П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

24 січня 2023 р.	м.Одеса	Справа № 420/13528/22	
Головуючий в 1 інстанції: Свида Л.І.
                                Дата і місце ухвалення: 19.12.2022р., м. Одеса
          Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду 
у складі:
головуючого  –    Ступакової І.Г.
суддів             –    Бітова А.І.
–          Лук`янчук О.В.
         при секретарі  –   Юраш К.Ю.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 19 грудня 2022 року по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И Л А :
У вересні 2022 року товариство з обмеженою відповідальністю «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» звернулося до Одеського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до ДПС України, Головного управління ДПС в Одеській області, в якому просило суд:
-          визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Одеській області №54793 від 13.09.2022р. про відповідність ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» п.8 Критеріїв ризиковості платника податку;
-          зобов`язати ГУ ДПС в Одеській області виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податку;
-          визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Одеській області від 02.08.2022р. №7145595/40933846, №7145596/40933846, №7145597/40933846 та №7145598/40933846;
-          зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 04.07.2022р. №10, №11, №12, №14 днем їх надіслання до реєстру.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що на виконання умов договорів №060721-ГС від 07.07.2021р. укладеного з ТОВ «Торговий дім - Мустанг», №010821-ГС від 01.06.2021р., укладеного з Фірмою «АКВАЗАР-ЛТД» ТОВ, та №010522-ГС від 01.05.2021р., укладеного з ТОВ «ОІЛ ПІВДЕНЬ», ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» поставило на адресу вказаних контрагентів скраплений газ. У зв`язку з цим, на виконання вимог п.201.1 ст. 201 ПК України, ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» виписало податкові накладні від 04.07.2022р. №10, №11, №12, №14  та направило її на реєстрацію в ЄРПН. Однак, відповідачем зупинено реєстрацію вказаних податкових накладної з посиланням на відповідність платника податку п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, а в подальшому – прийнято спірні рішення про відмову в їх реєстрації, обґрунтовані ненаданням позивачем підтверджуючих первинних документів. Вказані рішення позивач вважає незаконними та зазначає, що контролюючому органу товариством було надано документи, підтверджуючі факт здійснення господарських операцій за податковими накладними, реєстрацію яких було зупинено. У рішеннях від 02.08.2022р. №7145595/40933846, №7145596/40933846, №7145597/40933846 та №7145598/40933846 Головне управління ДПС в Одеській області не зазначає, яких саме документів не надано підприємством, що унеможливлює реєстрацію податкових накладних; спірні рішення не містять мотивів відхилення наданих ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» пояснень та документів. Також, позивач зазначав, що з електронного кабінету платника податків йому стало відомо про прийняте Головним управлінням ДПС в Одеській області рішення №54793 від 13.09.2022р. про відповідність ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. У підприємства відсутні документи, що слугували передумовою прийняття вказаного рішення.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 19 грудня 2022 року позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Одеській області №54793 від 13.09.2022р. про відповідність ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Зобов`язано ГУ ДПС в Одеській області виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Одеській області від 02.08.2022р. №7145595/40933846, №7145596/40933846, №7145597/40933846 та №7145598/40933846.
Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 04.07.2022р. №10, №11, №12, №14 датою їх направлення для реєстрації.
Стягнуто з ГУ ДПС в Одеській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» сплачений судовий збір у розмірі 12405,00 грн.
Не погоджуючись з вказаним рішенням, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, не повне з`ясування обставин справи, просить скасувати рішення від 19.12.2022р. з прийняттям по справі нового судового рішення - про відмову в задоволенні позову ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД».
В своїй скарзі апелянт зазначає, що при вирішенні спору судом першої інстанції не враховано, що рішення №54793 від 13.09.2022р. про відповідність ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» п.8 Критеріїв ризиковості платника податку прийнято Комісією у зв`язку з тим, що подані товариством документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства. До того ж, враховано, що ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» здійснювало операції з реалізації скрапленого газу ПП «АВ ЕНЕРДЖІ ОЙЛ», що має статус ризиковості з 19.11.2021р. 
Також, апелянт посилається на те, що зобов`язавши ГУ ДПС в Одеській області виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, суд першої інстанції фактично перебрав на себе функції органу ДПС щодо зібрання, опрацювання та контролю за своєчасністю та достовірністю сплати коштів до бюджету. 
Посилається апелянт і на те, що Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН Головного управління ДПС в Одеській області було прийнято рішення від 02.08.2022р. №7145595/40933846, №7145596/40933846, №7145597/40933846 та №7145598/40933846 про відмову у реєстрації податкових накладних у зв`язку з тим, що ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» не надало документів, передбачених п.5 Порядку №520. Зокрема, підприємством не надано  сертифікатів якості виробника, рахунків на товар, додаткових угод, заявок, маршрутних листів, інформації щодо працівників. 
Апелянт зазначає, що вимога позову щодо зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні від 04.07.2022р. №10, №11, №12, №14 є передчасною, оскільки належним способом захисту порушеного права позивача буде зобов`язання контролюючого органу повторно розглянути питання щодо реєстрації зазначених податкових накладних.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача та представників сторін, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що основним видом економічної діяльності ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД»  є оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (КВЕД 46.71).
07.07.2021р. між ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» (Продавець) та ТОВ «Торговий дім - Мустанг» (Покупець) був укладений договір №060721-ГС, за умовами якого Продавець зобов`язується відвантажити і передати у власність скраплений газ Покупцеві, який зобов`язаний прийняти його та оплатити на умовах передоплати. Товар за цим договором може відвантажуватися партіями. При цьому кількість товару (його партії) обумовлюються в додаткових угодах, які є невід`ємною частиною договору. 
На виконання умов вказаного договору позивачем поставлено на адресу ТОВ «Торговий дім - Мустанг» скраплений газ, що підтверджується видатковою накладною, товарно-транспортною накладною, випискою з банку.
На підставі отриманої оплати за товар позивачем виписано та направлено на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні від 04.07.2022р. №10 та №12.
Відповідно до квитанцій про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних реєстрацію податкових накладних від 04.07.2022р. №10 та №12 було зупинено, оскільки платник податку відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Підприємству запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Також, 01.06.2021р. між ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» (Продавець) та Фірмою «АКВАЗАР- ЛТД» ТОВ (Покупець) був укладений договір №010821-ГС, за умовами якого Продавець зобов`язується відвантажити і передати у власність скраплений газ Покупцеві, який зобов`язаний прийняти його та оплатити на умовах передоплати. Товар за цим договором може відвантажуватися партіями. При цьому кількість товару (його партії) обумовлюються в додаткових угодах, які є невід`ємною частиною договору. Ціна за одиницю товару узгоджується сторонами додатково на кожну партію товару і залежить від способу доставки товару і вказується в рахунку на товар.
На виконання умов вказаного договору позивачем поставлено Фірмі «АКВАЗАР- ЛТД» ТОВ товар – скраплений газ, що підтверджується видатковою накладною, товарно-транспортною накладною, випискою з банку.
На підставі отриманої оплати за товар ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» виписало та направило на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну №11 від 04.07.2022р.
Відповідно до квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних реєстрацію податкових накладних від 04.07.2022р. №11 було зупинено, оскільки платник податку відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Підприємству запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Крім того, 01.05.2022р. між ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» (Продавець) та ТОВ «ОІЛ ПІВДЕНЬ» (Покупець) був укладений договір №010522-ГС, за умовами якого Продавець зобов`язується відвантажити і передати у власність скраплений газ Покупцеві, який зобов`язаний прийняти його та оплатити на умовах передоплати. Товар за цим договором може відвантажуватися партіями. При цьому кількість товару (його партії) обумовлюються в додаткових угодах, які є невід`ємною частиною договору. Якість товару повинна відповідати вимогам державних стандартів і має бути підтверджена сертифікатом (паспортом якості) виробника). Ціна за одиницю товару узгоджується сторонами додатково на кожну партію товару і залежить від способу доставки товару і вказується в рахунку на товар.
На виконання умов вказаного договору позивачем поставлено на адресу ТОВ «ОІЛ ПІВДЕНЬ» товар – скраплений газ, що підтверджується видатковою накладною, товарно-транспортною накладною, випискою з банку.
На підставі отриманої оплати за товар ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» виписало та направило на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну №14 від 04.07.2022р.
Відповідно до квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних реєстрацію податкових накладних від 04.07.2022р. №14 було зупинено, оскільки платник податку відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Підприємству запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На виконання вимог п.п.201.16.2 п.201.16 ст.201 ПК України, 18.07.2022р. ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» направило до Головного управління ДПС в Одеській області повідомлення №№2, 3, 4, 5 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено та пояснення. До кожного з повідомлень товариством додано підтверджуючі первинні документи; кількість додатків згідно кожного повідомлення – 13. 
Проте, рішеннями Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області від 02.08.2022р. №7145595/40933846, №7145596/40933846, №7145597/40933846 та №7145598/40933846 відмовлено в реєстрації податкових накладних від 04.07.2022р. №10, №11, №12, №14.
Підстава відмови: «ненадання платником податку копій документів: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи, які не надано підкреслити)».
Крім того, рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Одеській області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №54793 від 13.09.2022р. ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» визнано таким, що відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
В графі «податкова інформація» вказаного рішення зазначено: подані документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, що унеможливлює прийняття рішення про невідповідність критеріям ризиковості. 
Не погоджуючись із правомірністю рішень контролюючого органу від 02.08.2022р. №7145595/40933846, №7145596/40933846, №7145597/40933846 та №7145598/40933846 про відмову у реєстрації податкових накладних від 04.07.2022р. №10, №11, №12, №14 в ЄРПН, а також з правомірністю рішення №54793 від 13.09.2022р. ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» оскаржило їх в судовому порядку.
Суд першої інстанції, задовольняючи позов товариства в частині вимог щодо визнання протиправними та скасування рішень про відмову реєстрації податкових накладних в ЄРПН  та зобов`язання зареєструвати податкові накладні, виходив з того, що у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних відповідачем не вказаний конкретний перелік документів, який платник податків має надати для обґрунтованого рішення щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН. Також, в спірних рішеннях від 02.08.2022р. про відмову у реєстрації податкових накладних Головним управлінням ДПС в Одеській області не конкретизовано, яких саме документів не надано позивачем. Відтак, за висновками суду, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції виходячи з наступного.
Відповідно до п.201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Аналогічні за своїм змістом положення визначено п.201.10 ст.201 ПК України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019р. №1165 (далі – Порядок №1165).
Згідно п.3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Відповідно до п.4, п.5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
Згідно п.7-9 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет. Платник податку отримує розраховані показники позитивної податкової історії через електронний кабінет.
Відповідно до п. 10-11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
У постановах від 03 червня 2021 року по справі №822/2095/18, від 24 червня 2021 року у справі №140/2034/19 Верховний Суд вказав, що первинним об`єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.
З огляду на зазначене, враховуючи правові висновки Верховного Суду, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції надає оцінку як правомірності дій податкового органу по зупиненню реєстрації податкових накладних та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятих комісією рішень про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
Як вже зазначалося колегією суддів, підставою для зупинення реєстрації податкових накладних від 04.07.2022р. №10, №11, №12, №14, надісланих ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД», стало те, що платник податку, яким подано для реєстрації ПК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Критерії ризиковості платника податку на додану вартість визначено Додатком 1 до Порядку №1165, пункт 8 якого таким критерієм визначає наявність  у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній /розрахунку коригування.
В той же час, у надісланих підприємству квитанціях зазначено лише посилання на відповідність Критеріїв ризиковості платника податку, визначених в п.8 вказаних Критеріїв, та не зазначено документів, які слід надати для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної в реєстрі або відмову в такій реєстрації.
При цьому, можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкової накладної напряму залежить від чіткого формулювання фіскальним органом позиції про те, під який саме критерій ризиковості платника податку та/або критерій ризиковості здійснення операцій підпадає платник податку, якому відповідає платник податку, що прямо впливає на можливість надання платником податку в подальшому відповідних документів, перелік яких міститься у вичерпному переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРНП.
У випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для податкового органу, відповідно створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Вказані висновки відповідають правовій позиції Верховного Суду, викладеній в постанові від 10.04.2020р. по справі №819/330/18, яка, у відповідності до положень частини 5 статті 242 КАС України, є обов`язковою до врахування судом апеляційної інстанції.
Відповідно до п. 2-6 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до п. 9-11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Згідно додатку до Порядку №520 в рішенні про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних обов`язково підкреслюються документи, які не надано.
В оскаржуваних  рішеннях комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2022р. №7145595/40933846, №7145596/40933846, №7145597/40933846 та №7145598/40933846 зазначено, що підставою для відмови у реєстрації податкових накладних від 04.07.2022р. №10, №11, №12, №14 в ЄРПН стало ненадання платником податку копій документів - первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
В той же час, жодний із зазначених документів контролюючим органом не підкреслено, що свідчить про недотримання порядку прийняття та форми оскаржуваних рішень.
Як вбачається з матеріалів справи, позивачем виконано вимоги контролюючого органу та надано відповідні пояснення, до яких долучено копії наявних документів, що підтверджують реальність здійснення господарських операцій з ТОВ «Торговий дім - Мустанг», Фірмою «АКВАЗАР- ЛТД» ТОВ та ТОВ «ОІЛ ПІВДЕНЬ».
Зокрема, ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» надало: договори поставки, акти приймання-передачі послуг, товарно-транспортні накладні, банківські виписки,  генеральний договір надання транспортних послуг, акти надання послуг, видаткові накладні.
Надання відповідних документів підтверджує і апелянт в своїй апеляційній скарзі. 
При цьому, Головним управлінням ДПС в Одеській області не спростовано висновок суду, що з наданих позивачем документів можливо було встановити зміст і обсяг господарських операцій, по яким позивач подав для реєстрації податкові накладні. 
Колегія суддів критично ставиться до посилань апелянта на ненадання ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» сертифікатів якості виробника, рахунків на товар, додаткових угод, заявок, маршрутних листів, інформації щодо працівників, оскільки в оскаржуваних рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних фактично було лише процитовано положення Порядку, тобто викладена загальна норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації податкових накладних, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.
Вищенаведена підстава для прийняття оскаржуваних рішень (без зазначення того, які саме документи не було надано) є формальною, оскільки неможливо встановити, що конкретно не надав суб`єкт підприємницької діяльності та, відповідно, неможливо встановити і конкретну підставу прийняття оскаржуваних рішень.
Контролюючий орган повинен не переписувати загальну фразу, а зазначати конкретні документи, які не вистачає платнику податку для реєстрації поданої ПН/РК. У даному випадку вимоги відповідача не були вичерпними, не були направлені на одержання від платника конкретних матеріалів та на встановлення дійсних показників накладних.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
На підставі викладеного у сукупності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення від 02.08.2022р. №7145595/40933846, №7145596/40933846, №7145597/40933846 та №7145598/40933846 про відмову у реєстрації податкових накладних від 04.07.2022р. №10, №11, №12, №14 в ЄРПН є протиправними та підлягають скасуванню.
Також, колегія суддів вважає обґрунтованим задоволення судом першої інстанції вимог позову про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні.
Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010р. №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Згідно вказаних норм податковий орган реєструє податкову накладну, у тому числі, на підставі рішення суду датою набрання ним законної сили або іншою датою, вказаною у рішенні.
Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.
У зв`язку з цим, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що належним способом захисту порушених прав позивача у спірних правовідносинах буде зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні від 04.07.2022р. №10, №11, №12, №14 в Єдиному реєстрі податкових накладних, оскільки це є гарантією, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Задовольняючи позов ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» в частині вимог щодо визнання протиправним та скасування рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 13.09.2022 року №54793, яким визначено, що позивач відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, суд першої інстанції виходив з того, що з оскаржуваного рішення не вбачається яка ризикова операція та по якій податкові накладній досліджувалася податкова інформація по платнику податків.
Колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції про задоволення позову товариства в цій частині з огляду на наступне. 
Відповідно до п.6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення. У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Додатком 4 до Порядку №1165 затверджено форму рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Згідно додатку 4 Порядку №1165 в рішенні про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку обов`язково зазначається підстава його прийняття, зокрема, відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку та у разі відповідності пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку розшифровується, яка саме податкова інформація.
Однак, в оскаржуваному рішенні від 13.09.2022р. №54793 контролюючим органом у розділі «Податкова інформація», який заповнюється у разі відповідності п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків, не зазначено жодної наявної у податкового органу інформації, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній/розрахунку коригування.
У графі «податкова інформація» спірного рішення відповідача лише зазначено: «подані документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, що унеможливлює прийняття рішення про невідповідність критеріям ризиковості». 
У рішенні від 13.09.2022р. №54793  не ідентифіковано конкретні ризикові операції та/або податкові накладні платника, в яких були зафіксовані такі операції, а також не зазначено, на чому базуються висновки відповідача та якими обставинами (фактами) вони підтверджуються. 
Колегія суддів не приймає до уваги посилання апелянта на те, що ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» здійснювало операції з реалізації скрапленого газу ПП «АВ ЕНЕРДЖІ ОЙЛ», що має статус ризиковості з 19.11.2021р.
По-перше, спірне рішення від 13.09.2022р. №54793   не містить посилання на вказану обставину.
По-друге, поширення на позивача «ризиковості» через стосунки з іншим «ризиковими» платниками податків суперечить базовим принципам та основам податкового законодавства. Зокрема, настання визначеної законом відповідальності повинно відбуватися у разі порушення податкового законодавства безпосередньо платником податків, якого притягнуто до відповідальності.
Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, тобто з презумпції економічної виправданості дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність відомостей у бухгалтерській та податковій звітності платника.
Термін «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносинах, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентами податкових зобов`язань. А відтак, платник не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.
До того ж, здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Варто зазначити, що в матеріалах справи наявна довідка ГУ ДПС в Одеській області про результати фактичної перевірки ТОВ «ГРАНТ СЕРВІС ЛТД» з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової та роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами та пального №4139/15-32-09-01-25 від 18.07.2022р., відповідно до висновків якої порушень не встановлено
Невиконання відповідачем обов`язку доказування, встановленого частиною другою статті 77 КАС України, а саме недоведеність суду правомірності прийняття рішення (що воно прийнято обґрунтовано, добросовісно, розсудливо, за наявності визначених Порядком №1165 підстав), є підставою для визнання протиправним та скасування оскаржуваного рішення, що правильно встановлено судом першої інстанції.
Таким чином, доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС в Одеській області правильність висновків суду першої інстанції не спростовують, а тому підстав для задоволення апеляційної скарги відповідача та скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не вбачає.
Оскільки судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін, відповідно до приписів статті 139 КАС України, підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Керуючись ст.ст. 308, 310, п.1 ч.1 ст.315, ст.ст. 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -          
П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, рішення Одеського окружного адміністративного суду від 19 грудня 2022 року залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складання повного тексту судового рішення.
Повний текст судового рішення виготовлений 24 січня 2023 року.

Головуючий:                                                                                                           І.Г. Ступакова

Судді:                                                                                                                      А.І. Бітов
 
                                                                                                                               О.В. Лук`янчук