ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 620/1576/22                                         Прізвище судді (суддів) першої інстанції: 
                                                                                                                 Ткаченко О.Є.

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М   У К Р А Ї Н И

02 лютого 2023 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого - судді          Костюк Л.О.;                    
суддів:                                Бужак Н.П., Кобаля М.І.;
за участю секретаря:      Несін К.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у режимі відеоконференції у залі суду апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від  21 вересня 2022 року (розглянута правилами загального позовного провадження у відкритому судовому засіданні, м. Чернігів, дата складання повного тексту рішення - 13 жовтня 2022 року) у справі за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства «Айпек» до Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И Л А:

У січні 2022 року, Приватне акціонерне товариство «Айпек» (далі - позивач) звернулось до Чернігівського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області (далі - відповідач), в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23.12.2021 № 9632/25010700 (форма «В1»), яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 1385627,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 138562,70 грн.
В обґрунтування своїх вимог позивачем зазначено, що за кошти спільної діяльності ТОВ «НТП» Бурова техніка» було виконано у квітні-травні 2018 року підготовчі роботи до буріння, включаючи дослідження на предмет придатності частини існуючого аварійного стовбура для використання при бурінні бічного стовбура, інші роботи. Ці витрати є витратами спільного діяльності, які включені до первісної вартості свердловини, а тому Спільна діяльність, як платник податків, мала право на віднесення ПДВ у розмірі 1 727 713,86 грн. до складу податкового кредиту декларації з податку на додану вартість за квітень 2018 року на суму 1 727 713,86 грн., оскільки до перевірки надавались первинні документи по роботам ТОВ «НТП» Бурова техніка», в тому числі акт №1 приймання-передачі виконаних робіт від 31.05.2018р. на загальну суму 10 366 283,14 грн., в т.ч. ПДВ 20% - 1 727 713,86 грн.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від  21 вересня 2022 року позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області (форма "В1") №9632/25010700 від 23 грудня 2021 року.
Не погоджуючись з вказаною постановою, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій просить суд скасувати рішення з мотивів неповного з`ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для справи, невідповідності висновків суду першої інстанції обставинам справи, порушення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку, що апеляційні скарги не підлягає задоволенню та погоджується з висновком суду першої інстанції щодо задоволення позовних вимог, з огляду на наступне.
Як встановлено судом першої інстанції, що ПрАТ «Айпек» є уповноваженою особа договору про спільну діяльність від 20.03.1998р. № 01 (далі - Спільна діяльність).
В результаті документальної позапланової виїзної перевірки договору про спільну діяльність від 20.03.1998 № 01 - уповноважена особа ПрАТ «Айпек» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за грудень 2020 року від`ємного значення з податку на додану вартість, в тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, складено акт № 6513/07/100005629 від 01.10.2021 (т. 1 а.с.14-33), в якому встановлено порушення:
п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200, п. 201.1 с. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (зі змінами та доповненнями), в результаті чого завищено податок на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1 385 627 грн., в тому числі за грудень 2020 року на суму 1 385 627 грн.
На підставі висновку акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 02.11.2021 № 6848/25010700 (форма «В1»), яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку, у розмірі 1 385 627,00 грн. - сума завищення бюджетного відшкодування, 346 406,75 грн. - штрафні (фінансові) санкції (штраф) (т. 1 а.с.47-48).
18.10.2021 позивач подав до ГУ ДПС у Чернігівській області заперечення на акт перевірки № 6513/07/100005629 від 01.10.2021 (т.1 а.с.38-40).
29.10.2021 відповідачем надіслано рішення №2019/Ж12/25-01-07-03-08, яким заперечення позивача залишено без задоволення, а висновки акта перевірки - без змін (т. 1 а.с.41-46).
15.11.2021 позивачем до Державної податкової служби України подано скаргу № 64/21 від 15.11.2021 на податкове повідомлення-рішення № 6848/25010700 від 02.11.2021р. (т. 1 а.с.50-56)
21.12.2021 Державною податковою службою України прийнято рішення про результати розгляду скарги № 28586/6/99-00-06-01-від 21.12.2021р., згідно якого ДПС України скасувало податкове повідомлення-рішення № 6848/25010700 від 02.11.2021 в частині застосування штрафних санкцій у розмірі 207 844,05 грн., а в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення залишило без змін, а скаргу задоволено частково ( т. 1 а.с.57-63).
На підставі рішення ДПС України відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 23.12.2021 № 9632/25010700 (форма «В1»), яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку, у розмірі 1 385 627,00 грн. - сума завищення бюджетного відшкодування, 138 562,70 грн. - штрафні (фінансові) санкції (штраф) (т. 1 а.с.12-13).
Вважаючи вказане рішення протиправним позивач звернувся до суду за захистом свої прав та інтересів.
Надаючи правову оцінку обставинам та матеріалам справи, а також наданим додатковим поясненням та запереченням сторін, колегія суддів зазначає наступне.
Щодо різниці між сумою ПДВ, яка вказана в акті приймання-передачі виконаних робіт №1 від 31.05.2018 до Договору № 0702/2018 від 07.02.2018 та сумою ПДВ, яка вказана в податковому повідомленні-рішенні від 02.11.2021 № 6848/25010700 (форма «В1»), яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку, у розмірі 1 385 627,00 грн., колегія суддів зазначає наступне.
Роботи згідно акта приймання-передачі виконаних робіт №1 від 31.05.2018 до Договору № 0702/2018 від 07.02.2018 виконано на суму 8 638 569,28 грн. , в т.ч. ПДВ - 1 727 713,89 грн. Податкова накладна № 5 від 06.04.2018, що включена до податкового кредиту за квітень 2018, на суму ПДВ 1 833 333,33 грн.
В декларації з податку на додану вартість за грудень 2020 року позивачем заявлено бюджетне відшкодування на суму 12 495 144,00 грн. (т. 1 а.с.143-154).
Додаток 3 до Декларації за грудень 2020р. (розрахунок суми бюджетного кодування) охоплює період квітень 2018 року - грудень 2020 року.
Згідно Додатку 3 до Декларації грудень 2020р. в квітні 2018 року від`ємне значення сформовано по податковій накладній ТОВ «НТП «Бурова техніка» № 311748626552 в сумі 1 385 627,00 грн.
Різниця 1 727 714 грн. - 1 385 627 грн. = 342 087 грн. була погашена податковими зобов`язаннями грудня 2019 року, квітня та травня 2020 року.
Як встановлено матеріалами справи, договір про спільну інвестиційну виробничу діяльність з розробки Бугруватівського нафтового родовища без створення юридичної особи від 20.03.1998 №01 уповноважена особа ПрАТ «АЙПЕК» (далі - Спільна діяльність) для ведення спільної господарської діяльності з розробки Бугруватівського родовища, зареєстрований 23.11.1998 (т. 2 а.с.23-61).
11.12.1998 укладено додаткову угоду № 1 до договору № 1 від 20.03.1998 про спільну інвестиційну виробничу діяльність з розробки Бугруватівського нафтового родовища без створення юридичної особи, яка зареєстрована Управлінням зовнішніх економічних зв`язків м. Києва за № 30291-1-3-69 від 14.01.1999 (т. 2 а.с.61-64).
14.12.1999 укладено додаткову угоду № 2 до договору № 01 від 20.03.1998 про спільну інвестиційну виробничу діяльність з розробки Бугруватівського нафтового родовища без створення юридичної особи, яка зареєстрована Управлінням зовнішніх економічних зв`язків м. Києва за № 30291-1-3-15 від 16.03.2000 (т. 2 а.с.65-68).
17.09.2002 укладено додаткову угоду № 3 до договору № 01 від 20.03.1998 про спільну інвестиційну виробничу діяльність з розробки Бугруватівського нафтового родовища без створення юридичної особи. 15.10.2002 Додаткова угода № 3 до договору про спільну інвестиційну виробничу діяльність з розробки Бугруватівського нафтового родовища без створення юридичної особи від 20.03.1998 № 01 зареєстрована Управлінням зовнішніх економічних зв`язків КМДА за №8037600000-1-3-21. Додаткова угода №3 зареєстрована в Державній податковій інспекції у Печерському районі м. Києва від 21.11.2002.
30.06.2017 внесено Зміни та доповнення (додаток А) до договору № 01 від 20.03.1998 про спільну інвестиційну виробничу діяльність з розробки Бугруватівського нафтового родовища без створення юридичної особи. Рішенням Господарського суду Чернігівської області від 15.08.2017 додаток «А» до договору про спільну інвестиційну виробничу діяльність з розробки Бугруватівського нафтового родовища без створення юридичної особи від 20.03.1998 № 01 «Зміни та доповнення до договору № 01 від 20.03.1998 про спільну інвестиційну виробничу діяльність з розробки Бугруватівського нафтового родовища без створення юридичної особи» вважається укладеним (т. 2 а.с.69-105).
Приватне акціонерне товариство «Айпек» взято на податковий облік в органах державної податкової служби 21.02.2017 за №4264, станом на дату проведення перевірки перебуває на обліку в 2525 - Головне управління ДПС у Чернігівській області, Прилуцька ДПІ (м. Прилуки).
Учасниками договору є ПАТ «Укрнафта», ПрАТ «Айпек» та компанія «Power Provision LTD», які в межах спільної діяльності об`єднують кошти, матеріальні та трудові ресурси, виробничо-технічний і економічний потенціал. Внески учасників складають 228 464 739,13 грн., зокрема ПАТ «Укрнафта» - 57 116 184,78 грн., ПрАТ «Айпек» - 132 556 924,00 грн., компанії «Power Provision LTD» - 38 791 630,35 грн. Частки учасників станом на 31.12.2020 у відсотковому відношенні становлять 25%, 58,02% та 16,98% відповідно. Спеціальний дозвіл (ліцензія на користування надрами на Бугруватівському родовищі) №1511 від 28.07.1998 має ПАТ «Укрнафта».
06 липня 2014 року ПАТ «Укрнафта» призупинила спорудження свердловини №519, оскільки під час цементування нижньої секції 245 мм проміжної колони в інтервалі 3 580 - 2 105 м сталося ускладнення. Роботи з ліквідації ускладнення були припинені 14 жовтня 2014 р. Голова залишеної частини допускного бурильного інструменту представлена тілом труби ТБПК 127x9,19 G-105 на глибині 1 914,5 метрів.
24.11.2017 під час геолого-технічної наради щодо подальших робіт зі споруджування свердловини № 519 Бугруватівського родовища при участі представників виконавчої дирекції спільної діяльності за Договором від 20.03.1998р №01 та ПАТ «Укрнафта» прийнято наступні рішення, які зазначені в Протоколі № 1 від 24.11.2017 (т.1 а.с.244-250), а саме:
погоджено рішення щодо буріння бічного стовбура свердловини № 519 з горизонтальним закінченням на горизонт В-16 ділянки 2 Південно-Бугруватівського склепіння Бугруватівського родовища;
погоджено рішення щодо буріння бічного стовбура свердловини № 519 провести з виходом точки входження в горизонт В-16 орієнтовно 270м в азимуті 87° від гирла свердловини та горизонтальною частиною довжиною до 400 м в азимуті 97°, загальний відхід від гирла близько 584 м.;
вирішено Виконавчій дирекції Спільної діяльності разом з НГВУ «Охтирканафтогаз» у відповідності до пунктів 1-2 даного вищевказаного протоколу забезпечити виготовлення доповнення до робочого проекту на спорудження вказаної свердловини. Передбачено витрати на проведення підготовчих робіт, включаючи дослідження на предмет придатності частини існуючого аварійного стовбура для використання при бурінні бічного стовбура. Для дослідження на предмет придатності частини існуючого аварійного стовбура необхідно провести наступні роботи: проведення геолого-технічних робіт; проведення геолого-фізичних робіт; технологічний супровід спеціалістів; проведення дефектоскопії; первинна заготовка і підтримання Програмних параметрів бурового розчину; використання необхідного обладнання для матеріалів:
вирішено передати права на об`єкт незавершеного будівництва - свердловину № 519 у спільну власність після визначення придатності частини існуючого аварійного стовбура для використання при бурінні бічного стовбура та їх спільного використання для видобування нафти та газу.
У 2018 році затверджено Доповнення до Індивідуального робочого проекту № 03-2013П на спорудження розвідувальної свердловини № 519 Бугруватівського родовища (другий стовбур) (далі - «Доповнення до робочого проекту № 03-2013П»), а також План робіт по підготовці свердловини № 519 Бугруватівського родовища до спуску «хвостика» ОК 177,8 мм. (надалі - «План робіт»).
07.02.2018 позивач, як уповноважена особа всіх учасників Спільної діяльності та ТОВ «НТП «Бурова Техніка» уклали договір № 0702/2018 на виконання робіт по спорудженню свердловини № 519 Бугруватівського родовища з додатками (т.1 а.с.67-79) та додатковими угодами (т. 1 а.с. 80-83).
Відповідно до пп. 1.2 договору «Роботи» означає: процес споруджування свердловини, який включає але не обмежується наступними етапами:розробка технологічних програм на основі «Доповнення до Робочого Проекту на споруджування свердловини № 519 Бугруватівського родовища»;підготовчі роботи до споруджування свердловини (доукомплектація обладнання Бурового Субпідрядника на Буровому Майданчику);буріння свердловини;кріплення свердловини;освоєння свердловини;демонтаж та демобілізація обладнання Бурового Субпідрядника;ліквідація водної свердловини на Буровому майданчику;технічна рекультивація Бурового майданчика.
Роботи згідно акта приймання-передачі виконаних робіт №1 від 31.05.2018 виконано на суму 8638569,28 грн. , в т.ч. ПДВ - 1727713,89 грн (т. 1 а.с.84-87).
ТОВ «НТП «Бурова Техніка» виписано податкову накладну № 5 від 06.04.2018, оскільки позивачем проведено передплату на рахунок ТОВ «НТП «Бурова Техніка» за роботи по договору № 0702/2018 від 07.02.2018 (в т.ч. ПДВ 1 833 333,33 грн.) в сумі 11 000 000,00 грн (т. 1 а.с. 141, 142). Вказана податкова накладна зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних, що не заперечується відповідачем.
Крім того, виконання отриманих від ТОВ «НТП «Бурова Техніка» робіт підтверджується наданими позивачем документами ( т. 1 а.с. 88-140, т. 2 а.с. 125-232).
21.05.2018 між ПАТ «Укрнафта» та позивачем, як уповноваженою особою всіх учасників договору № 01 від 20.03.1998 про спільну інвестиційну виробничу діяльність з розробки Бугруватівського нафтового родовища (надалі - «Спільна діяльність») без створення юридичної особи укладено Угоду купівлі-продажу майна № 210518-СД/УН про купівлю позивачем майна-незавершена будівництвом свердловина № 519 Бугруватівського нафтового родовища (т. 1 а.с.254-259).
01.06.2018 між ПАТ «Укрнафта» та Позивачем укладено акт № 1 приймання передачі майна за Угодою купівлі-продажу майна № 06/02/210518- СД/УН768-МТР (т. 1 а.с.260-261), згідно якого позивачу передано від ПАТ «Укрнафта» майно - незавершена будівництвом Свердловина № 519 Бугруватівського нафтового родовища.
Після закінчення будівництва Свердловини №519 Бугруватівського родовища, та сформованої вартості, ПАТ «Укрнафта» 12.06.2019 підготовила та подала на реєстрацію паспорт свердловини до Державної служби геології та надр України. Свердловина була зареєстрована і код свердловини № 65091, згідно інформації про свердловину (витяг) від 23.06.2021 ДНВП «ГЕОІНФОРМ УКРАЇНИ», сайт https://geoinf.kiev.ua (т. 2 а.с. 233).
Надаючи правову оцінку обставинам справи, суд зазначає таке.
Згідно із ст. 3 Господарського кодексу України господарська діяльність - діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.
Підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку (ст. 42 ГК України).
Частинами 1 та 2 ст. 173 Господарського кодексу України передбачено, що господарським визнається зобов`язання, що виникає між суб`єктом господарювання та іншим учасником (учасниками) відносин у сфері господарювання з підстав, передбачених цим Кодексом, в силу якого один суб`єкт (зобов`язана сторона, у тому числі боржник) зобов`язаний вчинити певну дію господарського чи управлінсько-господарського характеру на користь іншого суб`єкта (виконати роботу, передати майно, сплатити гроші, надати інформацію тощо), або утриматися від певних дій, а інший суб`єкт (управнена сторона, у тому числі кредитор) має право вимагати від зобов`язаної сторони виконання її обов`язку. Основними видами господарських зобов`язань є майново-господарські зобов`язання та організаційно-господарські зобов`язання.
Відповідно до ст. 175 Господарського кодексу України майново-господарськими визнаються цивільно-правові зобов`язання, що виникають між учасниками господарських відносин при здійсненні господарської діяльності, в силу яких зобов`язана сторона повинна вчинити певну господарську дію на користь другої сторони або утриматися від певної дії, а управнена сторона має право вимагати від зобов`язаної сторони виконання її обов`язку.
Майнові зобов`язання, які виникають між учасниками господарських відносин, регулюються Цивільним кодексом України з урахуванням особливостей, передбачених цим Кодексом.
Майново-господарські зобов`язання, які виникають між суб`єктами господарювання або між суб`єктами господарювання і негосподарюючими суб`єктами - юридичними особами на підставі господарських договорів, є господарсько-договірними зобов`язаннями. При укладенні господарських договорів сторони можуть визначати зміст договору на основі, зокрема, вільного волевиявлення, коли сторони мають право погоджувати на свій розсуд будь-які умови договору, що не суперечать законодавству. Господарські договори укладаються за правилами, встановленими Цивільним кодексом України з урахуванням особливостей, передбачених цим Кодексом, іншими нормативно-правовими актами щодо окремих видів договорів. (ст. 179 ГК України).
Згідно ч. 1 ст. 1130 Цивільного кодексу України за договором про спільну діяльність сторони (учасники) зобов`язуються спільно діяти без створення юридичної особи для досягнення певної мети, що не суперечить законові.
Договір про спільну діяльність укладається у письмовій формі. Умови договору про спільну діяльність, у тому числі координація спільних дій учасників або ведення їхніх спільних справ, правовий статус виділеного для спільної діяльності майна, покриття витрат та збитків учасників, їх участь у результатах спільних дій та інші умови визначаються за домовленістю сторін, якщо інше не встановлено законом про окремі види спільної діяльності (ст. 1131 ЦК України).
Частиною першою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Згідно абзацу одинадцятого статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо. (частина друга статті 9 вказаного Закону).
Отже, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Порядком оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами затвердженим Наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 №727 (далі - Порядок) передбачена необхідність висвітлювати показники на підставі первинних документів податкового та фінансового обліку, чітко викладати зміст порушень з посиланням на конкретні пункти і статті нормативно-правових актів, додавати до актів письмові пояснення осіб підприємства щодо встановлених порушень, зазначати первинний документ, на підставі якого вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліках, та інші докази, що достовірно підтверджують наявність факту порушення, з відображенням повного переліку порушень, вказувати назву, дату, номер документу, відповідно до якого здійснено операцію, суть операції з посиланням на нормативно-правові акти, їх пункти і статті, положення яких порушені, тощо. Обов`язковість виконання вказаних вимог посадовими особами органів державної податкової служби встановлена в силу положень п.1, п.4 та п.5 вказаного Порядку.
Згідно пп. 180.1 п.4 ПК України Спільна діяльність є платником податку на додану вартість. А тому, формування податкового кредиту з податку на додану вартість Спільною діяльністю проводиться згідно розділу V ПК України.
Відповідно до п.198.1 ст.198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: 
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну території України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезення таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримані послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Відповідно до п.198.2 ст.198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
- дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
- дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
В силу п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;
- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Згідно п.201.1, 201.6 ст.201 ПК України платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10. ст.201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно з п.п.14.1.181 цієї ж статті податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до п.п. а пункту 198.1 статті 198ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (пункт 201.10 статті 201 Кодексу).
Підставами для формування податкового кредиту є наявність належним чином оформленої та зареєстрованої податкової накладної, митної декларації, заяви зі скаргою на постачальника, поданої відповідно до пункту 201.10 статті 201 Кодексу, бухгалтерської довідки, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу, або інших документів, передбачених пунктом 201.11 статті 201 Кодексу.
Аналіз наведених норм дає підстави зробити висновок, що у Податковому Кодексі передбачено підставу для формування податкового кредиту, а саме наявність складеної та зареєстрованої в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, податкової накладної.
Згідно підпункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового періоду).
Відповідно до підпункту 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 і 3 статті 200 і цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового періоду).
Підпунктом б) пункту 200.4 статті 200 ПК України встановлено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.
Тобто податковим законодавством передбачено дві умови відшкодування платнику податків податку на додану вартість, а саме:
сума від`ємного значення податку на додану вартість розрахована згідно з пунктом 200.1 ст.200 ПК України і заявлена платником податків до відшкодування має бути фактично сплачено у попередніх та звітному (податкових) періодах постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України»;
сума, заявлена до відшкодування (обчислена відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу) станом на дату подання декларації має бути документально підтверджена.
З наведених законодавчих положень випливає, що умовами реалізації права платника на податковий кредит є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах власної господарської діяльності платника податку та наявність первинних документів (зокрема, податкових накладних), оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства, на підтвердження факту понесення витрат на їх придбання.
Колегія суддів бере до уваги те, що при аналізі Положення (стандарт) бухгалтерського обліку (П(С)БО) 33, це те, що застосовується він підприємствами незалежно від форм власності і не поширюється на етапи дослідно-промислової розробки родовищ (п. 2 П(С)БО 33). Тут має сенс звернутися до чинного українського законодавства, яке дає визначення поняттям «розробка» і «розвідка».
Законом України «Про нафту і газ» від 12.07.2001 р. № 2665-III визначено, що «...розробка родовища нафти і газу - технологічний процес видобутку з родовища нафти, газу і супутніх їм корисних копалин, який складається з двох послідовних етапів - дослідно-промислова розробка родовища та промислова розробка родовища».
Тобто свердловина починає використовуватися для розробки з моменту введення в дослідно-промислову розробку (ДПР) або з моменту складання проекту ДПР для даної свердловини.
ДПА України в листі від 09.07.2004 № 12712/7/15-1117 «Про надання роз`яснень щодо податкового обліку витрат, пов`язаних з розвідкою (дорозвідкою) та облаштуванням нафтових та газових родовищ» звернула увагу на те, що складові елементи видів робіт та об`єктів будівництва, що стосуються розвідки (дорозвідки) та облаштування родовищ нафти і газу, встановлено Галузевим стандартом України ГСТУ 320.00013741.017-2002.
Згідно з визначенням поняття розвідки, яке міститься в Галузевому стандарті № 320.00013741.017-2002, розвідка родовищ нафти і газу це етап (комплекс) геологорозвідувальних робіт, що здійснюються з метою визначення геометричних, фільтраційно-ємнісних, геолого-промислових та інших параметрів відкритих родовищ нафти і газу, підрахунку розвіданих запасів вуглеводнів, визначення всіх параметрів, необхідних для складання проекту розробки родовища. З 30.06.2017 діють Правила розробки нафтових і газових родовищ, що затверджені наказом Міністерства екології та природних ресурсів України від 15.03.2017 № 118, зареєстровані в Міністерстві юстиції України 02.06.2017 за № 692/30560 (далі - Правила № 118). Відповідно до пункту 36 Правил № 118 - Розвідка родовищ (покладів) нафти і газу складається із комплексу робіт, що включають буріння мінімального числа розвідувальних свердловин за певною системою і в певній послідовності, їх випробування, пробну експлуатацію і здійснення комплексу геологічних, геофізичних і гідродинамічних досліджень з метою підготовки запасів нафти, газу і конденсату промислових категорій у необхідних співвідношеннях, передбачених чинним законодавством, і одержання відомостей, необхідних для складання проекту (технологічної схеми) промислової розробки родовища (покладу). Тобто основною складовою розвідки є саме бурові роботи, що в результаті формують вартість розвідувальної свердловини.
Відповідно до призначення, що дається в проекті на спорудження розвідувальної свердловини, така свердловина не призначена для розробки родовища, а лише для розвідки корисних копалин. У разі виявлення розвідувальною свердловиною нафти, газу, ця свердловина передається у дослідно-промислову розробку, а у разі позитивних результатів при дослідно-промисловій розробці проводиться затвердження запасів і свердловина передається у промислову розробку.
Основна складність полягає в необхідності зіставлення сфери регулювання П(С)БО 33 зі стадіями та етапами проведення робіт з освоєння природних ресурсів стосовно українського законодавства. Для вирішення цієї проблеми необхідні дослідження галузевої практики щодо структури геологорозвідувальних робіт з основних галузей, в яких здійснюється освоєння природних ресурсів.
Виходячи з аналізу робіт, проведених на кожному з етапів геологорозвідувальних робіт, необхідно визначити перелік робіт і витрат, що відносяться до сфери дії П(С)БО 33. У подальшому проведена структуризація дозволить більш точно визначити критерії капіталізації витрат на розвідку та освоєння природних ресурсів. Попередньо можна зробити припущення про те, що до сфери дії П(С)БО 33 відноситься комплекс робіт, що проводяться в межах пошуку та оцінки корисних копалин.
Загальний для всіх корисних копалин перелік витрат на розвідку (дорозвідку) та облаштування певних запасів (родовищ) корисних копалин з відповідними витратами на їх розробку наведено у постанові Кабінету Міністрів України від 04.02.1998р. № 118 «Про затвердження переліку витрат на розвідку (дорозвідку) та обладнання будь-яких запасів (родовищ) корисних копалин з відповідними витратами на їх розробку, які включаються до окремої групи витрат платника податку, що підлягають амортизації». Оскільки він має загальний характер, то у зв`язку зі специфікою кожної галузі були розроблені галузеві нормативно-правові акти, які містять детальну класифікацію витрат на різних стадіях виробничого процесу.
У II розділі П(С)БО 33 наводиться склад витрат на розвідку запасів корисних копалин, які можуть бути капіталізовані. До них, зокрема, відносяться витрати на:
- придбання прав на розвідку запасів корисних копалин;
- здійснення топографічних, проектних, геологорозвідувальних робіт, геохімічних та геодезичних досліджень;
- спорудження розвідувальних свердловин, взяття проб і зразків;
- інше.
До появи П(С)БО 33 у бухгалтерському обліку витрати на розвідку запасів накопичувалися на рахунку 15, тобто класифікувалися як капітальні вкладення. Якщо в ході проведення розвідки приймалося рішення про недоцільність переведення розвідувальної свердловини у дослідно-промислову розробку - її вартість у бухгалтерському обліку списувалася на витрати поточного періоду.
У разі коли підприємство приймало рішення про подальше переведення розвідувальної свердловини у дослідно-промислову розробку і на стадію промислової розробки (передача до експлуатаційного фонду свердловин) у бухгалтерському обліку на суму накопичених витрат формувався основний засіб на рахунку 10.
З набуттям чинності П(С)БО 33 підприємства після визнання технічної можливості та/або економічної доцільності подальшого видобутку корисних копалин витрати на розвідку їх запасів повинні будуть визнавати активами у складі нематеріальних активів (п. 5 розд. III П(С)БО 33). Тобто у бухгалтерському обліку на суму накопичених витрат буде формуватися не основний засіб на рахунку 10, а нематеріальний актив на рахунку 12.
Придбані підприємством необоротні матеріальні активи (спеціальні транспортні засоби, бурове обладнання), нематеріальні активи (ліцензії та інші спеціальні дозволи) для виконання робіт з розвідки запасів корисних копалин як до прийняття стандарту, так і після, визнаються активами згідно з П(С)БО 7 та П(С)БО 8.
На дату річного балансу підприємства повинні будуть оцінювати активи з розвідки запасів корисних копалин на наявність ознак можливого зменшення їх корисності. Відображення визначеної суми зменшення корисності активів з розвідки запасів корисних копалин відображається згідно з П(С)БО 28.
Судом встановлено, що позивач під час своєї діяльності користується нормами Міжнародних стандартів фінансової звітності, дата переходу на які відбулась 01.01.2018 року.
Наказом позивача № 04/18 від 11.01.2018 (т. 3 а.с.4) вирішено: датою переходу на міжнародні стандарти фінансової звітності було обрано 01.01.2018р.; у період з 01.03.2018р. по 23.03.2018р. провести інвентаризацію активів і зобов`язань підприємства; до 30.03.2018р. підготувати зміни до наказу № 1 від 31.12.2016р. про облікову політику підприємства; до 30.03.2018р. провести трансформацію балансу (звіту про фінансовий стан) станом на 01.01.2018р. відповідно до міжнародних стандартів звітності.
Наказом позивача № 05/18 від 11.01.2018 (т. 3 а.с.5) вирішено провести інвентаризацію активів і зобов`язань підприємства з метою трансформацію балансу (звіту про фінансовий стан) відповідно до міжнародних стандартів звітності.
Позивачем введено нове Положення про облікову політику відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності (т. 3 а.с. 6-34, 35-49).
Згідно п. 19 Положення (Стандарт) бухгалтерського обліку 12 «Фінансові інвестиції», затвердженого наказом міністерства фінансів України від 26.04.2000р. №91, кожний учасник спільної діяльності без створення юридичної особи відображає у своїх облікових регістрах і у фінансовій звітності активи, задіяні у спільній діяльності, які він контролює. Активи, задіяні в спільній діяльності без створення юридичної особи, не відображаються фінансовими інвестиціями учасників такої діяльності.
Договором про спільну діяльність №01 в травні 2018 року понесено витрати на розвідку та оцінку запасів корисних копалин, що стало передумовою спорудження Свердловини №519 Бугруватівського родовища.
Актом №1 від 31.05.2018 від ТОВ «НВП «Бурова техніка» позивачем прийняті підготовчі роботи з розвідувального буріння на суму 8638569,28 грн., крім того ПДВ 20% 1727713,86 грн., загальна сума 10366283,14 гривень.
Дані роботи являють собою сукупність матеріальних та нематеріальних активів та акумульовані по об`єкту Свердловина №519 згідно п.15 МСФЗ 6 «Розвідка та оцінка запасів корисних копалин».
31.05.2018 року визнано актив розвідки та оцінки запасів Свердловина №519, оскільки доведено технічну можливість та економічну доцільність видобування корисних копалин на вищевказаній свердловині, що підтверджується витягом зі звіту по підготовчих роботах до буріння свердловини №519 Бугруватівського родовища (т. 2 а.с. 8-19).
В процесі рекласифікації об`єкта розвідки та оцінки запасів був проведений тест на зменшення корисності активу, в результаті якого зменшення корисності не було виявлено, так як відсутні показники, що вказували б на знецінення: строк дії дозволу на користування ділянкою надр на Бугруватівському родовищі №1511 від 28.07.1998 року виданий на 40 років; витрати на спорудження Свердловини №519 заплановані бюджетом Спільної діяльності та погоджені Програмою робіт по даному об`єкту; розвідка та оцінка запасів (розвідувальне буріння) призвело до виявлення комерційної вигідності, технічної та економічної доцільності видобування корисних копалин на даному об`єкті; відшкодування балансової вартості активу розвідки та оцінки запасів є ймовірним (актив не знецінено).
З огляду на вищевикладене, актив розвідки та оцінки запасів Свердловина №519 віднесено до капітальних інвестицій по спорудженню даної Свердловини (віднесено до рахунку 15 - капітальні інвестиції, субрахунок 151 - капітальне будівництво).
Колегія суддів звертає увагу на те, що Міжнародний стандарт фінансової звітності 6 та Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку по різному класифікують активи розвідки й оцінки запасів корисних копалин.
Згідно листа Міністерства фінансів України від 17.03.2009 № 31-34000-01-10/7443 витрати на розвідку корисних копалин (заробітна плата, витрати інструментів, паливно-енергетичних та інших матеріальних ресурсів, амортизація устаткування для буріння та іншого обладнання для забезпечення спорудження розвідувальних, випереджальних експлуатаційних і нагнітальних свердловин та шурфової розвідки), а також інші витрати, зазначені у розділі ІІ Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 33 «Витрати на розвідку запасів вернених копалин» вважаються витратами, пов`язаними зі здійсненням розвідки корисних копалин. Після визнання підприємством технічної можливості та/або економічної доцільності подальшого промислового видобутку розвіданих запасів витрати на розвідку запасів корисних копалин визнаються нематеріальним активом (рахунок 12) та обліковуються в порядку, установленому Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні активи».
Згідно п. 15 Міжнародного стандарту фінансової звітності 6, яким користується позивач, суб`єкт господарювання повинен класифікувати активи розвідки та оцінки як матеріальні або нематеріальні активи (відповідно до характеру придбаних активів) та послідовно застосувати прийняту класифікацію.
Таким чином, віднесення витрат на розвідку та оцінку запасів корисних копалин до 941 рахунку «Витрати та дослідження і розробки» означає, що ці витрати розцінюються, як такі, що принесуть в подальшому економічні вигоди і одразу списуються, відносяться на витрати періоду, а не входять до первісної вартості об`єкта основних засобів з подальшою амортизацією.
Отже, позивачем правомірно віднесено витрати на розвідку та оцінку запасів корисних копалин до рахунку 15 - капітальні інвестиції, субрахунок 151 - капітальне будівництво.
Враховуючи вищезазначене, висновок відповідача про непов`язаність витрат уповноваженої особи ПрАТ «АЙПЕК» на спорудження свердловини №519 Бугруватівського родовища з виробничою діяльністю Спільної діяльності не ґрунтуються на фактичних обставинах та суперечать нормам чинного законодавства України. Жодних належних та допустимих доказів на підтвердження обставин, які б свідчили про невідповідність господарської операції цілям та завданням діяльності позивача на виконання договору про спільну інвестиційну виробничу діяльність з розробки Бугруватівського нафтового родовища без створення юридичної особи від 20.03.1998 №01 (Спільна діяльність) або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про непов`язаність операцій з господарською діяльністю позивача, відповідачем надано не було.
Стаття 6 КАС України передбачає принцип верховенства права при здійсненні адміністративного судочинства.
Частиною 2 вказаної статті встановлено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
За практикою Європейського суду з прав людини, викладеною, зокрема, у рішенні від 23.07.2002 у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції», адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів, має саме податкове управління.
Відповідно до п. 30 рішення ЄСПЛ у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27.09.2001 рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.
Згідно з п. 29 рішення ЄСПЛ у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09.12.1994 року статтю 6 пункт 1 Конвенції не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
За змістом пункту 41 висновку No 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Водночас у практиці ЄСПЛ (рішення у справах «Спорронґ і Льоннрот проти Швеції» від 23.09.1982, «Джеймс та інші проти Сполученого Королівства» від 21.02.1986, «Щокін проти України» від 14.10.2010, «Серков проти України» від 07.07.2011, «Колишній король Греції та інші проти Греції» від 23.11.2000, «Булвес» АД проти Болгарії» від 22.01.2009, «Трегубенко проти України» від 02.11.2004, «East/West Alliance Limited» проти України» від 23.01.2014) напрацьовано три критерії, які слід оцінювати на предмет сумісності заходу втручання держави у право особи на мирне володіння майном із гарантіями статті 1 Першого протоколу до Конвенції, а саме: 1) чи є втручання законним; 2) чи має воно на меті «суспільний», «публічний» інтерес; 3) чи є такий захід (втручання у право на мирне володіння майном) пропорційним визначеним цілям.
Втручання держави у право на мирне володіння майном є законним, якщо здійснюється на підставі нормативно-правового акта, що має бути доступним для заінтересованих осіб, чітким і передбачуваним з питань застосування та наслідків дії його норм.
Втручання є виправданим, якщо воно здійснюється з метою задоволення «суспільного», «публічного» інтересу втручання держави у право на мирне володіння майном може бути виправдано за наявності об`єктивної необхідності у формі суспільного, публічного, загального інтересу, який може включати інтерес держави, окремих регіонів, громад чи сфер людської діяльності. Саме національні органи влади мають здійснювати первісну оцінку наявності проблеми, що становить суспільний інтерес, вирішення якої б вимагало таких заходів. Поняття «суспільний інтерес» мас широке значення (рішення у справі «Колишній король Греції та інші проти Греції»). Крім того, ЄСПЛ також визнає, що й саме по собі правильне застосування законодавства, безперечно, становить «суспільний інтерес» (рішення у справі «Трегубенко проти України»).
Критерій «пропорційності» передбачає, що втручання у право власності розглядатиметься як порушення статті 1 Першого протоколу до Конвенції, якщо не було дотримано справедливої рівноваги (балансу) між інтересами держави (суспільства), пов`язаними з втручанням, та інтересами особи, яка так чи інакше страждає від втручання. «Справедлива рівновага» передбачає наявність розумного співвідношення (обґрунтованої пропорційності) між метою, визначеною для досягнення, та засобами, які використовуються. Необхідного балансу не буде дотримано, якщо особа несе «індивідуальний і надмірний тягар». При цьому з питань оцінки «пропорційності» ЄСПЛ, як і з питань наявності «суспільного», «публічного» інтересу, визнає за державою досить широку «сферу розсуду», за винятком випадків, коли такий «розсуд» не ґрунтується на розумних підставах.
У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку (ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України).
Відповідно до ч. 4 ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, а саме бути справедливим та неупередженим, своєчасно вирішувати спір у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до частини першої статті 8 Конституції України в Україні визнається і діє принцип верховенства права.
Верховенство права - це панування права в суспільстві. Верховенство права вимагає від держави його втілення у правотворчу та правозастосовну діяльність, зокрема у закони, які за своїм змістом мають бути проникнуті передусім ідеями соціальної справедливості, свободи, рівності тощо. Всі ці елементи права об`єднуються якістю, що відповідає ідеології справедливості, ідеї права, яка значною мірою дістала відображення в Конституції України.
Справедливість - одна з основних засад права, є вирішальною у визначенні його як регулятора суспільних відносин, одним із загальнолюдських вимірів права, яка проявляється в рівності всіх перед законом, цілях і засобах, що обираються для їх досягнення. Справедливе застосування норм права - є передусім недискримінаційний підхід та неупередженість.
Оскільки позивачем доведено дотримання ним спеціальних вимог щодо документального підтвердження сум, віднесених до податкового кредиту, а також надано всі первинні документи, тому позивачем правомірно сформовано податковий кредит.
Оцінивши докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, колегія суддів приходить до висновку, що позов Приватного акціонерного товариства «Айпек» підлягає задоволенню частково.
Відповідно до статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. 
Згідно з ч. 2 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень  та  у спосіб, що визначені  Конституцією  та  законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод  та  інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Згідно з ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Зі змісту частин 1-4 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.                    
Згідно з п.1 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.                    
З урахуванням вище викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається, апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а постанова суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст.ст. 2, 10, 11, 195, 241, 242, 243, 250, 251, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 328, 325, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області - залишити без задоволення, а рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від  21 вересня 2022 року - без змін.   
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, проте на неї може бути подана касаційна скарга до Верховного Суду в порядку та строки, передбачені ст. 329 КАС України.
(Повний текст виготовлено - 02 лютого 2023 року).

Головуючий суддя:                                                                      Л.О. Костюк          
          
Судді:                                                                                                      Н.П. Бужак

                                                                                                    М.І. Кобаль