ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 березня 2023 року 
м. Київ
справа № 640/4924/20
адміністративне провадження № К/9901/44023/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу №  640/4924/20
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Фінансова компанія «Декорт» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Фінансова компанія «Декорт» на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва (суддя Шейко Т. І.) від 15 червня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Сорочко Є. О., Федотов І. В., Коротких А. Ю.) від 02 листопада 2021 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У лютому 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Фінансова компанія «Декорт» (далі - ТОВ «Фінансова компанія «Декорт») звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, в якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення від 13 лютого 2020 року № 0030051002, № 0031051002, № 0029051002.
2. В обґрунтування позову позивач зазначає про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, оскільки останні базуються на хибних висновках та припущеннях контролюючого органу, що не відповідають реальним обставинам справи.
3. Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 червня 2021 року у задоволенні позову відмовлено.
4. Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2021 року скасовано рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 червня 2021 року в частині відмови у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13 лютого 2020 року № 0029051002 в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 88 500 грн та ухвалено в цій частині нове судове рішення, яким позовні вимоги задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 13 лютого 2020 року №0029051002 в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 88 500 грн.
В іншій частині рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 червня 2021 року залишено без змін.
5. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 02 грудня 2021 року ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 червня 2021 року повністю та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2021 року в частині відмови в задоволенні позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень в частині завищення витрат на загальну суму 17  710  927 грн. Прийняти нове рішення яким, позовні вимоги ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» задовольнити у повному обсязі.  
6. Після усунення недоліків касаційної скарги, ухвалою Верховного Суду від 23 грудня 2021 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
7. 07 лютого 2022 року до Верховного Суду від Головного управління ДПС у м. Києві надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому останнє просить відмовити позивачу в задоволенні касаційної скарги, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволенні позовних вимог залишити без змін.
8. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
9. Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі направлень від 23 грудня 2019 року №  166/26-15-05-10-02, № 167/26-15-05-09-01, № 749/26-15-05-06-05, № 722/26-15-42-07, виданих Головним управлінням ДПС у м. Києві відповідно до статей 20, 77, 82 Податкового кодексу України (далі - ПК України), на підставі наказу Головного управління ДПС у м. Києві від 28 листопада 2019 року № 3740 проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 жовтня 2016 року по 30 вересня 2019 року, валютного - за період з 01 жовтня 2016 року по 30 вересня 2019 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 11 жовтня 2013 року по 30 вересня 2019 року та іншого законодавства за відповідний період, відповідно до затвердженого плану документальної перевірки.
10. За результатами перевірки складено акт від 23 січня 2020 року № 10/26-15-05-10-02/38932894, згідно висновків якого за позивачем встановлені порушення:
- пунктів 44.1, 44.2, 44.3, 44.5 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України в результаті чого занижено податок па прибуток на суму 3 181 849 грн, в т.ч. за 2017 рік - 2 760 681 грн, за 1 квартал 2018 - 168 488 грн, за 1 півріччя 2018 - 162 672 грн, за 3 квартали 2018 - 155 860 грн, за 2018 рік - 421 167 грн та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування на загальну суму 122 488 грн, в т.ч. за 1 квартал 2018 - 62 036 грн, за 1 півріччя 2018 - 94 345 грн, за 3 квартал 2018 - 132 192 грн., за 2018 - 122 488 грн;
- пункту 63.3 статті 63 ПК України, не подано повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою № 20-ОПП.
11. На підставі висновків акту перевірки від 23 січня 2020 року № 10/26-15-05-10-02/38932894 Головним управлінням Державної податкової служби у м. Києві прийняті податкові повідомлення-рішення від 13 лютого 2020 року:
- № 0030051002, яким на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 і пункту 117.1 статті 117 ПК України до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1020 грн;
- № 0031051002, яким на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54, пункту 58.1 статті 58 ПК України позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток фінансових установ, включаючи філіали аналогічних організацій, розташованих на території України, за винятком страхових організацій» на загальну суму 3  977  311 грн, в т.ч.: 3  181  849 за податковими зобов`язаннями; 795  462 за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);  
- № 0029051002, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 411  061 грн.
12. Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
13. Суд першої інстанції відмовляючи в задоволенні позовних вимог виходив з того, що в порушення вимог пунктів 44.1, 44.2, 44.3, 44.5 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України позивачем списано на витрати по рахунку 949 «Інші витрати операційної діяльності» кошти у сумі 88 500 грн, як коригування суми дебіторської заборгованості, які не перераховувались на рахунки ТОВ «РУДОМАЙН», що в свою чергу свідчить про безпідставність їх віднесення до складу витрат.
14. Водночас суд першої інстанції зауважив, ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» в порушення пункту 44.1 статті 44, пункту 134.1 статті 134 ПК України, завищено інші витрати на загальну суму 17 710 927 грн, з огляду на безпідставне включення до складу Інших витрат (рахунок 971 «Собівартість реалізованих фінансових інвестицій») вартості реалізованих прав вимоги за кредитними договорами.
15. Такий висновок обґрунтовано тим, що первинні зобов`язання відступлені за кредитними договорами, виникли на підставі та у формі банківського кредиту (відповідно до Закону України «Про банки і банківську діяльність» від 07 грудня 2000 року № 2121-111) за якими, право надавати, стягувати заборгованість та нараховувати відсотки мають право виключно банки або фінансові установи, які мають відповідну ліцензію.
16. При цьому суд першої інстанції зазначив, що відступлення права вимоги за кредитним договором на користь фізичної особи суперечить положенням частини третьої статті 512 та статті 1054 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України), оскільки для зобов`язань, які виникли на підставі кредитного договору, характерним є спеціальний суб`єкт, а саме, кредитор - банк або інша фінансова установа.
17. Враховуючи наведене суд першої інстанції дійшов висновку, що оскільки ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» не дотримано обов`язкової вимоги до вищезазначених договорів з продажу заборгованості, які є первинним документами, та в подальшому передано грошову вимогу по актам приймання-передачі не належній особі, яка фактично не мала права на проведення таких операцій, то як акти так і договори зі сторони Нового Кредитора підписано не посадовою особою фінансової або банківської установи. Таким чином грошові кошти, отримані ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» від покупців прав вимоги за кредитними договорами вважається безповоротною фінансовою допомогою.
18. Крім того за висновками суду першої інстанції, у порушення вимог пункту 63.3 статті 63 ПК ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» не подано повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою № 20-ОПП, а саме про об`єкт оренди (офісне приміщення площею 17,8 кв.м. в м. Кривий Ріг за період з 01 квітня 2017 року по 01 липня 2019 року та оренду офісу площею 15,8 кв.м. в м. Кривий Ріг за період з 01 липня 2019  року по день підписання акта перевірки). Позивачем, на спростування висновків контролюючого органу, не надано будь-яких обґрунтувань та доказів.
19. Суд апеляційної інстанції частково скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи в скасованій частині нове рішення про задоволення позовних вимог виходив з того, що податкове повідомлення-рішення від 13 лютого 2020 року № 0029051002 в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 88 500 грн є протиправним та підлягає скасуванню.
20. Такий висновок суду апеляційної інстанції обґрунтовано тим, що у 2015 році згідно умов договору ТОВ «РУДОМАЙН» перераховано на розрахунковий рахунок ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» позику в сумі 84 850 грн. 31 грудня 2015 року сторонами укладено додаткову угоду № 2 до Договору № 01 від 03 лютого 2014 року, в якій сторони домовились суму боргу в розмірі 74 000 грн, вважати безповоротною.
21. Зазначену суму ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» віднесено до складу валового прибутку, та відповідно відображено у фінансовій звітності за 2015 рік та податковій декларації з податку на прибуток за 2015 рік. Таким чином, заборгованість ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» перед ТОВ «РУДОМАЙН» на кінець 2015 року (на 31 грудня 2015 року) склала 917 850 грн. Зазначена інформація відображена у фінансовій звітності Товариства за 2015 рік та у податковій декларації з податку на прибуток за 2015 рік.
22. Однак, у результаті перенесення інформації в електронному вигляді до іншої системи обліку сума боргу, яку сторони домовились вважати безповоротною, відображено в розмірі 162 500 грн. Тобто, виключно у системі ведення бухгалтерського обліку виникло некоректне відображення суми заборгованості (сума боргу, яку сторони домовились вважати безповоротною збільшено на 88 500 грн).
23. У свою чергу відповідач наведених мотивів позивача жодним чином не спростував та не пояснив, чому зменшуючи від`ємне значення об`єкта оподаткування на 88 500 грн у зв`язку із списанням позивачем за відсутності доказів понесення відповідних витрат, відповідач одночасно не збільшив від`ємне значення об`єкта оподаткування на цю ж суму у зв`язку із відображенням у бухгалтерському обліку більшої суми доходу, за відсутності доказів отримання позивачем такого більшого доходу.
24. В решті апеляційний суд погодився з висновками суду першої інстанції про відсутність підстав для задоволення позовних вимог. Вказавши при цьому, що договори, за якими позивач сформував спірні суми податкової звітності, суперечать вимогам чинного законодавства.
25. Щодо податкового повідомлення-рішення № 0030051002, яким на позивача накладено штраф у розмірі 1 020 грн за порушення пункту 63.3 статті 63 ПК України у зв`язку із неподанням повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою № 20-ОПП, суд апеляційної інстанції зауважив, що ні у позовній заяві та апеляційній скарзі, ні у ході розгляду справи в суді першої та апеляційної інстанцій, позивачем не наведено доводів протиправності вказаного повідомлення-рішення, а також і жодного спростування вказаних порушень.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
26. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
27. Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України.
28. Зокрема в доводах касаційної скарги позивач зазначає, що судами попередніх інстанцій при ухваленні оскаржуваних рішень у цій справі не були враховані висновки Верховного Суду, викладені в постановах від 31 липня 2019 року по справі № 910/4816/18, від 18 листопада 2020 року по справі № 295/3588/14-ц, від 16 грудня 2020 року по справі № 640/14873/19, від 22 грудня 2020 року по справі № 761/20317/18, від 16 березня 2021 року по справі № 906/1174/18 (Велика Палата Верховного Суду), від 23 червня 2020 року по справі № 924/348/19, від 19 лютого 2019 року по справі № П/811/3205/15, від 28 листопада 2019 року по справі № 261/0/15-18.
29. Обґрунтовуючи касаційну скаргу, позивач зазначає, що нарахування податку на прибуток фінансових установ у розмірі 3  977  311 грн, а також зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податку на прибуток у розмірі 411  061 грн відбулося тому, що податковий орган вважає, що ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» неправомірно укладало договори відступлення права вимоги з фізичними особами і як наслідок завищив свої витрати на загальну суму 17  710  927 грн.  
30. Водночас, як стверджує позивач, у даному випадку відступлення права вимоги було здійснено банком, що ліквідується, відповідно до спеціального законодавства, яке не містить заборони щодо придбання фізичними особами майна неплатоспроможного банку шляхом відступлення прав вимоги за кредитними договорами та договорами забезпечення. При цьому іншого порядку реалізації активів банку, що ліквідується, ніж їх продаж фізичним або юридичним особам законодавчими нормами не передбачено. Тобто, якщо фізична особа - новий кредитор уклав договір відступлення прав вимоги за кредитним договором у процедурі ліквідації банку, то він не набуває права здійснювати фінансові операції відносно боржника, оскільки за умовами договору про відступлення (купівлю-продаж) прав вимоги у нього виникає лише право вимагати виконання зобов`язань у розмірі та обсязі, які існували на момент укладення цього договору без можливості нарахування додаткових процентів та неустойки, право на нарахування яких має первісний кредитор.
31. З посиланням на правові позиції Верховного Суду, викладені у перелічених вище постановах, скаржник зазначає, що договори про відступлення прав вимоги, які укладені внаслідок електронних торгів, проведених на підставі статті 51 Закону України «Про систему гарантування вкладів фізичних осіб», не є договорами факторингу, а отже учасником із продажу права вимоги може бути фізична особа або юридична особа, а не лише банк або інша фінансова установа.
32. Відтак, відступлення права вимоги за кредитними і забезпечувальними договорами є можливим не тільки на користь фінансових установ за обставин, коли попередній кредитор (банк) був позбавлений банківської ліцензії та перебував у процедурі ліквідації.
33. З огляду на вказане скаржник зазначає, що ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» мало всі законні підстави для продажу боргів які не мають відповідних ліцензій так, як ці боргові зобов`язання в жодному випадку не підпадають під визначення факторингу, оскільки були придбані Товариством під час ліквідації банку. 
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
34. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
35. Як було встановлено судами попередніх інстанцій, ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» укладено договори відступлення прав вимоги за банківськими кредитами:
36. ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» укладено договір про відступлення прав вимоги від 20 листопада 2017 року № У-248/16/13/KL-464/12/CL з ПАТ «ЗЛАТОБАНК». Відповідно до умов договору ПАТ «ЗЛАТОБАНК», в особі Уповноваженої особи Фонду гарантування вкладів фізичних осіб на ліквідацію AT «ЗЛАТОБАНК» (Первісний кредитор) та ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» (Новий кредитор) уклали даний Договір про відступлення прав вимоги про наступне.
Первісний кредитор відступає Новому кредитору своє право вимоги за:
- кредитним договором № 248/16-13-KL від 17 вересня 2013 року, укладеним між АТ «ЗЛАТОБАНК» та СЕЛЯНСЬКИМ (ФЕРМЕРСЬКИМ) ГОСПОДАРСТВОМ «МАКСИМ», з усіма додатковими угодами та додатками до нього, що є його невід`ємною частиною (далі - Основний договір 1),
- кредитним договором № 152/12-KL від 22 червня 2012 року, укладеним між ЗЛАТОБАНК» та СЕЛЯНСЬКИМ (ФЕРМЕРСЬКИМ) ГОСПОДАРСТВОМ «ПАВЕЛ», з усіма додатковими угодами та додатками до нього, що є його невід`ємною частиною (далі - Основний договір 2),
- кредитним договором № 464/12/CL від 30 листопада 2012 року, укладеним між ЗЛАТОБАНК» та ОСОБА_1 , з усіма новими угодами та додатками до нього, що є його невід`ємною частиною (далі Основний договір 3).
37. В подальшому ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» 28 лютого 2017 року укладено договір про відступлення права вимоги № 28/02. Відповідно до умов цього договору ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» (Сторона 1) та ОСОБА_2 », код 40997934 (Сторона 2). Предмет договору: Сторона 1 відступає Стороні 2 своє право вимоги за кредитним договором від 30 листопада 2012 року № 464/12/CL, укладеним між AT «ЗЛАТОБАНК» та ОСОБА_1 , з усіма додатковими угодами та додатками до нього, що є невід`ємною частиною, які надалі іменуються разом Боржник і Основний договір у відповідних відмінках.
38. ПАТ «Банк ФОРУМ» (код 21574573, Банк) та ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» (код 38932894, Новий кредитор) за результатами відкритих торгів (аукціону), оформлених протоколом №UA-EA-2017-09-15-000092-с від 28 вересня 2017 року, уклали Договір № 828-Ф про відступлення (купівлю-продажу) прав вимоги.
39. Права вимоги, які відступаються за вищезазначеним договором, є такими, Кредитний договір №  0107/07/05-КЕ від 28 листопада 2007 року (з усіма додатковими угодами) Боржником є ОСОБА_3 , розмір заборгованості 34 340,79 доларів США, іпотечний договір № 0107-Z2 від 29 лютого 2008 року № 622 (Боржник ОСОБА_4 ), договір поруки № 0107-Р від 28 листопада 2007 року (з усіма додатками) (Боржник ОСОБА_4 ).
40. В подальшому ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» (Сторона 1) відступило право вимоги ОСОБА_5 (Сторона 2) за кредитним договором № 0107/07/05-КЕ від 28 листопада 2007 року, боржник ОСОБА_3 на підставі договору про відступлення права вимоги від 28 листопада 2017 року, посвідчений приватним нотаріусом Криворізького міського нотаріального округу Рукавіциним  І. А, зареєстрований в реєстрі за № 2027.
41. ПАТ «БАНК ФОРУМ» (код 21574573, Банк) та ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» (код 3932894, кредитор) відповідно до результатів відкритих торгів (аукціону), оформлених протоколом електронних торгів № UA-EA~2017-07-27-000066 від 07 серпня 2017 року, уклали договір № 637-Ф про відступлення прав вимоги. За цим Договором в порядку та на умовах, визначених цим Договором, Банк відступає Новому кредитору належні Банку, а Новий кредитор набуває права вимоги Банку до позичальника та заставодавця, зазначених у Додатку № 1 до цього Договору.
42. Реєстр Договорів, права вимоги за якими відступаються, та боржників за такими договорами: Кредитний договір № 0088/07/05-AL7 від 16 травня 2007 року (Додаткова угода від 16 травня 2007 року - Додаткова угода № 2. від 29 квітня 2011 року) Боржник ОСОБА_6 , розмір заборгованості 6 550,90 доларів США, Договір застави № 0088-3 від 16 травня 2007 року за № 1517.
43. В подальшому ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» відступило право вимоги за кредитним договором № 0088/07/05-AL7 від 16 травня 2007 року, боржник ОСОБА_6 . Зокрема ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» укладено договір про відступлення прав вимоги від 14 березня 2018 року 14/03, відповідно до якого ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» (Сторона 1) та громадянин України ОСОБА_7 (Сторона 2), уклали договір про відступлення права вимоги за кредитним договором № 0088/07/05-AL7 від 16 травня 2007 року.
44. ПАТ «Банк «Софіївський» (Банк) та ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» (Новий кредитор) за результатами відкритих торгів (аукціону), оформлених протоколом електронних торгів № UA-EA-2018-01-26-000047-a від 05 лютого 2018 року, уклали Договір № 02 від 21 лютого 2018 року про відступлення (купівлі-продажу) прав вимоги. За цим Договором в порядку та на умовах, визначених цим Договором, Банк відступає шляхом продажу Новому кредитору, належні Банку, а Новий кредитор набуває у обсязі та на умовах, визначених цим Договором, права вимоги Банку до позичальників та заставодавців (іпотекодавців), зазначених у Додатку №1 до цього Договору.
45. Реєстр договорів щодо яких відступається право вимоги:
- Кредитний договір № 32/1-1-1-27 (відзивна кредитна лінія) від 15 травня 2013 року, укладений між ПАТ «БАНК СОФІЇВСЬКИЙ» та ПП «Дон ІВКО і С.»
- Кредитний договір № 32/1-1-1-28 (відзивна кредитна лінія) від 17 травня 2013 року, укладений між ПАТ «БАНК СОФІЇВСЬКИЙ» та Сільськогосподарським товариством з обмеженою відповідальністю «Зоря»;
- Іпотечний договір № 32/1-1-1-27-ІП-36 від 30 травня 2013 року, укладений між ПАТ «БАНК СОФІЇВСЬКИЙ» та громадянкою Російської Федерації ОСОБА_8 і посвідчений приватним нотаріусом Донецького міського нотаріального округу Соболевою B.JI. за реєстровим № 2733;
- Іпотечний договір № 32/1-1-1-28-іп-37 від 30.05.2013, укладений між ПАТ «БАНК СОФІЇВСЬКИЙ» та громадянкою Російської Федерації ОСОБА_8 і посвідчений приватним нотаріусом Донецького міського нотаріального округу Соболевою В. Л. за реєстровим № 2731;
46. В подальшому права вимоги за кредитними договорами № 32/1-1-1-27 від 15 травня 2013 року та № 32/1-1-1-28 від 17 травня 2013 року були відступлені. Зокрема ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» укладено договір про відступлення прав вимоги від 27 лютого 2018 року № 27/02, за яким ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» (Сторона 1) та ТОВ «ВНТ-ГРУП» (Сторона 2) уклали договір про відступлення прав вимоги про нижченаведене.
47. Сторона 1 відступає Стороні 2 свої Права вимоги за кредитними договорами:
- №32/1-1-1-27 від 15 травня 2013 року (Основний договір 1), укладеним між ПАТ «БАНК «СОФІЇВСЬКИЙ» та ПП «Дон ІВКО і С», (Боржник 1);
- № 32/1-1-1-28 від 17 травня 2013 року (Основний договір 2), укладеним між ПАТ «БАНК -СОФІЇВСЬКИЙ» та СТОВ «Зоря», (Боржник 2).
48. В той же час, перевіркою встановлено, що AT «Укрсоцбанк» (Первісний кредитор) та ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» (Новий кредитор) уклали Договір відступлення прав вимоги від 05 грудня 2018 року за Генеральним договором про надання кредитних послуг № 085/103-08 від 28 серпня 2008 року про наступне. На умовах, визначених у цьому Договорі, Первісний Кредитор відступає Новому Кредитору своє право вимоги за Генеральним договором про надання кредитних послуг № 085/103-08 від 28 серпня 2008 року з усіма додатковими угодами та додатками до нього, що є його невід`ємною частиною, а Новий Кредитор приймає Право вимоги та сплачує його вартість на умовах, визначених у цьому Договорі.
49. В подальшому ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» відступило права вимоги за кредитним зговором № 085/103-08 від 28 серпня 2008 року. Зокрема ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» (Сторона 1) укладено договір від 05 грудня 2018 року про відступлення вимоги № 04/12 за Генеральним договором про надання кредитних послуг від 28 серпня 2008 року № 085/103-08 з громадянкою України Скакун Ю. О. , яка діє від імені ОСОБА_10 на підставі його довіреності, посвідченої 15 лютого 2018 року приватним нотаріусом Криворізького міського нотаріального округу Дніпропетровської області Сніжном Д. В., реєстровим № 1303 (Сторона 2).
50. Також судами встановлено, що AT «УКРСОЦБАНК» (Сторона 1) та ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» (Сторона 2) уклали цей договір про відступлення права вимоги № б/н від 29 серпня 2019 року про наступне. На умовах, визначених у цьому Договорі, Первісний Кредитор відступає Новому кредитору своє право вимоги за договором про надання відновлювальної кредитної лінії № 991/08-0/011 від 12 червня 2008 року, укладеним між Первісним кредитором та громадянином України - ОСОБА_11 (далі - Боржник), з усіма додатковими угодами та додатками до нього, що є його невід`ємною частиною, а Новий Кредитор приймає право вимоги та сплачує його вартість мовах, визначених у цьому Договорі.
51. В подальшому ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» відступило права вимоги за договором про надання відновлювальної кредитної лінії № 991/08-KJI/011 від 12 червня 2008 року. Зокрема ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» (Сторона 1) укладено договір про відступлення прав вимоги від 30 серпня 2019 року за Договором про надання відновлювальної кредитної лінії № 991/08-КЛ/011 від 12 червня 2008 року з громадянкою України ОСОБА_12 про наступне. На умовах, визначених у цьому Договорі, Сторона 1 відступає Стороні 2 своє право вимоги за договором про надання відновлювальної лінії № 991/08-КЛ/011 від 12 червня 2008 року з усіма додатковими угодами та додатками до нього, що є його невід`ємною частиною, а Сторона 2 приймає право вимоги та сплачує його вартість на умовах, визначених у цьому Договорі.
52. За позицією контролюючого органу, з якою погодилися суди попередніх інстанцій, відповідно до умов вищевикладених договорів ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» відступило грошову вимогу до Боржників в обмін на грошові кошти, які покупці прав вимоги (нові кредитори) зобов`язуються сплатити первісному кредитору, тобто фактично відбулося фінансування однієї особи іншою за рахунок передачі останній грошової вимоги до третьої особи (боржника), що є основною ознакою договору факторингу.
53. Зокрема за позицією контролюючого органу, ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» безпідставно включило до складу Інших витрат (рахунок 971 «Собівартість реалізованих фінансових інвестицій») вартість реалізованих прав вимоги, а саме:
- кредитний договір № 464/12/CL від 30 листопада 2012 року, укладений між АТ «ЗЛАТОБАНК» та ОСОБА_13 - 15 044 056 грн;
- кредитний договір № 0107/07/05-КЕ від 28 листопада 2007 року, укладений між ПАТ «БАНК ФОРУМ» та ОСОБА_3 - 293 064 грн;
- кредитний договір № 0088/07/05-AL7 від 16 травня 2007 року, укладений між ПАТ «БАНК ФОРУМ» та ОСОБА_6 - 46 950 грн;
- кредитний договір № 32/1-1-1-27 (відзивна кредитна лінія) від 15 травня 2013 року, укладений між ПАТ «БАНК СОФІЇВСБКИЙ» та ПГІ «Дон ІВКО і С.» та кредитний договір №31/1-1-1-28 (відзивна кредитна лінія) від 17 травня 2013 року, укладений між ПАТ «БАНК СОФІЇВСЬКИИ» та Сільськогосподарським товариством з обмеженою відповідальністю «Зоря» - 920 561 грн;
- генеральний договір про надання кредитних послуг № 085/103-08 від 28 серпня 2008 року, -укладений між AT «УКРСОЦБАНК» та «НВВ СІТІ» та ТОВ «НВ ТРЕЙД» - 1 406 296 грн.
54. Надаючи оцінку наведеним доводам контролюючого органу, Верховний Суд виходить із такого.
55. За приписами пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
56. Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
57. Згідно з підпунктом 14.1.255 пункту 14.1 статті 14 ПК України відступлення права вимоги - операція з переуступки кредитором прав вимоги боргу третьої особи новому кредитору з попередньою або наступною компенсацією вартості такого боргу кредитору або без такої компенсації.
58. Пунктом 1 частини першої статті 512 ЦК України передбачено, що кредитор у зобов`язанні може бути замінений іншою особою внаслідок передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги).
59. Відповідно до частини третьої статті 512 ЦК України кредитор у зобов`язанні не може бути замінений, якщо це встановлено договором або законом.
60. За правилами частини першої статті 1054 ЦК України за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.
61. Як вбачається із встановлених судами обставин, в результаті укладання договорів про відступлення права вимоги фактично відбулася заміна кредитора, який є фінансовою установою та має право на здійснення операцій з надання фінансових послуг, на фізичних осіб.
62. Насправді сторони названих договорів уклали ряд угод, завдяки яким здійснили перехід права вимоги за кредитним договором від банка до фізичної особи.
63. Суд звертає увагу на правову позицію Великої Палати Верховного Суду, викладену у постановах від 11 вересня 2018 року у справі № 909/968/16, від 31 жовтня 2018 року у справі №  465/646/11, від 10 листопада 2020 року у справі № 638/22396/14-ц, що за загальним правилом відступлення права вимоги за кредитним договором на користь фізичної особи суперечить положенням частини третьої статті 512 та статті 1054 ЦК України, оскільки для зобов`язань, які виникли на підставі кредитного договору, характерним є спеціальний суб`єкт, а саме кредитор - банк або фінансова установа.
64. У постанові ж від 10 листопада 2020 року (справа № 638/22396/14-ц) Великою Палатою Верховного Суду також надано було оцінку правомірності наступного відступлення права вимоги фактором за кредитним договором на користь фізичної особи. Велика Палата Верховного Суду вказала, що оскільки договорами факторингу допускається наступне відступлення права грошової вимоги, то воно повинно здійснюватися відповідно до положень цієї глави, яка регулює відносини з факторингу (частина другої статті 1083 ЦК). Іншими словами наступне відступлення права грошової вимоги має здійснюватися шляхом укладення саме договору факторингу з відповідним суб`єктним складом його сторін (стаття 1079 ЦК), а не шляхом укладення договору про відступлення права вимоги з фізичною особою.
65. З огляду на вказане суди попередніх інстанції дійшли правильного висновку, що позивачем було неправомірно укладено договори про відступлення права вимоги за кредитними договорами на користь фізичних осіб. 
Договори, за якими позивач сформував спірні суми податкової звітності, суперечать вимогам чинного законодавства.
66. Враховуючи наведене, колегія погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що ТОВ «Фінансова компанія «Декорт» в порушення вимог пункту 44.1 статті 44, пункту 134.1 статті 134 ПК України, завищено інші витрати на загальну суму 17 710 927 грн.
67. Посилання скаржника в касаційній скарзі на правові позиції Верховного Суду зазначених висновків не спростовують, оскільки вони вказують на можливість відступлення права вимоги на користь третіх осіб у процедурі ліквідації банку, в той час як у справі, яка розглядається права вимоги відступлені поза такою процедурою.
68. Решта доводів касаційної скарги висновків судів першої та апеляційної інстанцій не спростовують та зводяться фактично до переоцінки встановлених обставин справи, що перебувають поза межами касаційного перегляду, встановленими частиною другою статті 341 КАС України.
69. Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Фінансова компанія «Декорт» залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 червня 2021 року, у не скасованій частині, та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2021 року у справі №  640/4924/20 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                 М. М. Яковенко
Судді                                                                                                    І. В. Дашутін
                                                                                                    О. О. Шишов