ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 лютого 2023 року	Львів	Справа № 380/10887/22 пров. № А/857/17030/22	
  Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді –                                        Носа С. П.;
суддів –                                                             Кухтея Р.В., Шевчук С.М.;
за участю секретаря судового засідання   –  Максим Х.Б.;
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 27 жовтня 2022 року у справі № 380/10887/22 (головуючий суддя Брильовський Р.М., м. Львів, повний текст судового рішення складений 01.11.2022) за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Кумпан» до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Львівській області  про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-
                                                               
                                                            ВСТАНОВИВ:

10 серпня 2022 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Кумпан» (далі – ТзОВ «Кумпан») звернулося у Львівський окружний адміністративний суд з адміністративним позовом до Державної податкової служби України (далі – відповідач – 1), Головного управління ДПС у Львівській області (далі - відповідач – 2), в якому просило визнати протиправним і скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №6954231/40653546 від 23.06.2022 року та №6954230/40653546 від 23.06.2022 року, якими відмовлено в реєстрації податкових накладних № 1 від 01.02.2022 року та від 13.04.2022 року.
Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю «Кумпан» № 1 від 01.02.2022 року та від 13.04.2022 року датою їх подання на реєстрацію.
В обґрунтування вимог позовної заяви зазначено, що відповідач - Головне управління ДПС у Львівській області безпідставно відмовило в реєстрації податкових накладних за відсутності конкретних обставин, які б виключали можливість реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивач звертає увагу на те, що отримавши повідомлення про зупинення реєстрації податкових накладних, контролюючому органу було направлено пояснення та документи, що підтверджують реальність фінансово-господарських операцій, за наслідками яких було складено відповідні податкові накладні.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 27 жовтня 2022 року позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Кумпан» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним і скасування рішення - задоволено повністю.
Визнано протиправним і скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №6954231/40653546 та №6954230/40653546 від 23.06.2022, якими відмовлено в реєстрації податкової накладної № 1 від 01.02.2022 та від 13.04.2022.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю «Кумпан» № 1 від 01.02.2022 та від 13.04.2022 датою її подання на реєстрацію.
Не погодившись з прийнятим рішенням, Головне управління ДПС у Львівській області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
Доводи апеляційної скарги відповідач - 2 обґрунтовує тим, що оскаржуване рішення є незаконним та необґрунтованим, прийняте з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Зокрема, апелянт зазначає, що судом першої інстанції безпідставно не враховано тієї обставини, що у контролюючого органу були законні підстави для прийняття оскаржуваних рішень, покликаючись на те, що на підтвердження спірних господарських операцій позивачем не надано контролюючому органу всіх первинних документів, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, повинні бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місцезнаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку. Враховуючи наведене, скаржник вважає, що у нього були усі підстави для прийняття рішень про відмову у реєстрації спірних податкових накладних.
Позивачем надіслано до суду апеляційної інстанції відзив на апеляційну скаргу, в якому висловлено прохання відмовити в задоволенні апеляційної скарги.  
Неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи відповідно до ч. 2 ст. 313 КАС України, тому відповідно до ч.4 ст. 229 КАС України у разі неявки у судове засідання всіх учасників справи або якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги (частина перша статті 308 КАС України).
Заслухавши суддю-доповідача, проаналізувавши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржуване рішення залишити без змін з таких підстав.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Кумпан» створене 12 липня 2016 року, платником податку на додану вартість зареєстроване 01 вересня 2016 року. Основним видом діяльності підприємства є «Будівництво житлових і нежитлових будівель» (КВЕД 41.20), код згідно УКТЗЕД 41.00.40-00.00.
Між Товариством з обмеженою відповідальністю «Фруктімекс-Захід» (як замовником) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Кумпан» (як підрядником) 24 січня 2022 року укладено договір будівельного підряду №24/01-2022, за умовами якого за завданням замовника підрядник зобов`язується на свій ризик виконати та здати йому в установлений договором строк закінчені будівельні роботи із будівництва «Нове будівництво складів з адміністративно-офісними приміщеннями (район вул. Садівничої) в с. Наварія Львівського району Львівської області», а замовник зобов`язується надати підряднику будівельний майданчик (фронт робіт), передати затверджену проектно-кошторисну та дозвільну документацію, прийняти від підрядника виконані будівельні роботи та оплатити їх.
За умовами договору будівельного підряду № 24/01-2022 від 24.01.2022 згідно рахунків № 1 від 01.02.2022, № 2 від 13.04.2022 та платіжних доручень № 11 від 01.02.2022 року, № 29 від 13.04.2022 ТОВ «Фруктімпекс-Захід» оплатило 500000 грн. та 200000 грн.
Для забезпечення виконання договору № 24/01-2022 від 24.01.2022 будівельного підряду, між ТОВ «Пласт-Інвест» (як продавцем) та ТОВ «Кумпан» (як покупцем) 31.01.2022 укладено договір купівлі - продажу № 01/01, за умовами якого продавець зобов`язується передати у власність покупця бетонні оздоблювальні вироби (плитка тротуарна, поребрик), а покупець зобов`язується прийняти і оплатити товар в порядку і на умовах, передбачених цим договором.
На підставі рахунку-фактури № СФ-0000006 від 31.01.2022 ТОВ «Кумпан» оплатило ТОВ «Пласт-Інвест» 500000 грн., в т.ч. ПДВ 83333,33 грн. за товар - плитка тротуарна, піддони, згідно платіжного доручення № 1 від 01.02.2022.
На підставі рахунку - фактури № СФ-0000035 від 13.04.2022 ТОВ «Кумпан» оплатило ТОВ «Пласт-Інвест» 200000 грн., в т.ч. ПДВ 33333,33 грн. за товар - плитка тротуарна, піддони, згідно платіжного доручення № 2 від 13.04.2022.
Товариством з обмеженою відповідальністю «Пласт-Інвест» складено податкові накладні № 1 від 01.02.2022 на загальну суму 500000 грн., в т.ч. ПДВ 83333,34 грн. та № 5 від 13.04.2022 на загальну суму 166583,33 грн., в т.ч. ПДВ 33316,67 грн., які зареєстровані в ЄРПН.
Через введення в Україні воєнного стану будівельні роботи за договором будівельного підряду №24/01-2022 від 24.01.2022 ТОВ «Кумпан» змушене було відкласти на невизначений термін.
Згідно з видатковими накладними РН-0000084 від 07.06.2022 на суму 35017,38 грн., в т.ч. ПДВ 5836,23 грн.; РН-0000085 від 07.06.2022 на суму 33133,31 грн., в т.ч. ПДВ 5522,25 грн.; РН-0000093 від 10.06.2022 на суму 44416,90 грн., в т.ч. ПДВ 6902,82 грн.; РН-0000095 від 10.06.2022 на суму 44416,90 грн., в т.ч. ПДВ 6902,82 грн.; РН-0000096 від 10.06.2022 на суму 44416,90 грн., в т.ч. ПДВ 6902,82 грн. ТОВ «Кумпан» отримало від постачальника ТОВ «Пласт-Інвест» тротуарну плитку.
Послуги із доставки вказаної плитки надавались ФОП ОСОБА_1 згідно з договором перевезення № 07/06-1 від 07.06.2022, ТТН № Р60 від 07.06.2022, ТТН №Р62 від 10.06.2022. Послуги з перевезення вказаного товару були виконані в повному обсязі та оплачені, що підтверджується складеними рахунками на оплату № 66 від 07.06.2022, № 67 від 10.06.2022, актами надання послуг № 60 від 07.06.2022 та № 62 від 10.06.2022. В ЄРПН зареєстровано податкові накладні від ФОП ОСОБА_1 та ТзОВ «Пласт-Інвест» по вказаних господарських операціях.
В подальшому, на виконання зобов`язань по договору будівельного підряду № 24/01-2022 від 24.01.2022 щодо влаштування плитки тротуарної, монтажу бордюра, монтажу поребрика на об`єкті – «Нове будівництво складів з адміністративно-офісними приміщеннями (район вул. Садівничої) в с. Наварія Львівського району Львівської області», 07.06.2022 між ТОВ «БК МБУДГАРАНТ» (як підрядником) та ТОВ «Кумпан» (як замовником) укладено договір підряду № 07/06, згідно з яким у порядку та на умовах, визначених цим договором, підрядник зобов`язується на свій ризик, власними та/або залученими силами і засобами третіх осіб, у відповідності з чинними в Україні будівельними нормами і правилами, виконати роботи по влаштуванню благоустрою на об`єкті замовника.
Згідно з рахунками на оплату № 31 від 14.06.2022 та № 35 від 23.06.2022 ТОВ «Кумпан» 24.06.2022 було сплачено загальну суму 219624 грн., що підтверджується платіжними дорученнями № 647 від 24.06.2022 (129144 грн.) та № 649 від 24.06.2022 (90480 грн). Вказані кошти сплачені ТОВ «Кумпан» за виконання робіт по влаштуванню плитки тротуарної, монтажу бордюра, монтажу поребрика, тощо.
Згідно з актом виконаних робіт № 64 від 23.06.2022 ТОВ «БК МБУДГАРАНТ» виконано частину робіт за договором підряду № 07/06 від 07.06.2022 на суму 90480 грн.
В ЄРПН зареєстровано податкові накладні від ТОВ «БК МБУДГАРАНТ» по вказаних господарських операціях.
14.06.2022 між ТОВ «Кумпан» (як замовником) та ДП «Львівське будівельно-монтажне управління» ЗАТ «Карпаткурортбуд» (як підрядником) укладено договір №14/06/2022 на виконання робіт на виготовлення м/к, згідно якого підрядник за завданням замовника здійснює виготовлення у відповідності до умов договору металоконструкції, а замовник приймає їх та оплачує виготовлення.
На виконання умов даного договору ТОВ «Кумпан» згідно з виставленим рахунком №75 від 14.06.2022 та на підставі платіжного доручення № 645 від 22.06.2022 здійснено авансові платежі на суму 166666,67 грн., в т.ч. ПДВ 33333,33 грн.
Частину необхідного металопрокату ТОВ «Кумпан» придбало в ТОВ «ФІРМА «ВІКАНТ» на суму 194757,50 грн., в т.ч. ПДВ 32459,58 грн., що підтверджується рахунком - фактурою №135428 від 13.05.2022, платіжним дорученням № 3 від 18.05.2022, видатковою накладеною № 114265 від 20.05.2022.
Доставка придбаного металопрокату здійснювалась транспортом ТОВ «ФІРМА «ВІКАНТ», що підтверджується товарно-транспортною накладною № 116597 від 20.05.2022.
ТОВ «ФІРМА «ВІКАНТ» складено податкову накладну № 1150 від 18.05.2022 на загальну суму 184757,50 грн., в т.ч. ПДВ 32459,58 грн., яка зареєстрована в ЄРПН.
В зв`язку із сплатою ТОВ «Фруктімпекс-Захід» по договору будівельного підряду №24/01- 2022 від 24.01.2022 грошових коштів ТОВ «Кумпан» складено податкову накладну №1 від 01.02.2022 на загальну суму 500000 грн., в т.ч. ПДВ 83333,33 грн. з наступними реквізитами: «Отримувач (покупець) ТОВ «Фруктімпекс-Захід», ІПН 444393613255, Опис (номенклатура) товарів/послуг продавця: Будівельні роботи із будівництва «Нове будівництво складів з адміністративно-офісними приміщеннями (район вул. Садівничої) в с. Наварія Львівського району Львівської області (замощення ділянки)», послуга згідно ДКПП 41.00.40- 00.00, в кількості 1, за ціною без ПДВ 416666,67 грн., в т.ч. ПДВ 83333,33 грн.».
Внаслідок введення 24 лютого 2022 року в Україні воєнного стану згідно з Указом Президента України № 64/2022 доступ до державних реєстрів, в тому числі в ЄДРПН було обмежено.
Після відновлення доступу до ЄДРПН, ТОВ «Кумпан» 10.06.2022 подало податкову накладну № 1 від 01.02.2022 через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України, версія 2.3.8.38 на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних: реєстраційний номер 9075095967.
У відповідь ТОВ «Кумпан» отримано квитанцію № 1 з реєстраційним номером 9075095967 та повідомлення про зупинку реєстрації податкової накладної № 1 від 01.02.2022 відповідно до п. 201.16 ПК У країни.
В якості причини зупинення вказано: «Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 41.00.40-00.00, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Та запропоновано надати пояснення та/або копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
14.06.2022 ТОВ «Кумпан» через систему «Єдине вікно подання електронних документів» подало таблицю даних платника податку на додану вартість, а 21.06.2022 подало пояснення із копіями документів для підтвердження інформації зазначеної в податковій накладній № 1 від 01.02.2022. Вказані документи податковим органом прийнято до розгляду.
23.06.2022 ТОВ «Кумпан» через систему «Єдине вікно подання електронних документів» отримало рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 23.06.2022 за № 6954231/40653546, згідно з яким податковим органом відмовлено в реєстрації податкової накладної № 1 від 01.02.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Також ТОВ «Кумпан» склало податкову накладну № 1 від 13.04.2022 на загальну суму 200000 грн., в т.ч. ПДВ 33333,33 грн. з наступними реквізитами: «Отримувач (покупець) ТОВ «Фруктімпекс-Захід», ІПН 444393613255, опис (номенклатура) товарів/послуг продавця: будівельні роботи із будівництва «Нове будівництво складів з адміністративно-офісними приміщеннями (район вул. Садівничої) в с. Наварія Львівського району Львівської області (замощення ділянки)», послуга згідно ДК1111 41.00.40-00.00, в кількості 1, за ціною без ПДВ 166666,67 грн., в т.ч. ПДВ 33333,33 грн.
Внаслідок введення 24 лютого 2022 року в Україні воєнного стану згідно з Указу Президента України № 64/2022 доступ до державних реєстрів, в тому числі в ЄДРПН було обмежено.
Після відновлення доступу до ЄДРПН, ТОВ «Кумпан» 10.06.2022 року подало податкову накладну № 1 від 13.04.2022 через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України, версія 2.3.8.38 на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних: реєстраційний номер 9075137681.
У відповідь ТОВ «Кумпан» отримало квитанцію № 1 з реєстраційним номером 9075137681 та повідомлення про зупинку реєстрації податкової накладної № 1 від 13.04.2022 року відповідно п. 201.16 ПК України.
В якості причини зупинення вказано: «Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 41.00.40-00.00, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Та запропоновано надати пояснення та/або копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
14.06.2022 ТОВ «Кумпан» через систему «Єдине вікно подання електронних документів» подало Таблицю даних платника податку на додану вартість, а 21.06.2022 подало пояснення із копіями документів для підтвердження інформації зазначеної в податковій накладній № 1 від 13.04.2022. Вказані документи податковим органом прийнято до розгляду.
23.06.2022 ТОВ «Кумпан» через систему «Єдине вікно подання електронних документів» отримало рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 23.06.2022 за № 6954230/40653546, згідно з яким податковим органом відмовлено в реєстрації податкової накладної № 1 від 13.04.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згадані вище рішення Комісії про відмову в реєстрації податкових накладних були оскаржені ТОВ «Кумпан» в адміністративному порядку із наданням всіх можливих документів у якості підтвердження реальності господарських операцій.
Однак, такі скарги ДПС України залишені без задоволення про, що було прийнято рішення № 19292/40653546/2 від 12.07.2022, № 19222/40653546/2 від 12.07.2022 .
Згідно із ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Судом апеляційної інстанції здійснено перевірку висновків суду першої інстанції щодо відповідності дій відповідача вимогам ч. 2 ст. 2 КАС України, внаслідок чого суд апеляційної інстанції погоджується з такими та вважає за необхідне зазначити наступне. 
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Відповідно до пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246 (далі -Порядок № 1246) податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Як передбачено пунктом 12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
Згідно із пунктом 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Так, на виконання вказаної норми, 11.12.2019 Кабінетом Міністрів України прийнята постанова №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», зокрема Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165).
Відповідно до пункту 25 цього Порядку Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Пунктом 40 Порядку №1165 визначено, що засідання комісії контролюючого органу проводиться у разі наявності матеріалів для розгляду. У разі потреби член комісії контролюючого органу подає голові комісії пропозиції щодо проведення додаткового засідання.
Порядок взаємодії комісії контролюючого органу, структурних підрозділів та головних управлінь ДПС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС затверджується наказом ДПС (пункт 41 Порядку №1165).
У додатку №1 до Порядку №1165 затверджені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість.
Зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації спірних податкових накладних вбачається, що контролюючим органом сформовано висновок про те, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. 
Водночас, в квитанціях про зупинення реєстрації запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.
Колегія суддів зазначає, що в  квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних відсутній конкретний перелік копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, що призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд.
Обов`язок надання документів платником податків кореспондує із правом контролюючого органу на витребування в платника податків певних документів у передбачених законом випадках. Втім, контролюючий орган під час витребування від платника податків документів, має визначити їх перелік, платник податку має чітко розуміти що саме від нього вимагає орган владних повноважень та мати можливість передбачати наслідки своєї поведінки в залежності від виконання чи невиконання вимоги контролюючого органу. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв оцінки призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не довільно, на власний розсуд. Відсутність чіткої вимоги податкового органу до платника податків  стосовно надання певного документу виключає можливість визнання правомірним застосування до такого платника негативних наслідків через невиконання такої вимоги.
Аналогічна  правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 30.01.2020 по справі № 300/148/19.
Наказом  Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520  затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (набрав чинності - 14.12.2019), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту  201.16  статті  201 ПК України  зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України (далі - Порядок №520).
Відповідно до п. 2, 3, 4, 5, 6 Порядку №520, прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Згідно п.п. 9, 10, 11 Порядку № 520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Згідно положень Порядку № 520, в рішенні про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних обов`язково підкреслюються документи, які не надано.
Отже, з урахуванням положень наведених норм, комісією регіонального рівня приймається рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі за результатами розгляду інформації та копій документів платника податку.
Колегія суддів наголошує,  що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.
Подані ТОВ «Кумпан» письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарських операцій позивача із його контрагентами та були достатніми для прийняття податковим органом рішень про реєстрацію податкових накладних.
При цьому, факт зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних не спростовує факту здійснення платником податків господарських операцій, що підтверджується первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування.
Апеляційний суд зазначає, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами  Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і апеляційний суд за результатами розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
Враховуючи наявність передбачених законодавством документів, в яких відображено проведені господарські операції між позивачем та його контрагентами, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, останній, на думку апеляційного суду, не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.
Таким чином, апеляційний суд дійшов висновку про необґрунтованість оскаржуваних рішень, оскільки можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення переліку необхідних для подання документів.
Крім цього, згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Підсумовуючи вказане, надаючи правову оцінку аргументам сторін, суд апеляційної інстанції вважає вірними висновки суду першої інстанції щодо  наявності правових підстав для задоволення адміністративного позову.
Статтею 316 КАС України  передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду  без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 241, 250, 308, 310, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

                                                     ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області – залишити без задоволення. Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 27 жовтня 2022 року у справі № 380/10887/22 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої  статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	С. П. Нос 	
судді	 	Р. В. Кухтей 	
 	 	С. М. Шевчук  	
Повне судове рішення складено 27.02.2023