.А.,
суддів                                                                       Гінди О.В., Ніколіна В.В., 
за участю секретаря судового засідання                    Гранат В.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на ухвалу Волинського окружного адміністративного суду від 18 листопада 2022 року про забезпечення позову (головуючий суддя Волдінер Ф.А., м. Луцьк) по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Трак Сістем» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним, скасування рішення та зобов`язання вчинити дії,-

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Трак Сістем» звернулось в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області в якому просило визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області від 04 листопада 2022 року № 16768 та  зобов`язати Комісію з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області виключити товариство з обмеженою відповідальністю «ТРАК СІСТЕМ» з переліку ризикових платників податків.
          Крім того ТзОВ «ТРАК СІСТЕМ» подало заяву про забезпечення позову шляхом зупинення дії рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 04 листопада 2022 року № 16768 щодо внесення ТзОВ «ТРАК СІСТЕМ» до переліку ризикових платників податків.
          Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 18 листопада 2022 року заяву задоволено.            
Зупинено дію рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 04 листопада 2022 року №16768 про відповідність товариства з обмеженою відповідальністю «ТРАК СІСТЕМ» критеріям ризиковості платника податку.
Не погодившись з таким судовим рішенням, ГУ ДПС у Волинській області  оскаржило його в апеляційному порядку, вважає, що таке прийнято з порушенням норм процесуального права, висновки суду не відповідають дійсним обставинам справи, а обставини справи досліджені судом неповно, тому просить скасувати ухвалу про забезпечення позову.  
В апеляційній скарзі зазначає, що задовольняючи заяву позивача про забезпечення позову суд вказав на те,. що невжиття заходів забезпечення адміністративного позову в даному випадку може мати наслідком заподіяння шкоди правам та інтересам позивача та третіх осіб, в тому числі добросовіснім платникам податків, що враховуючи тимчасовий характер заходів забезпечення позову, може нанести значно більше шкоди для різних учасників господарських відносин ніж ймовірне недотримання позивачем податкової дисципліни у відносинах з конкретним одиничним контрагентом.
Однак суд, при розгляді заяви про забезпечення позову повинен у кожному випадку, виходячи з конкретних доказів, встановити, чи є хоча б одна з передбачених ст.150 КАС України обставин, і оцінити, чи не може застосуванням заходів забезпечення позову бути завдано ще більшої шкоди, ніж та, якій можна запобігти; врахувати пов`язаність заходів щодо забезпечення позову з його предметом, співмірність таких заходів заявленим позовним вимогам і відповідності виду забезпечення позову позовним вимогам.
При цьому, інститут забезпечення позову в адміністративному судочинстві є елементом права но судовий захист і спрямований на те, щоб не допустити незворотності певних наслідків відповідних дій щодо відновлення порушеного права. Забезпечення позову є складовою комплексу заходів, спрямованих на охорону публічно-правового та матеріально-правового інтересу в адміністративному судочинстві, а також однією з гарантій реального виконання можливого позитивного для особи рішення.
Згідно ч.ч. 1,2 ст. 150 КАС України, суд за заявою учасника справи або з власної ініціативи має право вжити визначені цією статтею заходи забезпечення позову. Забезпечення позову допускається як до пред`явлення позову, так і на будь-якій стадії розгляду справи, якщо:
1)  невжиття таких заходів може істотно ускладнити чи унеможливити виконання рішення суду або ефективний захист або поновлення порушених чи оспорюваних прав або інтересів позивача, за захистом яких він звернувся або мас намір звернутися до суду; 
2)  очевидними є ознаки протиправності рішення, дії чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, та порушення прав, свобод або інтересів особи, яка звернулася до суду, таким рішенням, дією або бездіяльністю.
При вирішенні питання про вжиття заході» забезпечення позову суд повинен здійснити оцінку обґрунтованості доводів заявника щодо необхідності їх вжиття з урахуванням розумності, обґрунтованості та адекватності вимог заявника щодо забезпечення позову, забезпечення збалансованості інтересів сторін, а також інших учасників судового процесу, наявності звґязку між конкретним заходом забезпечення позову та його предметом, ймовірності утруднення виконання або невиконання рішення суду у разі невжиття заходів забезпечення позову, а також запобігання порушенню охоронюваних законом інтересів осіб, що не є учасниками судового процесу, у разі вжиття заходів забезпечення позову.
Приймаючи оскаржуване рішення, суд не звернув уваги, що позивачем не доведено достатніх доказів в обґрунтування поданої заяви та належних доказів наявності очевидної небезпеки заподіяння шкоди їх правам, свободам та інтересам до ухвалення рішення в адміністративній справі, а також неможливості захисту прав, свобод та інтересів без вжиття заходів забезпечення позову.
Діюче законодавство передбачає можливий захист порушеного права, в тому числі, шляхом відшкодування шкоди, заподіяної вчиненими протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень або іншим порушенням прав, свобод чи інтересів суб`єктів публічно-правових відносин, а не гіпотетичну можливість їх прийняття в майбутньому. При цьому, до заяви про забезпечення позову позивачами не надано доказів порушення їх прав оспорюваним рішенням відповідача.
Відповідно до статті 42 Господарського кодексу України підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.
При цьому пунктом 44.1 етапі 44 розділу II ПК України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, втрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Пунктом 201.1 статті 201 ГІК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.
Право на реєстрацію податкових накладних встановлено законом за наявності певних підстав.
Відповідно до п.201.16. ст.201 ПК України - реєстрація податкової накладної/ розрахунку коригування п Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Єдиним негативним наслідком дій, позивача, пов`язаним із предметом спору може бути зупинення реєстрації податкової накладної.
Однак, абз.22 п. 201.10 ст. 201 ПК України - відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обовґязку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
А тому, у позивача незалежно під зупинення податкової накладної існуватиме обов`язок включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Разом з тим, відповідно до Порядку від 11 грудня 2019 року №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних» визначено право, а не обов`язок платника податків надавати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Отже, право вчинення визначених дій щодо реєстрації податкових накладних залежить від волевиявлення позивача та ніяким чином не може обмежуватися.
Наслідком прийняття рішення про включення позивача до переліку ризикових платників податків є можливість зупинення реєстрації податкових накладних платника податків.
Негативні наслідки для платника податків не наступають у зв`язку із зупиненням реєстрації податкових накладних.
Враховуючи наявність процедури реєстрації заблокованих податкових накладних, неможливість ефективного захисту або поновлення порушених чи оспорюваних прав або інтересів позивача в даному випадку не існує, що повністю спростовує висновки суду.
Окрім того, внесення контролюючим органом платника податку до переліку ризикових платників податків є лише діяльністю контролюючого органу з виконавця своїх повноважень по збиранню та формуванню податкової інформації, яка сама по собі не створює для платника податків жодних правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав та не породжують для нього обов`язкових юридичних наслідків. Включення суб`єктом владних повноважень до бази даних певної інформації не створює жодних перешкод для діяльності платника податку.
Аналогічна позиція контролюючого органу підтримана Верховини Судом у постанові від 20.11.2019 у справі №80/4006/18, від 03 березня 2020 рику у справі №240/3665/19.
Верховини Суд в постанові від 25.02.2021 по справі № 380/5012/20 зазначив, що ухвала про забезпечення позову має містити мотиви, за яких суд дійшов висновку про існування або обставин, що свідчать про істотне ускладнення чи унеможливлення виконання рішення суду або ефективний захист або поновлення порушених чи оспорюваних прав або інтересів позивача, за захистом яких він звернувся або має намір звернутися до суду, а також вказати, в чому будуть полягати дії, направлені на відновлення прав позивача, оцінити складність вчинення цих дій, встановити, що витрати, повґязані з відновленням прав, будуть значними.
Верховний Суд у вказаній постанові також зазначив, що твердження позивача про те, що невжиття заходів забезпечення позову призведе до порушення його прав та інтересів є безпідставними, оскільки вони є предметом спору в даній справі, а вирішення нього питання призведе до фактичною вирішення справи по суті до постановлення рішення в даній справі, тобто на стадії, коли суд ще не здійснював дослідження та оцінку доказів і обставин, які стали підставою для вчинення відповідачем оскаржуваних дій.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просив таку залишити без задоволення, а ухвалу суду першої інстанції - без змін. 
У відповідності до вимог ч. 1, ч. 2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Заслухавши суддю-доповідача, вивчивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних міркувань. 
Судом першої інстанції встановлено, що оскаржуваним у справі рішенням комісії ГУ ДПС у Волинській області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку 04 листопада 2022 року № 16768 ТзОВ «ТРАК СІСТЕМ» віднесено до ризикових платників податків на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податків на підставі податкової інформації.
Постановляючи ухвалу суд першої інстанції вірно врахував, що згідно частини другої статті 150 КАС України забезпечення позову допускається як до пред`явлення позову, так і на будь-якій стадії розгляду справи, якщо: 1) невжиття таких заходів може істотно ускладнити чи унеможливити виконання рішення суду або ефективний захист або поновлення порушених чи оспорюваних прав або інтересів позивача, за захистом яких він звернувся або має намір звернутися до суду; або 2) очевидними є ознаки протиправності рішення, дії чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, та порушення прав, свобод або інтересів особи, яка звернулася до суду, таким рішенням, дією або бездіяльністю.
Відповідно до частини четвертої статті 150 КАС України, подання позову, а також відкриття провадження в адміністративній справі не зупиняють дію оскаржуваного рішення суб`єкта владних повноважень, якщо суд не застосував відповідні заходи забезпечення позову.
З огляду на це суд віно вважав, що небезпека заподіяння шкоди до вирішення справи по суті не є фактом, який підлягає встановленню, а є елементом аргументації або оціночною категорією.
У статті 151 КАС України визначено виключний перелік видів забезпечення позову. Позов може бути забезпечено, зокрема: зупиненням дії індивідуального акта або нормативно-правового акта; забороною відповідачу вчиняти певні дії.
При цьому, відповідно до частини другої статті 151 КАС України, суд також повинен враховувати співвідношення прав (інтересу), про захист яких просить заявник, із наслідками вжиття заходів забезпечення позову для заінтересованих осіб.
Суд першої інстанції правильно зазначив, що метою запровадження інституту забезпечення позову в адміністративному судочинстві є вжиття судом, у провадженні якого знаходиться справа, заходів щодо охорони матеріально-правових інтересів позивача від можливих недобросовісних дій із боку відповідача з тим, щоб забезпечити позивачу реальне та ефективне виконання судового рішення, якщо воно буде прийняте на користь позивача, в тому числі задля попередження потенційних труднощів у подальшому виконанні такого рішення.
При цьому заходи забезпечення мають вживатись лише в межах позовних вимог, бути співмірними з ними, а необхідність їх застосування повинна обґрунтовуватись поважними підставами й підтверджуватись належними доказами.
Доведення наявності зазначених підстав або принаймні однієї з них, з точки зору процесуального закону, є необхідною передумовою для вжиття судом заходів до забезпечення позову у разі їх вжиття за клопотанням позивача.
При цьому, забезпечення позову застосовується у виключних випадках за наявності об`єктивних обставин, які дозволяють зробити обґрунтоване припущення, що невжиття відповідних заходів потягне за собою більшу шкоду, ніж їх застосування.
Судом першої інстанції правильно враховано, що згідно пункту 201.10 статті 201 ПК України проведення суб`єктом господарювання у встановлені терміни реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, що адмініструє орган ДПС, легалізує здійснення таким суб`єктом операцій з постачання товарів (послуг) та є підставою для покупця для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, при цьому пунктом 201.16 статті 216 цього Кодексу передбачено, що реєстрація податкової накладної може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених КМУ.
01.02.2020 набула чинності постанова Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок №1165).
Згідно з пунктом 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податків встановлено такий критерій: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
При цьому суд підставно зауважив, що за змістом вимог Порядку №1165, наслідком винесення рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості є автоматичне зупинення реєстрації складених позивачем податкових накладних в майбутньому без аналізу конкретних господарських операцій.
При вирішенні питання судом правильно враховано, що зважаючи на специфіку господарської діяльності позивача – торгівля автомобілями, суми податку на додану вартість, які включено в ціну автомобіля є значними і можуть мати істотне значення для діяльності контрагентів позивача. Неможливість включити або включення цих сум до складу податкового кредиту через тривалий час (подання додаткових документів та пояснень, ймовірне оскарження в судах різних інстанцій відмови в реєстрації податкової накладної) може мати значний негативний вплив на результати діяльності таких господарюючих суб`єктів, що в свою чергу безпосередньо впливає на вибір постачальника не на користь ТзОВ «ТРАК СІСТЕМ».
Постановляючи ухвалу суд вірно вважав, що не вжиття заходів забезпечення, про які просить позивач, потягне за собою негативні наслідки для матеріально-правових інтересів позивача, зокрема, у формі зупинення реєстрації податкових накладних по майбутніх господарських операціях з добросовісними контрагентами, а також матеріально-правових інтересів контрагентів позивача. Також можуть мати місце негативні наслідки для позивача внаслідок втрати ділової репутації, що очевидно вплине на результати господарської діяльності підприємства. Такі негативні наслідки відобразяться на роботі підприємства в цілому, в тому числі, у формі втрати очікуваного прибутку від господарської діяльності, на зобов`язаннях позивача в частині збереження робочих місць та виплати заробітної плати найманим працівникам, а також на податкових зобов`язаннях позивача, оскільки обсяг сплачуваних підприємством податків напряму корелюється з фінансовими результатами господарської діяльності підприємства.
Зважаючи на наведене, правильним є висновок суду першої інстанції, що невжиття заходів забезпечення адміністративного позову в даному випадку може мати наслідком заподіяння шкоди правам та інтересам позивача та третіх осіб, в тому числі добросовісним платникам податків, що, враховуючи тимчасовий характер заходів забезпечення позову, може нанести значно більше шкоди для різних учасників господарських відносин ніж ймовірне недотримання позивачем податкової дисципліни у відносинах з конкретним одиничним контрагентом. Відтак, суд дійшов висновку про співмірність вимог заяви про забезпечення позову з обставинам справи, що відповідає меті застосування правового інституту забезпечення позову.
Крім того, у разі невжиття заходів забезпечення позову ймовірне настання негативних наслідків, для виправлення яких позивачу буде необхідно докласти значних зусиль у випадку задоволення судом адміністративного позову в подальшому.
Забезпечення позову на час судового розгляду справи відновить право позивача на здійснення господарської діяльності, як платника податку на додану вартість, дасть можливість позивачу до остаточного вирішення даного спору реалізовувати своє право на здійснення діяльності та реєстрацію податкових накладних.
При цьому суд першої інстанції у даній спірній ситуації підставно застосував Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод від 04.11.1950 №ETS №005 (далі - Конвенція) та практику Європейського суду з прав людини як джерело права (стаття 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини»).
Згідно приписів статті 6 Конвенції кожен має право на справедливий і публічний розгляд його справи упродовж розумного строку незалежним і безстороннім судом, встановленим законом, який вирішить спір щодо його прав та обов`язків цивільного характеру.
Європейський суд з прав людини у рішенні «Пантелеєнко проти України» від 29.06.2006 зазначив, що засіб юридичного захисту має бути ефективним, як на практиці, так і за законом.
У рішенні «Дорани проти Ірландії» від 31.07.2003 Європейський суд з прав людини зазначив, що поняття «ефективний засіб» передбачає запобігання порушенню або припиненню порушення, а так само встановлення механізму відновлення, поновлення порушеного права.
При чому ефективний засіб – це запобігання тому, щоб відбулося виконання заходів, які суперечать Конвенції, або настала подія, наслідки якої будуть незворотними.
Враховуючи вищевказані норми законодавства та практику Європейського суду з прав людини, суд першої інстанції обґрунтовано вважав, що порушення свободи здійснення господарської діяльності підприємства у зв`язку із зупиненням реєстрації податкових накладних внаслідок прийняття рішення про відповідність платника податків критеріям ризиковості платника податків, є необхідними підставами, які свідчать про обґрунтованість і адекватність вимог позивача щодо забезпечення позову.
Відтак враховуючи завдання адміністративного судочинства щодо справедливого та неупередженого вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин, з метою ефективного захисту прав та інтересів позивача від порушень з боку суб`єкта владних повноважень, а також враховуючи необхідність ефективного захисту позивачем своїх прав, суд першої інстанції, з чим погодилась колегія суддів, дійшов правильного висновку про обґрунтованість заявленого клопотання та про його задоволення.
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а ухвала відповідає нормам матеріального та процесуального права. 
Керуючись ч. 3 ст. 243, ст. 308, ст. 310, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 322, ст. 325, ст. 329 КАС України, суд, - 

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а ухвалу Волинського окружного адміністративного суду від 18 листопада 2022 року про забезпечення позову по справі №140/7476/22 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.   

Головуючий суддя	 	М. А. Пліш 	
судді	 	О. М. Гінда 	
 	 	В. В. Ніколін  	
Повне судове рішення складено 29.03.2023