ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/11466/21                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Пащенко К.С.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  16 лютого 2023 року                                                                                            м. Київ
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі: 
головуючого судді                                                  Безименної Н.В.
суддів                                                                      Бєлової Л.В. та Аліменка В.О.
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу ОСОБА_1 на ухвалу Окружного адміністративного суду міста Києва від 22 лютого 2022 року (повний текст складено 25 квітня 2022 року) у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у м.Києві, третя особа, що не заявляє самостійних вимог на предмет спору - Державна податкова служба України про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И Л А:
Позивач звернулася до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до ГУ ДПС у м.Києві, в якому просила скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у м.Києві від 08.07.2019 №0204901304.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 22 лютого 2022 року адміністративний позов залишено без розгляду з підстав пропуску позивачем строку звернення до адміністративного суду.
Не погодившись із вказаною ухвалою, позивач подала апеляційну скаргу, в якій просить її скасувати та направити справу для продовження розгляду до суду першої інстанції. Вимоги апеляційної скарги обґрунтовані тим, що нею не було отримано рішення за наслідками розгляду скарги на податкове повідомлення-рішення, а тому встановлений п.56.19 ст.56 ПК України строк на оскарження в суді податкового повідомлення-рішення не завершився, при цьому норма п.56.19 ст.56 ПК України є спеціальною щодо норми ст.122 КАС України, яка безпідставно застосована судом першої інстанції.
Відповідач та третя особа відзиви на апеляційну скаргу не подавали. В суді першої інстанції їх позиція обґрунтовувалась тим, що позивач пропустила строк звернення до суду, оскільки рішення за результатами розгляду її скарги було направлено засобами поштового зв`язку 13.09.2019, однак конверт повернувся неврученим за закінченням встановленого строку зберігання.
Відповідно до ч.1 ст.311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: 1) відсутності клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю; 2) неприбуття жодного з учасників справи у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання; 3) подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження). 
Беручи до уваги, що спірна ухвала суду першої інстанції постановлена в порядку письмового провадження, враховуючи, що за наявними у справі матеріалами її може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів та з огляду на відсутність необхідності розглядати справу у судовому засіданні, беручи до уваги встановлений постановою Кабінету Міністрів України від 11 березня 2020 року №211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» карантин на всій території України, керуючись приписами ст.311 КАС України, справу призначено до розгляду в порядку письмового провадження.
В апеляційній скарзі позивач просила здійснювати розгляд справи за участі її представника.
Суд звертає увагу, що в даному випадку, безпосередня участь сторін у судовому засіданні, не є обов`язковою, оскільки матеріали справи містять достатньо письмових доказів для з`ясування фактичних обставин.
Частиною 2  ст.311 КАС України визначено, якщо під час письмового провадження за наявними у справі матеріалами суд апеляційної інстанції дійде висновку про те, що справу необхідно розглядати у судовому засіданні, то він призначає її до апеляційного розгляду в судовому засіданні.
Враховуючи обставини даної справи, а також те, що апеляційна скарга подана на рішення, ухвалене в порядку письмового провадження, перегляд якого можливий за наявними у справі матеріалами на підставі наявних у ній доказів, колегія суддів не вбачає підстав для здійснення розгляду даної справи у відкритому судовому засіданні за участю сторін, а тому клопотання позивача задоволенню не підлягає.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів доходить наступних висновків.
Згідно ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, за результатами камеральної перевірки податкової декларації позивача про майновий стан і доходи ГУ ДФС у м.Києві складено акт від 27.05.2019 №1081/26-15-13-04-28, в якому зафіксовано порушення позивачем п.167.1 ст.167 ПК України, відповідно до якого ставка податку становить 18% бази оподаткування доходів нарахованих (виплачених, наданих) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за правовими договорами (а.с.60-61 т.1). Вказаний акт позивач отримала 15.06.2019, про що в акті міститься її підпис.
За наслідками розгляду заперечень на акт перевірки (а.с.67-69 т.1) рішенням від 04.07.2019 №79366/Г/26-15-13-04-20  заперечення на акт залишено без задоволення, а висновки акту перевірки - без змін (а.с.72-74 т.1).
08.07.2019 ГУ ДФС у м.Києві прийнято податкове повідомлення-рішення №0204901304, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 15981525,00 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням - 12785200,00 грн та за штрафними санкціями - 3196305,00 грн (а.с.20 т.1).
17.07.2019 позивач звернулась до ДФС України зі скаргою на вказане податкове повідомлення-рішення (а.с.22-26 т.1), за наслідками розгляду якої рішенням від 13.09.2019 №1763/6/99-00-08-05-04 податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу - без задоволення (а.с.30-32 т.1).
Вказане рішення було направлено на адресу позивача, однак конверт повернувся неврученим із довідкою ВПЗ від 18.10.2019 ф.20 із зазначенням причини невручення - за закінченням встановленого строку зберігання (а.с.196-200 т.1).
На звернення позивача від 27.02.2020 щодо надання їй рішення за результатами розгляду скарги (а.с.93 т.2), листом ДПС України від 25.03.2020 №10906/6/99-00-08-05-04-06 позивачу повторно направлено копію рішення ДФС України від 13.09.2019 №1763/6/99-00-08-05-04, однак конверт знову повернувся неврученим із довідкою ВПЗ від 27.04.2020 ф.20 із зазначенням причини невручення - за закінченням встановленого строку зберігання (а.с.43-47 т.2).
У відповідь на адвокатський запит від 28.10.2020 № 20-728-0832 листом від 04.11.2020 №31829/6/99-00-06-03-02-06 ДПС України надала копію рішення ДФС України від 13.09.2019 № 1763/6/99-00-08-05-04 (а.с.27-32 т.1).
Вважаючи податкове повідомлення-рішення від 08.07.2019 №0204901304 протиправним, позивач 22.04.2021 звернулась до суду з даним позовом.
Суд першої інстанції, залишаючи позов без розгляду, дійшов висновку, що адміністративний позов подано з пропущенням строку на звернення до суду, з урахуванням вимог ст.122 КАС України.
За наслідком перегляду рішення суду першої інстанції в порядку апеляційного оскарження, колегія суддів доходить наступних висновків.
Частинами 1, 2 ст.122 КАС України визначено, що позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.
Для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
За загальним правилом перебіг строку на звернення до адміністративного суду починається від дня виникнення права на адміністративний позов, тобто, коли особа дізналася або могла дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів. Незнання про порушення через байдужість до своїх прав або небажання дізнатися не є поважною причиною пропуску строку звернення до суду.
Встановлення строків звернення до суду з відповідними позовними заявами законом передбачено з метою дисциплінування учасників адміністративного судочинства та своєчасного виконання ними, передбачених Кодексом адміністративного судочинства України, певних процесуальних дій. Інститут строків в адміністративному процесі сприяє досягненню юридичної визначеності у публічно-правових відносинах, а також стимулює учасників адміністративного процесу добросовісно ставитися до виконання своїх обов`язків.
Отже, право на звернення до суду не є абсолютним і може бути обмеженим, в тому числі і встановленням строків для звернення до суду, якими чинне законодавство обмежує звернення до суду за захистом прав, свобод та інтересів. Це, насамперед, обумовлено специфікою спорів, які розглядаються в порядку адміністративного судочинства, а запровадження таких строків обумовлене досягненням юридичної визначеності у публічно-правових відносинах. Ці строки обмежують час, протягом якого такі правовідносини можуть вважатися спірними.
Рішенням Конституційного Суду України №17-рп/2011 від 13 грудня 2011 року визначено, що держава може встановленням відповідних процесуальних строків, обмежувати строк звернення до суду, що не впливає на зміст та обсяг конституційного права на судовий захист і доступ до правосуддя.
Відповідно до ч.4 ст.122 КАС України якщо законом передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, або законом визначена обов`язковість досудового порядку вирішення спору, то для звернення до адміністративного суду встановлюється тримісячний строк, який обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень. Якщо рішення за результатами розгляду скарги позивача на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень не було прийнято та (або) вручено суб`єктом владних повноважень позивачу у строки, встановлені законом, то для звернення до адміністративного суду встановлюється шестимісячний строк, який обчислюється з дня звернення позивача до суб`єкта владних повноважень із відповідною скаргою на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень.
Отже, КАС України передбачає можливість установлення іншими законами спеціальних строків звернення до адміністративного суду, а також спеціального порядку обчислення таких строків. Такі спеціальні строки мають перевагу в застосуванні порівняно із загальним строком звернення до адміністративного суду, визначеним ч.2 ст.122 цього Кодексу, а також скороченими строками, визначеними ч.4 ст.122 КАС України.
Відносини у сфері оподаткування, права та обов`язки платників податків і зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження та обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.
Спеціальною нормою, яка встановлює порядок оскарження рішень контролюючих органів, є стаття 56 ПК України. З її змісту вбачається, що у платника податків є право розсуду в обранні адміністративного та/або судового порядку оскарження такого рішення після його отримання. Обрання платником податків в першу чергу адміністративного порядку оскарження рішення не виключає можливості надалі звернутися до суду з відповідним позовом, що визнається досудовим порядком вирішення спору. Водночас якщо після отримання рішення контролюючого органу платник податків звертається до суду з позовом, його право на адміністративне оскарження такого рішення втрачається.
Пунктом 56.18 ст.56 ПК України визначено, що з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення. 
Відповідно до п.56.19 ст.56 ПК України у разі коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.
Зі змісту п.56.2, 56.3, 56.17 ст.56, п.57.3 ст.57 ПК України вбачається, що процедура адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення розпочинається з дня подання скарги до контролюючого органу вищого рівня, яка засвідчує безпосередню незгоду платника з визначеними йому грошовими зобов`язаннями, і закінчується настанням однієї з подій, передбачених пунктом 56.17 статті 56 ПК України. Строк для подачі первинної скарги за загальним правилом становить 10 календарних днів, що настають за днем отримання платником податків податкового повідомлення-рішення.
Граматичне тлумачення змісту п.56.18 ст.56 ПК України дає підстави для висновку, що вказана норма не встановлює процесуальних строків звернення до суду. Абзац перший цієї норми презюмує право платника податків використати судовий порядок оскарження відповідного рішення контролюючого органу та встановлює момент виникнення права на відповідне оскарження - з моменту отримання платником податків податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу. Також він передбачає, що при реалізації такого права необхідно враховувати строки давності, установлені статтею 102 ПК України. При цьому мова йде не тільки про строки, згадані в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті.
Пунктом 102.1 ст.102 ПК України встановлено, що контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання, а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку. У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов`язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку.
Отже, вказана норма містить приписи щодо наявності різних строків давності (як 1095 днів, так і 2555 днів у певних правовідносинах).
Пунктом 102.2 статті 102 ПК України визначені випадки, коли грошове зобов`язання може бути нараховане або провадження у справі про стягнення такого податку може бути розпочате без дотримання строку давності, визначеного в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті.
Аналіз статті 102 ПК України дає підстави для висновку, що після закінчення визначеного у ній строку давності питання вирішення спору, зокрема, щодо правомірності податкового повідомлення рішення взагалі не може бути поставлене перед контролюючим органом вищого рівня або судом.
Отже, зазначений у пункті 102.1 статті 102 ПК України строк є саме строком давності, який має матеріально-правову природу, а тому не може бути одночасно і процесуальним строком звернення до суду. Між правовою природою матеріально-правового строку давності в податкових правовідносинах та процесуального строку звернення до адміністративного суду є сутнісна різниця, а тому помилковим є ототожнення їх призначення при використанні.
Крім того, зміст правовідносин щодо правомірності податкових повідомлень-рішень та/або інших рішень контролюючого органу, якими цим органом платнику податків визначаються грошові зобов`язання, свідчить про те, що вони об`єктивно не можуть існувати як спірні протягом 1095 днів (або у відповідних випадках 2555 днів) з дня отримання відповідного податкового повідомлення-рішення.
Водночас норма п.56.19 ст.56 ПК України є спеціальною щодо норми частини четвертої статті 122 КАС України, має перевагу в застосуванні у податкових спорах і регулює визначену її предметом групу правовідносин - оскарження в судовому порядку податкових повідомлень-рішень та інших рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов`язань за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору (застосування процедури адміністративного оскарження - абзац третій пункту 56.18 статті 56 ПК України). Вона встановлює строк для їх оскарження протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.
Зазначена правова позиція узгоджується з висновками, викладеними у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 26.11.2020 у справі №500/2486/19, у постановах Верховного Суду від 16.02.2022 у справі №380/8425/21, від 31.05.2022 у справі №300/1560/21 та від 29.09.2022 у справі №200/2660/21-а. 
Судом встановлено, що позивач ініціювала процедуру адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення від 08.07.2019 №0204901304 шляхом подачі 17.07.2019 відповідної скарги.
Згідно з п. 56.8 ст. 56 ПК України, контролюючий орган, який розглядає скаргу платника податків, зобов`язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом 20 календарних днів, наступних за днем отримання скарги, на адресу платника податків поштою з повідомленням про вручення або надати йому під розписку.
Пунктом 56.9 ст. 56 Податкового кодексу України передбачено, що керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу може прийняти рішення про продовження строку розгляду скарги платника податків понад 20-денний строк, визначений у пункті 56.8 цієї статті, але не більше 60 календарних днів, та письмово повідомити про це платника податків до закінчення строку, визначеного у пункті 56.8 цієї статті.
Якщо вмотивоване рішення за скаргою платника податків не надсилається платнику податків протягом 20-денного строку або протягом строку, продовженого за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків з дня, наступного за останнім днем зазначених строків.
Скарга вважається також повністю задоволеною на користь платника податків, якщо рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу про продовження строків її розгляду не було надіслано платнику податків до закінчення 20-денного строку, зазначеного в абзаці першому цього пункту.
01.08.2019 рішенням ДФС України №36842/6/99-99-11-05-01-25 продовжено строк розгляду скарги позивача до 14.09.2019 (а.с.75 т.1). Вказане рішення було направлено на поштову адресу позивача 01.08.2019, що підтверджується копією чеку та списком згрупованих відправлень з відміткою ВПЗ про отримання (а.с.87 т.1).
Рішенням ДФС України від 13.09.2019 №1763/6/99-00-08-05-04 податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу - без задоволення (а.с.30-32 т.1).
Вказане рішення було направлено на адресу позивача, однак конверт повернувся неврученим із довідкою ВПЗ від 18.10.2019 ф.20 із зазначенням причини невручення - за закінченням встановленого строку зберігання (а.с.196-200 т.1).
В силу п.42.1, 42.2, 42.4 ст.42 ПК України (в редакції, чинній на момент розгляду скарги позивача) податкові повідомлення-рішення, податкові вимоги або інші документи, адресовані контролюючим органом платнику податків, повинні бути складені у письмовій формі, відповідним чином підписані та у випадках, передбачених законодавством, завірені печаткою такого контролюючого органу.
Документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їх відмову прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
Згідно з п.58.3 ст.58 ПК України у разі коли пошта не може вручити платнику податків податкове повідомлення-рішення або податкові вимоги, або рішення про результати розгляду скарги через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб, їх відмову прийняти податкове повідомлення-рішення або податкову вимогу, або рішення про результати розгляду скарги, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, податкове повідомлення-рішення або податкова вимога, або рішення про результати розгляду скарги вважаються врученими платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причин невручення.
Тобто, саме зазначена поштовою службою дата із наведенням причин невручення є моментом, коли рішення за наслідками розгляду скарги вважається врученим платнику податків.
Колегія суддів звертає увагу, що чинні на момент спірних правовідносин Правила надання послуг поштового зв`язку, затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 05.03.2009 №270, не передбачали зазначення дати та причини повернення в повідомленні про вручення, натомість містили норми, які передбачали складання та прикріплення до відправлень довідки із зазначенням причини повернення, яка засвідчується підписом працівника поштового зв`язку та відбитком календарного штемпеля.
Пункт 117 наведених Правил прямо передбачав, що після закінчення встановленого строку зберігання поштові відправлення, поштові перекази повертаються відправнику.
Відповідно до п.7.1 Порядку пересилання поштових відправлень, затвердженого наказом Українського державного підприємства поштового зв`язку «Укрпошта» від 12.03.2006 №211, поштові відправлення досилаються (повертаються) і вручаються адресатам (відправникам) з довідками ф. 20. При поверненні (досиланні) поштового відправлення причина повернення (досилання) зазначається на довідці ф. 20 (аналогічному відбитку штампа), яка акуратно прикріплюється на лицьовому боці відправлення.
На переконання суду, саме наявна в матеріалах справи довідка ВПЗ ф.20 від 18.10.2019 (а.с.200 т.1) є належним доказом моменту, з якого рішення про результати розгляду скарги вважається врученим платнику податків, оскільки вона містить відповідні причину повернення поштового відправлення, підпис працівника поштового зв`язку та відбиток календарного штемпеля.
Таким чином, процедура адміністративного оскарження була завершена та розпочався встановлений п.56.19 ст.56 ПК України місячний строк на оскарження податкового повідомлення-рішення в судовому порядку.
У постанові від 26 листопада 2020 року у справі № 500/2486/19 Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду зауважив, що задля додержання принципу правової визначеності та забезпечення права на справедливий суд, які є елементами принципу верховенства права, зміна сталої судової практики, яка відбулася в бік тлумачення норм права щодо застосування коротших строків звернення до суду, може розглядатися судами як поважна причина при вирішенні питання поновлення строків звернення до суду в податкових правовідносинах, які виникли та набули характеру спірних до зміни такої судової практики.
Колегія суддів зазначає, що цей підхід було висловлено в першу чергу щодо справ, які на час розгляду справи № 500/2486/19 вже перебували на розгляді у судах і подання позову у яких відбулось без додержання строку, про який зазначив Верховний Суд у цій постанові. Водночас, такий підхід дійсно є застосовним і для нових позовів, поданих після ухвалення постанови від 26 листопада 2020 року, однак, колегія суддів зазначає, що при вирішенні питання поновлення строку звернення з позовом суттєве значення мають такі обставини: строк, який сплинув після зміни судової практики і до моменту звернення до суду з позовом; причини, які заважали звернутися до суду з позовом у максимально короткий термін після зміни судової практики; чи є підставі вважати, що позивачем було допущено необґрунтовані зволікання.
При цьому не можна вважати порушенням правової визначеності як елементу принципу верховенства права сам факт зміни судової практики, в тому числі і в питанні правозастосування норм щодо строків звернення до суду у бік їх скорочення, у разі забезпечення особі можливості доступу до суду у розумний строк, якщо він є об`єктивно достатнім для реалізації цього права.
Наведена позиція висловлена в постанові Верховного Суду від 05.10.2022 у справі №380/4463/21 та підлягає врахуванню судом.
Колегія суддів звертає увагу, що після зміни судової практики, а саме ухвалення Верховним Судом постанови від 26.11.2020 у справі №500/2486/19, позивач не скористалась своїм право на звернення до суду в межах встановленого п.56.19 ст.56 ПК України місячного строку і в подальшому зволікала з поданням позовної заяви, враховуючи, що процедура адміністративного оскарження була завершена.
З матеріалів справи вбачається, що скаргу на спірне податкове повідомлення-рішення позивач подала 17.07.2019, яка була розглянута по суті та рішенням ДФС України від 13.09.2019 №1763/6/99-00-08-05-04 в її задоволенні було відмовлено. Таке рішення було направлено засобами поштового зв`язку на адресу позивача, однак конверт повернувся неврученим із довідкою ВПЗ від 18.10.2019 ф.20 із зазначенням причини невручення - за закінченням встановленого строку зберігання. 27.02.2020 позивач звернулась до ДПС України щодо отримання рішення за результатами розгляду її скарги від 17.07.2019, у відповідь на яку листом ДПС України від 25.03.2020 №10906/6/99-00-08-05-04-06 позивачу повторно направлено копію відповідного рішення, однак конверт знову повернувся неврученим із довідкою ВПЗ від 27.04.2020 ф.20 із зазначенням причини невручення - за закінченням встановленого строку зберігання. 28.10.2020 представником позивача направлено до ДПС України адвокатський запит № 20-728-0832, у відповідь на який листом від 04.11.2020 №31829/6/99-00-06-03-02-06 ДПС України надало копію рішення ДФС України від 13.09.2019 №1763/6/99-00-08-05-04.
Суд зазначає, що встановлений ПК України строк розгляду скарги платника податків не може перевищувати 60 календарних днів, однак після спливу цього строку протягом 6 місяців позивач не вчиняла відповідних дій з метою оскарження бездіяльності ДФС України у формі нерозгляду у встановлений строк скарги позивача, або ненаправлення рішення за результатами розгляду такої скарги у визначений законодавством спосіб. Також, з урахуванням положень ч.4 ст.122 КАС України, у шестимісячний строк з дня звернення до суб`єкта владних повноважень із відповідною скаргою, не звернулась до адміністративного суду з відповідним позовом.
Натомість, лише в лютому 2020 року позивач порушила питання щодо направлення на її адресу рішення ДФС України, прийнятого за результатами розгляду її скарги від 17.07.2019 та після не отримання у визначений законодавством строк відповіді на своє звернення (конверт повернувся неврученим) позивач знову більше 6 місяців не вчиняла жодних дій з метою оскарження бездіяльності суб`єкта владних повноважень і вже у листопаді 2020 року на адвокатський запит її представника останньому було надано копію рішення ДФС України від 13.09.2019 №1763/6/99-00-08-05-04. Разом з тим, з даним адміністративним позовом до суду першої інстанції позивач звернулась лише 22.04.2021 (згідно з накладною УДППЗ «Укрпошта»), що свідчить про свідоме та триваюче зволікання у реалізації позивачем її права на судове оскарження рішень (дій та бездіяльності) суб`єкта владних повноважень, враховуючи, що строк судового оскарження є обмежений, в силу положень чинного законодавства.
Наведене вище призвело до порушення позивачем строків звернення до суду з даним позовом, як встановлених нормами податкового законодавства (п.56.19 ст.56 ПК України), так і нормами процесуального законодавства (ст.122 КАС України). Поважних причин пропуску такого строку позивачем не наведено, а судом не встановлено.
В той же час, оскільки рішення за результатами розгляду скарги у визначений законодавством строк позивач фактично не отримала, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність підстав для застосування в даному випадку встановленого ч.4 ст.122 КАС України строку на звернення до адміністративного суду з даним позовом, оскільки спеціальні норми ПК України не регулюють питання встановлення строків судового оскарження у випадку не отримання рішення, прийнятого контролюючим органом за наслідками оскарження податкового повідомлення-рішення.
Пунктом 8 ч.1 ст.240 КАС України передбачено, що суд своєю ухвалою залишає позов без розгляду з підстав, визначених частинами третьою та четвертою статті 123 цього Кодексу.
Згідно з ч.3 ст.123 КАС України якщо факт пропуску позивачем строку звернення до адміністративного суду буде виявлено судом після відкриття провадження в адміністративній справі і позивач не заявить про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду, або якщо підстави, вказані ним у заяві, будуть визнані судом неповажними, суд залишає позовну заяву без розгляду.
З огляду на викладені обставини, з урахуванням наведених норм права, беручи до уваги, що позивач оскаржує податкове повідомлення-рішення від 08.07.2019 №0204901304, яке оскаржувалось в адміністративному порядку, шляхом подання до ДФС України скарги від 17.07.2019 та рішенням ДФС України від 13.09.2019 №1763/6/99-00-08-05-04 скаргу залишено без задоволення, процедура адміністративного оскарження завершилась 18.10.2019, то строки на звернення до адміністративного суду, встановлені як п.56.19 ст.56 ПК України так і ст.122 КАС України, завершились, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для залишення позовної заяви без розгляду.
На підставі вищенаведеного, приймаючи до уваги, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, рішення суду ґрунтується на засадах верховенства права, є законним і обґрунтованим, висновки суду першої інстанції доводами апелянта не спростовані, колегія суддів доходить висновку про відсутність підстав для його зміни або скасування.
Керуючись ст.243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів
П О С Т А Н О В И Л А
Апеляційну скаргу ОСОБА_1 - залишити без задоволення.
Ухвалу Окружного адміністративного суду міста Києва від 22 лютого 2022 року про залишення позову без розгляду - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів, з урахуванням положень ст.329 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Текст постанови виготовлено 16 лютого 2023 року.

Головуючий суддя                                                                                Н.В.Безименна
Судді                                                                                                    Л.В.Бєлова
                                                                                                    В.О.Аліменко