ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
22 лютого 2023 року           справа №200/5601/21 

м. Дніпро

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
судді-доповідача Геращенка І.В., суддів Гайдара А.В., Казначеєва Е.Г., 
секретар судового засідання – Усенко Т.І.,
за участю: представника відповідача – Болотіна М.С.,
розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконфренції апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Донецькій області - відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 4 жовтня 2021 року у справі № 200/5601/21 (головуючий І інстанції Мозговая Н.А., повний текст складений у м. Слов`янську Донецької області) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Гран-Фармация» до Головного управління ДПС у Донецькій області - відокремленого підрозділу Державної податкової служби України,  Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,-

                                            В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Гран-Фармация» (далі – ТОВ «Гран-Фармация», позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Донецькій області - відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі – ГУДПС у Донецькій області, відповідач 1), Державної податкової служби України (далі – ДПС України, відповідач 2), в якому, з урахуванням уточнених позовних вимог просило: визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Донецькій області від 01.04.2021 року № 2523262/31054847 про відмову у реєстрації податкової накладної № 47 від 26.02.2021 року; визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Донецькій області від 01.04.2021 року № 2523264/31054847 про відмову у реєстрації податкової накладної № 48 від 26.02.2021 року; визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Донецькій області від 01.04.2021 року № 2523265/31054847 про відмову у реєстрації податкової накладної № 49 від 26.02.2021 року; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 47 від 26.02.2021 року, що складена ТОВ  «Гран-Фармация»; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 48 від 26.02.2021 року, що складена ТОВ  «Гран-Фармация»; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 49 від 26.02.2021 року, що складена ТОВ  «Гран-Фармация» (а.с. 172-173).
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 04.10.2021 року позов задоволений: 
- визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Донецькій області від 01.04.2021 року № 2523262/31054847 про відмову у реєстрації податкової накладної № 47 від 26.02.2021 року;
- визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Донецькій області від 01.04.2021 року № 2523264/31054847 про відмову у реєстрації податкової накладної № 48 від 26.02.2021 року;
- визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Донецькій області від 01.04.2021 року № 2523265/31054847 про відмову у реєстрації податкової накладної № 49 від 26.02.2021 року;
- зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 47 від 26.02.2021 року, що складена ТОВ  «Гран-Фармация», датою її подання – 11.03.2021 року;
- зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 48 від 26.02.2021 року, що складена ТОВ  «Гран-Фармация», датою її поданя – 15.03.2021 року;
- зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 49 від 26.02.2021 року, що складена ТОВ  «Гран-Фармация», датою її подання – 15.03.2021 року.
Відповідач 1 не погодився з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та відмовити у задоволенні  позову, через неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, порушення норм матеріального, процесуального права. Вважає правомірними спірні рішення від 01.04.2021 року про відмову в реєстрації податкових накладних, оскільки позивачем не надано документи, визначенні п. 5 Порядку № 520.
Ухвалою апеляційного суду від 20.01.2022 року справу призначено до розгляду на 13.04.2022 року. У зв`язку із запровадженням Указом Президента України № 64/2022 від 24 лютого 2022 року «Про введення воєнного стану в Україні», затвердженого Законом України від 24 лютого 2022 року № 2102-ІХ, воєнного стану через акт відкритої агресії з боку Російської Федерації, а також, враховуючи наказ Голови Верховного Суду від 2 березня 2022 року №29/0/8-22 «Про встановлення особливого режиму роботи Верховного Суду в умовах воєнного стану», з метою забезпечення безперервності правосуддя, ця скарга розглядається у перший день можливості вчинення процесуальних дій.
Ухвалою апеляційного суду від 20.01.2022 року апеляційну скаргу Державної податкової служби України  на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 4 жовтня 2021 року  у справі  № 200/5601/21  - повернуто заявнику.
Представник відповідача в судовому засіданні підтримав доводи апеляційної скарги.
Позивач в судове засідання не з`явився, про дату, час та місце розгляду повідомлений належним чином.
Суд апеляційної інстанції заслухав доповідь судді-доповідача, пояснення відповідача, вивчив доводи апеляційної скарги, перевірив їх за матеріалами справи і дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги, виходячи з наступного.
Між позивачем та ПП «ЖЕТА» (код ЄДРПОУ 20348656) 22.02.2021 року укладено договір №15/03 поставки товару та надання послуг, згідно умов якого постачальник (позивач) зобов`язується передати у власність покупцю (ПП «ЖЕТА») щебінь, пісок, бетон М-200 з укладанням та виконати послуги екскаватора JCB 3CX  на території України, а покупець прийняти та сплатити вартість товару та послуг в строк та на умовах, визначених цим договором  (а.с.46-47).
За актом наданих послуг №73 від 26.02.2021 року позивачем надані послуги екскаватора JCB 3CX  на загальну суму 50000,26 грн. (а.с. 48).
Згідно договору № 8885 від 18.12.2019 року позивачем придбаний екскаватор - навантажувач JCB 3CX SITEMASTER у ТОВ «КОНСТРАКШН МАШИНЕРІ» (код ЄДРПОУ 32828388) (а.с. 54-60).          
За видаткової накладної № 71 від 26.02.2021 року позивачем поставлено на адресу ПП «ЖЕТА» щебінь фр.5Х20 з укладанням, пісок з укладанням, бетон М200 з укладанням на загальну суму 305000,61 грн. (а.с. 49).
На підставі договору від 02.01.2020 року позивачем придбано у ФОП ОСОБА_1 (код ЄДРПОУ НОМЕР_1 ) 500 т піску, 500 т щебіню фр.5х20 та 500 т щебіню фр.5х25 (а.с. 62-65).
Згідно товарно – транспортних накладних від 26.02.2021 року №Р71 автомобілем SCANIA АН 013108 (причіп/напівпричіп НОМЕР_2 ) перевезено на адресу ПП «ЖЕТА» щебінь 5Х20 з укладанням на загальну суму 222000 грн.; автомобілем ЗИЛ ММЗ 45023, держаний номер НОМЕР_3 – бетон М200 з укладанням на загальну суму 5000 грн.; автомобілем SCANIA АН 013108 (причіп/напівпричіп НОМЕР_2 ) – пісок з укладанням на суму 78000,61 грн. (а.с.50-52).
На адресу позивача покупцем виставлено рахунок 26.02.2021 року № 60 на суму 355000,87 грн. (а.с.54).
Згідно прибуткових касових ордерів № № 20, 21, 22, 23, 24, 25 позивачем отримано від ПП «ЖЕТА» 9822 грн., 9927 грн., 9956 грн., 9980 грн., 9955 грн., 5360,2 грн.   на виконання умов договору №15/03 від 22.02.2021 року (а.с. 66-71).
Позивачем виписано податкову накладну від 26.02.2021 року № 47 на загальну суму 355000,87 грн. (а.с.11).
Подача цієї податкової накладної для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних та зупинення її реєстрації підтверджується квитанцією від 11.03.2021 року, з якої вбачається, що зупинення реєстрації податкової накладної відбулося на підставі п. 201.16 ст. 201 ПК України у зв`язку з відсутністю у таблиці даних платника ПДВ кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 2505, 2517, 49.41-00.00, відсутності в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Для підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній позивачеві запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації. Конкретного переліку документів у квитанції не наведено (а.с. 12).
Позивачем надані пояснення та копії документів щодо податкової накладно № 47, реєстрація якої зупинена, про що свідчить повідомлення №10 від 26.03.2021 року (а.с. 14).
У наданих поясненнях позивач зазначив про наявність техничної можливості щодо надання послуг (наявності на балансі основних засобів), витрати на експлуатацію яких (транспортних засобів) здійснюється за рахунок придбаних у ТОВ «Лівайн торг» паливно-мастильних матеріалів. Крім того, зазначив перелік  контрагентів, у яких здійснювалось придбання будівельних матеріалів, деревини, та контрагентів, яким здійснювався продаж товарно – матеріальних цінностей.
До пояснень додано договір постачання товару та надання послуг № 15/03 від 22.02.2021 року, рахунок на оплату № 60 від 26.02.2021 року, акт надання послуг № 73 від 26.06.2021 року, видаткова накладна № 71 від 26.02.2021 року, договір постачання № 8885 від 18.12.2019 року, рахунок на оплату № 46251 від 18.12.2019 року,  видаткова накладна № 26299 від 27.12.2021 року, акт приймання-передачі обладнання № КМ-00026299 від 27.12.2019 року, договір поставки товару № б/н від 02.01.2021 року, рахунок –фактура №24/1 від 25.02.2021 року, видаткова накладна № 11/3 від 25.02.2021 року, накладна на передачу готової продукції №1 від 26.02.2021 року.
Надання вказаних документів визнається представником відповідачів та не є спірною обставиною.
Комісією ГУ ДПС у Донецькій області прийнято рішення від 01.04.2021 року № 2523262/31054847 про відмову в реєстрації податкової накладної № 47 від 26.02.2021 року у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів, а саме розрахункових документів та/або виписок з особових рахунків (а.с. 130).
При цьому залишилися не позначеними графи рішення, що передбачають відмову у реєстрації у зв`язку з ненаданням:
- договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, яким оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції
- документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Графи додаткова інформація, у яких можливо було навести конкретні відсутні чи неправильно складені документи, у рішенні про відмову у реєстрації податкової накладної не заповнені.
Позивачем до комісії центрального рівня подана скарга на вказане рішення, до якої додано договір постачання товару та надання послуг № 15/03 від 22.02.2021 року, рахунок на оплату № 60 від 26.02.2021 року, акт надання послуг № 73 від 26.06.2021 року, видаткова накладна № 71 від 26.02.2021 року, копія ТТН №Р71 від 26.02.2021 року (3 примірники), договір постачання № 8885 від 18.12.2019 року, рахунок на оплату № 46251 від 18.12.2019 року,  видаткова накладна № 26299 від 27.12.2021 року, акт приймання-передачі обладнання №КМ-00026299 від 27.12.2019 року, договір поставки товару № б/н від 02.01.2021 року, рахунок –фактура № 24/1 від 25.02.2021 року, видаткова накладна № 11/3 від 25.02.2021 року, накладна на передачу готової продукції № 1 від 26.02.2021 року, копія податкової накладної №47 від 26.02.2021 року, копія квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, копія пояснення до податкової накладної від 26.03.2021 року, копія рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, оборотно-сальдова відомість по рах.104.
Рішенням від 22.04.2021 року №18376/31054847/2 скарга залишена без задоволення у зв`язку з ненаданням платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки – фактури/інвойси (а.с 33-37).
Позивачем 26.02.2021 року виписано податкову накладну № 48 на загальну суму 222000 грн., яку надіслано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрація якої зупинено згідно квитанції від 15.03.2021 року на підставі п. 201.16 ст. 201 ПК України у зв`язку з відсутністю у таблиці даних платника ПДВ кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 2517, відсутністю в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Для підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній позивачеві запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації. Конкретного переліку документів у квитанції не наведено (а.с. 19-20).
Позивачем надані пояснення та копії документів щодо податкової накладно №48, реєстрація якої зупинена, про що свідчить повідомлення № 9 від 26.03.2021 року (а.с. 21).
У наданих поясненнях позивач зазначив про наявність техничної можливості щодо надання послуг (наявності на балансі основних засобів), витрати на експлуатацію яких (транспортних засобів) здійснюється за рахунок придбаних у ТОВ «Лівайн торг» паливно-мастильних матеріалів. Крім того, зазначив перелік  контрагентів, у яких здійснювалось придбання будівельних матеріалів, деревини, та контрагентів, яким здійснювався продаж товарно – матеріальних цінностей.
До пояснень додано договір постачання товару та надання послуг №15/03 від 22.02.2021 року, рахунок на оплату №60 від 26.02.2021 року, видаткова накладна № 71 від 26.02.2021 року, договір постачання №б/н від 02.01.2020 року, рахунок –фактура №24/1 від 25.02.2021 року, видаткова накладна № 11/3 від 25.02.2021 року, ТТН №Р71 від 26.02.2021 року.
Надання вказаних документів визнається представником відповідачів та не є спірною обставиною.
01.04.2021 року Комісією ГУ ДПС у Донецькій області прийнято рішення №2523264/31054847 про відмову в реєстрації податкової накладної № 48 від 26.02.2021 року у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів, а саме розрахункових документів та/або виписок з особових рахунків (а.с.18).
При цьому залишилися не позначеними графи рішення, що передбачають відмову у реєстрації у зв`язку з ненаданням:
- договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, яким оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції
- документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Графи додаткова інформація, у яких можливо було навести конкретні відсутні чи неправильно складені документи, у рішенні про відмову у реєстрації податкової накладної не заповнені.
Позивачем до комісії центрального рівня подана скарга на вказане рішення, до якої додано договір постачання товару та надання послуг № 15/03 від 22.02.2021 року, рахунок на оплату № 60 від 26.02.2021 року, видаткова накладна № 71 від 26.02.2021 року, копія ТТН № Р71 від 26.02.2021 року, договір поставки товару № б/н від 02.01.2021 року, рахунок –фактура № 24/1 від 25.02.2021 року, видаткова накладна № 11/3 від 25.02.2021 року, копія податкової накладної № 48 від 26.02.2021 року, копія квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, копія пояснення до податкової накладної від 26.03.2021 року, копія рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, оборотно-сальдова відомість по рах.104.
Рішенням від 22.04.2021 року №18377/31054847/2 скарга залишена без задоволення у зв`язку з ненаданням платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки – фактури/інвойси (а.с. 38-41).
Позивачем 26.02.2021 року виписано податкову накладну №49 на загальну суму 78000,62 грн., яку надіслано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.27).
 Згідно квитанції від 15.03.2021 року зупинено реєстрацію податкової накладної на підставі п. 201.16 ст. 201 ПК України у зв`язку з відсутністю у таблиці даних платника ПДВ кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 2505, відсутністю в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Для підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній позивачеві запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації. Конкретного переліку документів у квитанції не наведено (а.с. 28).
Позивачем надані пояснення та копії документів щодо податкової накладно № 49, реєстрація якої зупинена, про що свідчить повідомлення № 8 від 26.03.2021 року (а.с. 21).
В поясненнях позивач зазначив про наявність техничної можливості щодо надання послуг (наявності на балансі основних засобів), витрати на експлуатацію яких (транспортних засобів) здійснюється за рахунок придбаних у ТОВ «Лівайн торг» паливно-мастильних матеріалів. Крім того, зазначив перелік  контрагентів, у яких здійснювалось придбання будівельних матеріалів, деревини, та контрагентів, яким здійснювався продаж товарно – матеріальних цінностей.
До пояснень додано договір постачання товару та надання послуг № 15/03 від 22.02.2021 року, рахунок на оплату № 60 від 26.02.2021 року, видаткова накладна № 71 від 26.02.2021 року, договір постачання № б/н від 02.01.2020 року, рахунок –фактура № 24/1 від 25.02.2021 року, видаткова накладна № 11/3 від 25.02.2021 року, ТТН № Р71 від 26.02.2021 року.
Надання вказаних документів визнається представником відповідачів та не є спірною обставиною.
Комісією ГУ ДПС у Донецькій області прийнято рішення від 01.04.2021 року № 2523265/31054847 про відмову в реєстрації податкової накладної № 49 від 26.02.2021 року у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів, а саме розрахункових документів та/або виписок з особових рахунків (а.с. 25).
При цьому залишилися не позначеними графи рішення, що передбачають відмову у реєстрації у зв`язку з ненаданням:
- договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, яким оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції
- документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Графи додаткова інформація, у яких можливо було навести конкретні відсутні чи неправильно складені документи, у рішенні про відмову у реєстрації податкової накладної не заповнені.
Позивачем до комісії центрального рівня подана скарга на вказане рішення, до якої додано договір постачання товару та надання послуг № 15/03 від 22.02.2021 року, рахунок на оплату № 60 від 26.02.2021 року, видаткова накладна № 71 від 26.02.2021 року, копія ТТН № Р71 від 26.02.2021 року, договір поставки товару № б/н від 02.01.2021 року, рахунок –фактура № 24/1 від 25.02.2021 року, видаткова накладна № 11/3 від 25.02.2021 року, копія податкової накладної № 49 від 26.02.2021 року, копія квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, копія пояснення до податкової накладної від 26.03.2021 року, копія рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, оборотно-сальдова відомість по рах.104.
Рішенням від 22.04.2021 року №18400/31054847/2 скарга залишена без задоволення у зв`язку з ненаданням платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки – фактури/інвойси (а.с. 42-45).
Згідно п.п.14.1.60 п. 14.1 ст. 14 ПК України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
За п.п. а п. 185.1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Згідно п.201.10 ст. 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
За п. 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року № 1246 (далі - Порядок № 1246) (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26 квітня 2017 року № 341) податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
За результатами перевірок, визначених п. 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (п.13 Порядку № 1246).
Згідно п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
За  п.п. 5, 6  Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 (далі - Порядок №1165), платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
За матеріалами справи позивач не вносився до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. За результатами автоматизованого моніторингу податкових накладних було встановлено, що відображені у них операції відповідають п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції.
Цей критерій полягає у відсутності товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Згідно п. 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкових накладних/розрахунків коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (п. 10 Порядку № 1165).
За п. 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
За квитанціями від 11.03.2021 року, 15.03.2021 року реєстрація податкових накладних № 47, № 48, № 49 від 26.02.2021 року зупинена, запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження зазначеної у них інформації.
Розгляд таких пояснень та копій документів врегульований Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520 (надалі - Порядок №520).
За п.п. 4, 5 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Зазначений перелік не має виключного характеру. Наведене у ньому формулювання може включати вказує на дозвіл надання певних документів, містить їх приклад. Таке не виключає можливості надати інші документи або не надавати частину із перелічених у ньому документів.
Цим законодавство, що діє під час виникнення спірних правовідносин, відрізняється від того, яке діяло раніше, та яким встановлювався виключний перелік документів, необхідних для реєстрації податкової накладної у ЄРПН.
Квитанції від 11.03.2021 року та від 15.03.2021 року, у яких містилася пропозиція надати документи для реєстрації податкових накладних, не містили переліку конкретних документів, які для цього необхідні. У них позивачеві було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній.
Зважаючи на це платник податків мав можливість на свій розсуд визначити, якими документами він може підтвердити реальність господарської операції, за наслідками якої ним була складена спірна податкова накладна.
У такому разі відсутні підстави стверджувати про невиконання позивачем обов`язку надати конкретні документи. Як зазначено вище, рішення про надання конкретного документу платник податків приймає самостійно, а квитанція та положення Порядку №520 носять у цьому допоміжний, рекомендаційний характер.
Податковий орган у такому разі при прийнятті рішення про реєстрацію податкової накладної аналізує правильність складання поданих платником податків документів, їх достатність для усунення тих ризиків, у зв`язку з якими реєстрація податкової накладної була зупинена.
У контексті справи, що розглядається, виходячи з визначених у ній відповідачем-1 Критеріїв ризиковості здійснення операції, позивач мав надати пояснення та документи, які б підтверджували реальність господарської операції з продажу товару та надання послуг згідно договору № 15/03 від 22.02.2021 року, укладеного з ПП «ЖЕТА».
Такі документи та пояснення були надані платником контролюючому органу, який визначив їх недостатність, вказавши на ненадання  платником податку розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
За матеріалами справи до повідомлень № 10 від 26.03.2021 року, № 9 від 26.03.2021 року, № 8 від 26.03.2021 року позивач додав документи, які на його переконання є достатніми для підтвердження наданих ним у повідомленнях  пояснень.
При цьому, спірні рішення відповідача 1 не містять обгрунтування причин неприйняття цих документів до уваги; наявна в рішеннях про відмову у реєстрації податкових накладних графа «додаткова інформація», у якій необхідно було навести конкретні відсутні чи неправильно складені документи, не заповнена.
Верховний Суд в постанові від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18 дійшов висновку, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Відсутність у спірних рішеннях відповідача1 від 01.04.2021 року конкретних мотивів неприйняття наданих позивачем документів до уваги вплинуло на передбачене п. 9 ч.2 ст. 2 КАС України право особи на участь у процесі прийняття рішення. Не усвідомлюючи можливих недоліків чи неповноти у наданих платником податків документах, останній не в змозі усунути їх та у повній мірі реалізувати надане йому законом право на оскарження рішення про відмову у реєстрації податкової накладної у ЄРПН.
За п. 10 Порядку розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165, скарга повинна містити, зокрема, інформацію про причини незгоди платника податку з рішенням комісії регіонального рівня.
Згідно п. 11 Порядку № 1165 платник податку має право додавати до скарги пояснення та копії документів, які підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена.
Неналежне мотивування причин відхилення пояснень платника податку та наданих ним документів ставить під сумнів дійний їх розгляд комісією регіонального рівня. Без одержання зворотного зв`язку у формі відповідного обгрунтування в рішенні, платник податку не може адекватно навести причини незгоди з таким рішенням та спростувати сумніви комісії, надавши додаткові документи.
За п.п. 3, 6, 9 ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті вони: обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); розсудливо; з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення.
Суд зазначає, що мотивування в спірних рішеннях відповідача 1 від 01.04.2021 року не відповають вказаним вище нормам.
Посилання податкового органу на постанови Верховного Суду від 27.08.2019 року по справі № 540/2077/19, від 11.02.2021 року по справі № 823/139/17, від 25.11.2020 року по справі № 520/6260/19, від 13.10.2020 року по справі № 240/7785/19 в обґрунтування відсутності порушення прав чи законних інтересів позивача спірними рішеннями, є хибними, оскільки предмети розгляду вказаних справ не є подібними  тим, що розглядаються в рамках цієї справи. 
Щодо позовних вимог про зобов`язання зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 26.02.2021 року № 47, № 48, № 49.
За п. 19 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється, в день набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).
За абз. 2 пункту 20 Порядку №1246 датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджує висновок суду першої інстанції про визнання протиправними та скасування рішень комісії Головного управління ДПС у Донецькій області від 01.04.2021 року № 2523262/31054847 про відмову у реєстрації податкової накладної № 47 від 26.02.2021 року; № 2523264/31054847 про відмову у реєстрації податкової накладної № 48 від 26.02.2021 року; № 2523265/31054847 про відмову у реєстрації податкової накладної № 49 від 26.02.2021 року; зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 47 від 26.02.2021 року, що складена ТОВ  «Гран-Фармация», датою її подання – 11.03.2021 року; зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 48 від 26.02.2021 року, що складена ТОВ  «Гран-Фармация», датою її поданя – 15.03.2021 року;  зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 49 від 26.02.2021 року, що складена ТОВ  «Гран-Фармация», датою її подання – 15.03.2021 року.  
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції рішення прийнято з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, внаслідок чого підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду відсутні. 
Керуючись ст.ст. 195, 250, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
                                                     П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Донецькій області - відокремленого підрозділу Державної податкової служби України - залишити без задоволення.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 4 жовтня 2021 року у справі № 200/5601/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Гран-Фармация» до Головного управління ДПС у Донецькій області - відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, Державної податкової служби України  про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії - залишити без змін.
Повний текст постанови складений 22 лютого 2023 року.
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати прийняття та відповідно до ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України може бути оскаржена до Верхового Суду  протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий                                                                             І.В. Геращенко
            Судді:                                                                            А.В. Гайдар
                                                                                                  Е.Г. Казначеєв