ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 березня 2023 року 
м. Київ
справа №640/26047/19
адміністративне провадження № К/990/1083/23  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,  
суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрпромхімтех» на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 8 грудня 2022 року (головуюючий суддя Мельничук В.П., судді - Лічевецький І.О., Оксененко О.М.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрпромхімтех» до Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,
У С Т А Н О В И В:
У грудні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Укрпромхімтех» (далі - ТОВ «Укрпромхімтех») звернулося до суду з позовною заявою до Державної фіскальної служби України (далі - ДФС України), Головного управління ДФС у Київській області (далі - ГУ ДФС у Київській області), в якому просило визнати протиправними та скасувати рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації № 1347941/41013042 від 9 грудня 2019 року, №1347936/41013042 від 9 грудня 2019 року та зобов`язати ДФС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні (далі - ЄРПН) № 38 від 30 січня 2019 року, № 39 від 30 січня 2019 року.
В обґрунтування позовних вимог посилалося на те, що  позивачем у встановленому законодавством порядку складено та направлено до контролюючого органу податкові накладні, реєстрацію яких необґрунтовано зупинено та запропоновано надати пояснення та/або копії документів. ТОВ «Укрпромхімтех» зазначено, що на підтвердження показників, зазначених у податкових накладних ним до податкового органу було надано первинні документи, які підтверджують здійснення господарських операцій. Однак, відповідачем прийнято оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних. Вказані рішення, позивач вважає необґрунтованими та прийнятими з порушенням норм чинного законодавства, а також без дослідження наданих ним документів та пояснень.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 листопада 2021 року замінено відповідачів у справі № 640/26047/19 - Державну фіскальну службу України (04053, м. Київ, Львівська площа, 8, код 39232197) та Головне управління ДФС у Київській області (03151, м. Київ, вул. Народного ополчення, 5-А, код 39393260) їх правонаступником - Державною податковою службою України (04053, м. Київ, Львівська площа, 8, код 43005393).
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 листопада 2021 року позовні вимоги задоволено. Визнано протиправними та скасовано рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 9 грудня 2019 року №1347941/41013042, та від 9 грудня 2019 року №1347936/41013042. Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні ТОВ «Укрпромхімтек» від 30 січня 2019 року №38 та №39 датами їх фактичного подання на реєстрацію.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 8 грудня 2022 року рішення суду першої інстанції скасовано та ухвалено нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Не погодившись з ухваленим у справі судовим рішенням апеляційної інстанції, ТОВ «Укрпромхімтех» звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального та процесуального права, просило рішення суду апеляційної інстанції скасувати, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 листопада 2021 року залишити в силі.
Ухвалою Верховного Суду від 11 січня 2023 року відкрито касаційне провадження за скаргою ТОВ «Укрпромхімтех» на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 8 грудня 2022 року.
Підставою для відкриття касаційного провадження у справі було посилання скаржника у касаційній скарзі на те, що суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку; відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
Зокрема, у касаційній скарзі ТОВ «Укрпромхімтех» посилається на те, що суд апеляційної інстанції при ухваленні оскаржуваної постанови не взяв до уваги те, що позивачем позов було подано до двох відповідачів, а саме до ГУ ДФС у Київській області та до ДФС України, які в процесі розгляду справи зазнали реорганізації та стали єдиною юридичною особою публічного права, а її територіальні підрозділи позбулися статусу юридичної особи, у зв`язку з чим суд першої інстанції ухвалою від 16 листопада 2021 року замінив відповідачів у справі їх правонаступником -  Державною податковою службою України. ДПС України функціонує як єдина юридична особа, що складається з центрального апарату та територіальних органів, утворених як її відокремлені підрозділи (без статусу юридичної особи). На думку позивача, у даній категорії справ одночасно відповідачем може бути як юридична особа публічного права - суб`єкт владних повноважень, так і його відокремлений підрозділ, проте, відокремлений підрозділ може бути відповідачем тільки в частині скасування рішення комісії, в той час як ДПС України є відповідачем і щодо скасування рішення свого підрозділу і щодо виконання зобов`язання рішення суду в частині реєстрації податкових накладних.
ГУ ДПС у Київській області, скориставшись своїм правом надало до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на встановлені обставини та висновки оскаржуваного судового рішення зазначило, що рішення суду апеляційної інстанції прийняте з дотриманням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просило відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін. Зокрема, скаржник зазначає про те, що в частині позовних вимог про зобов`язання зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 30 січня 2019 року №38 та №39 відповідачем у цій справі є ДПС України. Проте, оскільки оскаржувані рішення від 9 грудня 2019 року про відмову у реєстрації податкових накладних прийняті Комісією ГУ ДПС у Київській області, в якому і знаходиться на податковому обліку ТОВ «Укрпромхімтех», то належним відповідачем у цій справі в частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування вказаних рішень є саме ГУ ДПС у Київській області, як відокремлений підрозділ ДПС. Отже, враховуючи те, що судом першої інстанції при задоволенні позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування рішень про відмову у реєстрації податкових накладних відповідачем визначено ДПС України, тоді як вказані рішення прийняті ГУ ДФС у Київській області, яке не є стороною у даній справі, Шостий апеляційний адміністративний суд дійшов обгрунтованого висновку про помилковість, прийнятого судом першої інстанції рішення у цій частині. Також контролюючий орган зазначив про правомірність висновків суду апеляційної інстанції щодо відмови у задоволенні позову в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, вказавши на те, що ця позовна вимога є похідною від першої, оскільки вирішення питання про її задоволення залежить від правомірності чи протиправності рішення ГУ ДФС у Київській області про відмову у реєстрації податкових накладних, а тому вона не підлягає задоволенню, з огляду на чинність рішень Комісії ГУ ДФС у Київській області про відмову у реєстрації податкових накладних. Посилаючись на висновки, викладені у постанові Верховного Суду від 10 червня 2021 року у справі №813/2950/16, податковий орган зазначив, що у разі якщо за змістом норми матеріального права, яка підлягає застосуванню за вимогою позивача, учасником спірних відносин та зобов`язаною особою є інша, ніж особа, до якої пред`явлено позов, підстави для задоволення позову відсутні. 
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судове рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ТОВ «Укрпромхімтех» відповідно до приписів пункту  201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) 30 січня 2019 року складено податкові накладні № 38, 39 та направлено їх засобами телекомунікаційного зв`язку до контролюючого органу з метою реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН).
Згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН від 13 лютого 2019 року №9020211629, реєстрацію податкової накладної від 30 січня 2019 року №38 зупинено. Підставою зупинення реєстрації податкової накладної зазначено, що ПН/РК відповідає вимогам підпункту 1.6 пункту 1 "Критеріїв ризикованості платників податку». Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".
Згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН від 13 лютого 2019 року №9020241998, реєстрацію податкової накладної від 30 січня 2019 року №39 зупинено. Підставою зупинення реєстрації податкової накладної зазначено, що ПН/РК відповідає вимогам підпункту 1.6 пункту 1 "Критеріїв ризикованості платників податку». Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".
На виконання зазначених вище квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних, позивачем до контролюючого органу 29 листопада 2019 року подано повідомлення до яких додано первинні документи щодо господарських операцій, на підставі яких складено вказані вище податкові накладні.
9 грудня 2019 року за результатами розгляду, поданих ТОВ «Укрпромхімтех» документів, Комісією ГУ ДФС у Київській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації прийнято рішення №1347941/41013042, №1347936/41013042, якими відмовлено у реєстрації податкових накладних. Зазначені рішення мотивовані тим, що платником податків не надано копій документів, а саме розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків.
Вважаючи прийняті рішення Комісії ГУ ДФС у Київській області про відмову у реєстрації податкових накладних від 9 грудня 2019 року протиправними, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Задовольняючи адміністративний позов суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем не доведено правомірність прийняття рішень від 9 грудня 2019 року №1347941/41013042 №1347936/41013042 про відмову у реєстрації податкових накладних, у зв`язку з чим, наявні підстави для визнання таких рішень протиправними та їх скасування, а також є обґрунтованими вимоги ТОВ «Укрпромхімтех» про зобов`язання вчинити дії з реєстрації податкових накладних.
Суд апеляційної інстанції скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи у задоволенні позову дійшов висновку про допущення судом грубого порушення норм процесуального права, що унеможливлює задоволення позовних вимог у заявленому вигляді. Зокрема, Шостий апеляційний адміністративний суд в обґрунтування постанови зазначив про те, що ДПС України не може виступати відповідачем у даній справі в частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН, оскільки    не приймало оскаржуваних рішень. Натомість, оскаржувані рішення прийняті ГУ ДФС у Київській області, яке не є відповідачем у даній справі.
Вирішуючи питання про обґрунтованість поданої касаційної скарги, Верховний Суд виходить із наступного.
Статтею 1 КАС України  визначено, що Кодекс адміністративного судочинства України визначає юрисдикцію та повноваження адміністративних судів, встановлює порядок здійснення судочинства в адміністративних судах.
Відповідно до частин першої та четвертої статті 46 КАС України, сторонами в адміністративному процесі є позивач та відповідач. 
Відповідачем в адміністративній справі є суб`єкт владних повноважень, якщо інше не встановлено цим Кодексом.
Згідно із пунктом 7 частини першої статті 4 КАС України, суб`єкт владних повноважень - орган державної влади (у тому числі без статусу юридичної особи), орган місцевого самоврядування, їх посадова чи службова особа, інший суб`єкт при здійсненні ними публічно-владних управлінських функцій на підставі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень, або наданні адміністративних послуг.
Статтею 52 КАС України визначено, що у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
Публічним правонаступництвом є повне або часткове передання владних функцій від одного суб`єкта владних повноважень до іншого внаслідок припинення первісного суб`єкта або повного чи часткового припинення його владних функцій. Публічне правонаступництво передбачає також перехід у встановлених законодавством випадках прав і обов`язків одного суб`єкта владних повноважень іншому.
Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 11 жовтня 2019 року у справі № 812/1408/16 зазначив, що правонаступництво у сфері управлінської діяльності органів державної влади (публічне правонаступництво) передбачає повне або часткове передання (набуття) адміністративної компетенції одного суб`єкта владних повноважень (суб`єкта публічної адміністрації) до іншого або внаслідок припинення первісного суб`єкта, або внаслідок повного чи часткового припинення його адміністративної компетенції.
У такому разі також відбувається вибуття суб`єкта владних повноважень із публічних правовідносин.
Особливістю адміністративного (публічного) правонаступництва є те, що подія переходу прав та обов`язків, що відбувається із суб`єктами владних повноважень, сама собою повинна бути публічною та врегульованою нормами адміністративного права.
Законом України від 17 березня 2011 року №3166-VI "Про центральні органи виконавчої влади" (далі - Закон №3166-VI) передбачено, що територіальні органи центрального органу виконавчої влади можуть утворюватись як юридичні особи та без статусу юридичної особи.
Так, згідно з положеннями частини другої  статті 21-1 Закону №3166-VI, територіальні органи, зокрема, центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, визначені частиною першою цієї статті, утворюються без статусу юридичної особи та є органами державної влади, можуть мати окремий баланс, рахунки в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, печатку та бланк зі своїм найменуванням та із зображенням Державного Герба України.
Згідно із частиною першою  статті 21-1 Закону №3166-VI, територіальні органи центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, можуть утворюватися в межах граничної чисельності державних службовців та працівників відповідного центрального органу виконавчої влади і коштів, передбачених на утримання центрального органу виконавчої влади, ліквідовуватися, реорганізовуватися керівником відповідного центрального органу виконавчої влади як відокремлені підрозділи центрального органу виконавчої влади за погодженням з міністром, який спрямовує та координує діяльність такого центрального органу виконавчої влади.
Частиною третьою  статті 21-1 Закону №3166-VI, серед іншого, визначено, що положення про територіальний орган як відокремлений підрозділ центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, затверджуються керівником відповідного центрального органу виконавчої влади за погодженням з міністром, який спрямовує та координує діяльність такого центрального органу виконавчої влади.
Відповідно до підпункту  41.1.1 пункту 41.1 статті 41 ПК України, контролюючими органами є податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) - щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.
За змістом пункту  41.5 статті 41 ПК України  повноваження і функції контролюючих органів, зокрема, податкових органів, визначаються цим Кодексом та законами України. Розмежування повноважень і функціональних обов`язків контролюючих органів визначається законодавством України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 6 березня 2019 року № 227 «Про затвердження положень про Державну податкову службу України та Державну митну службу України» затверджено, зокрема, положення про Державну податкову службу України.
Так, у відповідності до пункту 1  постанови Кабінету Міністрів України від 18 грудня 2018 року № 1200 "Про утворення Державної податкової служби України та Державної митної служби"  утворено Державну податкову службу України та Державну митну службу України, реорганізувавши Державну фіскальну службу шляхом поділу.
На підставі  постанови Кабінету Міністрів України від 19 червня 2019 року № 537 "Про утворення територіальних органів Державної податкової служби"  утворено, у тому числі, Головне управління ДПС у Київській області та, відповідно, реорганізовано Головне управління Державної фіскальної служби у Київській області шляхом приєднання до Головного управління ДПС у Київській області.
30 вересня 2020 року Кабінетом Міністрів України прийнято постанову №893 "Деякі питання територіальних органів Державної податкової служби" (далі - постанова №893), згідно з якою ліквідовано як юридичні особи публічного права територіальні органи Державної податкової служби за переліком згідно з додатком, зокрема ГУ ДПС у Київській області.
Абзацом 4 пункту 2 вказаної постанови встановлено, що права та обов`язки територіальних органів ДПС, що ліквідуються відповідно до пункту 1 цієї  постанови, переходять ДПС та її територіальним органам у межах, визначених положеннями про ДПС та її територіальні органи.
У пункті 3 постанови № 893 визначено Державній податковій службі забезпечити утворення територіальних органів ДПС відповідно до  статті 21-1 Закону України "Про центральні органи виконавчої влади".
Наказом ДПС від 30 вересня 2020 року № 529 "Про утворення територіальних органів Державної податкової служби" утворено як відокремлені підрозділи ДПС територіальні органи за переліком згідно з додатком, у тому числі ГУ ДПС у Київській області. 
Відповідно до Наказу ДПС України від 24 грудня 2020 року №755 «Про початок забезпечення здійснення територіальними органами ДПС повноважень та функцій» розпочато з 1січня 2021 року здійснення територіальними органами ДПС, утвореними як її відокремлені підрозділи згідно з наказом ДПС від 30 вересня 2020 року №529 "Про утворення територіальних органів Державної податкової служби", повноважень та функцій територіальних органів ДПС, що ліквідуються відповідно до пункту 1 постанови № 893.
Наказом ДПС від 12 листопада 2020 року № 643 "Про затвердження положень про територіальні органи" затверджено положення про ГУ ДПС у Київській області. За змістом пункту 1  цього Положення, вказане головне управління є територіальним органом, утвореним на правах відокремленого підрозділу ДПС. ГУ ДПС у Київській області є правонаступником майна, прав та обов`язків ГУ ДПС у Київській області (ЄДРПОУ 43141377).
Згідно з даними, зазначеними в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ГУ ДПС у Київській області є відокремленим підрозділом, тип відокремленого підрозділу філія (інший відокремлений підрозділ), ідентифікаційний код 44096797. Повне найменування, ідентифікаційний код юридичної особи, до якої належить відокремлений підрозділ ДПС, 44096797.
Відповідно до пункту 7 Положення про ДПС, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 6 березня 2019 року № 227  (далі - Положення № 227), ДПС  здійснює повноваження  безпосередньо та  через утворені в установленому порядку її територіальні органи. ДПС та її територіальні органи є контролюючими органами (податковими органами, органами стягнення).
Отже, із встановлених судом апеляційної інстанції у цій справі обставин вбачається, що ГУ ДПС у Київській області є територіальним органом ДПС - центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», зокрема затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - Порядок № 117).
Згідно із пунктом 5 Порядку № 117, податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
Відповідно до пунктів 18-19 Порядку № 117, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС).
Пунктами 23, 24 Порядку № 117 передбачено, що комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 15 цього Порядку:
- щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в поточному місяці у Реєстрі, з урахуванням поданої податкової накладної/розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, менше 30 млн. гривень, приймається рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яке реєструється в окремому Реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, та надсилається платнику податку у порядку, встановленому статтею 42 Кодексу;
- щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в поточному місяці у Реєстрі, з урахуванням поданої податкової накладної/розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, більше 30 млн. гривень включно, приймається рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яке попередньо реєструється в окремому Реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, та надсилається до комісії центрального рівня.
Комісія центрального рівня протягом семи робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів відповідно до пункту 15 цього Порядку, але не раніше отриманого рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі комісії регіонального рівня, може прийняти інше рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Реєстрі. Прийняте комісією центрального рівня рішення реєструється в окремому Реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, та надсилається платнику податку у порядку, встановленому     статтею 42 Кодексу, а рішення Комісії регіонального рівня скасовується.
Отже, саме комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної і лише після отримання такого рішення, комісія центрального рівня набуває повноважень щодо прийняття іншого рішення.
Так, судом апеляційної інстанції встановлено, що ГУ ДПС у Київській області під час апеляційного розгляду справи посилалось на те, що внаслідок порушення норм матеріального та процесуального права судом першої інстанції надано невірну юридичну оцінку обставинам, що мають значення для справи. Це спричинило помилковість висновку суду щодо прав і обов`язків сторін у справі та призвело до винесення незаконного судового рішення.
Контролюючий орган вказував, що відповідно до пункту 4 частини третьої статті 317 КАС України порушення норм процесуального права є обов`язковою підставою для скасування судового рішення та ухвалення нового рішення суду, якщо: суд прийняв рішення про права, свободи, інтереси та (або) обов`язки осіб, які не були залучені до участі у справі.
Так, як вбачається з рішень про відмову ТОВ «Укрпромхімтех» у реєстрації податкових накладних від 30 січня 2019 року №38 та №39 в ЄРПН, останні прийняті комісією ГУ ДФС у Київській області.
Позивачем було подано позов до двох відповідачів, а саме до ГУ ДФС у Київській області та до ДФС України.
Проте, ухвалою від 16 листопада 2021 року Окружний адміністративний суд міста Києва замінив відповідачів у справі № 640/26047/19 - Державну фіскальну службу України (04053, м. Київ, Львівська площа, 8, код 39232197) та Головне управління ДФС у Київській області (03151, м. Київ, вул. Народного ополчення, 5-А, код 39393260) їх правонаступником - Державною податковою службою України (04053, м. Київ, Львівська площа, 8, код 43005393).
При цьому, суд першої інстанції не врахував, що ДПС здійснює свої повноваження безпосередньо та через утворені в установленому порядку територіальні органи, а відтак, у межах спірних правовідносин належним відповідачем в частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування рішень Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку в ЄРПН або про відмову в такій реєстрації від 9 грудня 2019 року № 1347941/41013042, №1347936/41013042 є ГУ ДПС у Київській області, як відокремлений підрозділ ДПС.
Таким чином, суд першої інстанції дійшов помилкового висновку, що у цій справі відповідачем є тільки ДПС України, допустивши заміну відповідачів, а саме ДФС України та ГУ ДФС у Київській області лише на ДПС України, чим допустив порушення норм процесуального законодавства. 
Тобто, суд першої інстанції у цій справі не врахував положень частини другої  статті 21-1 Закону №3166-VI, а також Положення про ДПС та Положення про ГУ ДПС у Київській області, згідно із якими останнє є відокремленим підрозділом ДПС, яке хоч і утворене без статусу юридичної особи, однак є органом державної влади (податковим органом, органом стягнення) та може бути стороною в судовому процесі.
Аналогічні правові висновки викладені у постановах Верховного Суду від 31 серпня 2022 року у справі №921/574/20, від 28 жовтня 2022 року у справі №909/13/22, від 10 листопада 2022 року у справі №910/18773/21.
Разом з тим, ТОВ «Укрпромхімтех» ухвала Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 листопада 2021 року не була оскаржена та набрала законної сили.
За правилами статті 341 КАС України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Критерії оцінки правомірності оскаржуваних рішень визначаються   статтею 242 КАС України, відповідно до якої рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Підставою для скасування рішення суду першої інстанції, Шостий апеляційний адміністративний суд визначив участь у справі в частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН неналежного відповідача - ДПС України.
Згідно із частинами третьою та четвертою статті 48 КАС України, якщо позов подано не до тієї особи, яка повинна відповідати за позовом, суд до ухвалення рішення у справі за згодою позивача замінює первісного відповідача належним відповідачем, не закриваючи провадження у справі, якщо це не потягне за собою зміни підсудності адміністративної справи. Суд має право за клопотанням позивача до ухвалення рішення у справі залучити до участі у ній співвідповідача.
Якщо позивач не згоден на заміну відповідача іншою особою, суд може залучити цю особу як другого відповідача. У разі відмови у задоволенні позову до такого відповідача понесені позивачем витрати відносяться на рахунок держави.
Відповідно до частини сьомої статті 48 КАС України, заміна відповідача допускається до ухвалення рішення судом першої інстанції.
З аналізу статті 48 КАС України вбачається, що заміна первинного позивача або відповідача належним позивачем або відповідачем належить до повноважень суду першої інстанції. Іншого процесуальним законодавством не передбачено.
Таким чином, в силу наведених вище приписів процесуального законодавства суд апеляційної інстанції, переглядаючи рішення суду першої інстанції в порядку апеляційного провадження був позбавлений можливості в межах наданих йому   КАС України   процесуальних повноважень виправити вказаний процесуальний недолік суду першої інстанції та здійснити заміну первинного відповідача належним відповідачем.
Так само в силу приписів статті 315 КАС України, суд апеляційної інстанції не наділений повноваженнями направляти справу на новий розгляд, у разі виявлення поршень норм процесуального права, які є безумовною підставою до скасування судового рішення.
За таких обставин, колегія суддів вважає, що суд апеляційної інстанції, ураховуючи суть спірних правовідносин та суб`єктний склад,   дійшов обґрунтованого висновку про необхідність скасування рішення суду першої інстанції та   відмови у задоволенні позову, заявленого до неналежного відповідача в частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування рішень Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку в ЄРПН або про відмову в такій реєстрації від 9 грудня 2019 року № 1347941/41013042, №1347936/41013042.
При цьому, колегія суддів зауважує, що відмова у задоволенні адміністративного позову, заявленого до неналежного відповідача, враховуючи неможливість його заміни на стадії перегляду судового рішення в апеляційному порядку, не позбавляє позивача права на повторне звернення до суду з тим самим позовом, проте, вже до належного відповідача.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 28 листопада 2019 року у справі № 826/12172/18 та від 1 березня 2023 року у справі № 420/524/21. 
Доводи скаржника про порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права не можна вважати такими, що дають підстави для скасування судового рішення, оскільки відповідно до положення частини другої   статті 351 КАС   України порушення норм процесуального права може бути підставою для скасування або зміни рішення лише за умови, якщо це порушення призвело до ухвалення незаконного рішення. Доводи наведені скаржником у скарзі про те, що у даній справі єдиним відповідачем є ДПС України спростовуються наведеними вище підставами викладеними у цій постанові.
Що стосується позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні від 30 січня 2019 року №38 та №39, то суд апеляційної інстанції обґрунтовано зазначив, що вона є похідною від першої позовної вимоги, оскільки вирішення питання про її задоволення залежить від правомірності чи протиправності рішення ГУ ДФС у Київській області про відмову у реєстрації податкових накладних, а тому також не підлягає задоволенню, з огляду на чинність рішення Комісії ГУ ДФС у Київській області про відмову у реєстрації податкових накладних.
Таким чином, колегія суддів касаційної інстанції вважає, що постанова Шостого апеляційного адміністративного суду від 8 грудня 2022 року ґрунтується на правильно встановлених фактичних обставинах справи, яким дана належна юридична оцінка, правильно застосовані норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та не допущено порушень процесуального закону, які призвели або могли призвести до неправильного вирішення справи. Усі доводи та їх обґрунтування викладені в касаційній скарзі не спростовують висновків суду апеляційної інстанції, тому підстави для скасування ухваленого судового рішень та задоволення касаційної скарги відсутні.
Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Згідно із частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених  статтею 341  цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрпромхімтех» залишити без задоволення, а постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 8 грудня 2022 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач                                                                                О.В.Білоус
Судді                                                                                                     Н.Є.Блажівська
                                                                                                    І.Л.Желтобрюх