ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 березня 2023 року 
м. Київ

справа № 140/2387/19
адміністративне провадження № К/9901/6337/20  

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В.,           
суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
розглянув у порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Сибм`яспром» до Головного управління Державної податкової служби у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 12.09.2019 (суддя - Денисюк Р.В.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 03.02.2020 (головуючий суддя - Пліш М.А., судді: Судова-Хомюк Н.М., Шинкар Т.І.) у справі №140/2387/19.

встановив:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Сибм`яспром»  (далі - ТОВ «Сибм`яспром») звернулося до Волинського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Волинській області (далі - ГУ ДФС у Волинській області) від 08.05.2019 № 0039325212.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 12.09.2019, залишеним  без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 03.02.2020, позов задоволено.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДФС у Волинській області оскаржило їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення Волинського окружного адміністративного суду від 12.09.2019, залишеним  без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 03.02.2020 та прийняти нове рішення, яким відмовити в позові повністю.
У доводах касаційної скарги ГУ ДФС у Волинській  області зазначає, що судами попередніх інстанцій  неправильно застосовано норми матеріального права,  а саме - підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України. Зокрема вказує, що саме виробництво промислової продукції промисловими підприємствами є умовою застосування підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України. Крім того, позивач листом від 08.02.2019 №2 повідомив контролюючий орган про те, що з 2007 року не здійснює виробництво м`ясних продуктів (КВЕД 10.13), а всі приміщення здає в оренду, проте даний факт залишено поза увагою.

У відзиві на касаційну скаргу ТОВ «Сибм`яспром» зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій,  ТОВ «Сибм`яспром» зареєстроване як юридична особа 31.03.2000, що підтверджується свідоцтвом про державну реєстрацію юридичної особи, є платником податків та відповідно до Відомостей з Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України здійснює види діяльності за КВЕД - 2010: виробництво м`ясних продуктів 10.13); виробництво продуктів борошномельно-круп`яної промисловості (10.61); оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами (46.32); неспеціалізована оптова торгівля (46.90); надання в оренду й експлуатація власного чи орендованого нерухомого майна (68.20).

ТОВ «Сибм`яспром» подано податкові декларації з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки за 2017 рік та за 2018 рік в розділі 5 зазначених Декларацій «код виду економічної діяльності (КВЕД)» товариством зазначено КВЕД 68.20 «Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна», відповідно до яких задекларовано нерухоме майно, площею 263 м.кв., за кожен рік відповідно.

ГУ ДФС у Волинській області проведено камеральну перевірку за 2017-2018 роки з питань повноти нарахування та своєчасності сплати узгоджених податкових зобов`язань зі сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки сплачене юридичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості. 

За результатами проведеної перевірки складено акт від 11.04.2019№8021/03-20-52-12/21735898, в якому зроблено висновок про порушення позивачем підпункту 266.3.1 пункту 266.3 статті 266 ПК України, в результаті чого, занижене податкове зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки за 2017 рік в сумі 8605,60 грн. 

На підставі названого акту перевірки ГУ ДФС у Волинській області 08.05.2019 прийнято податкове повідомлення-рішення № 0039325212, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки на 26510,90 грн., в тому числі: за податковими зобов`язаннями - 21208,72 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 5302,18 грн.

Судами також встановлено, що у власності ТОВ «Сибм`яспром» за адресою: Ковельський район,                     с. Дубове, вул. Гулака Артемовського, 9 є об`єкти нежитлової нерухомості, які зареєстровані в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно, а саме: прохідна (літера-Б-1), об`єкт житлової нерухомості (Ні), загальною площею 24,5 кв.м; складське приміщення (літера Г-1), об`єкт житлової нерухомості (Ні), загальною площею 20,5 кв.м; адміністративно-виробниче приміщення з ковбасним цехом (літера А-1), об`єкт житлової нерухомості (Ні), загальною площею 1263,3 кв.м; гараж (літера В-1), об`єкт житлової нерухомості (Ні), загальною площею 83 кв.м.

01.01.2017 між ТОВ «Сибм`яспром» (орендодавець) та ОСОБА_1 (орендар) укладено договір найму (оренди) приміщення №1 відповідно до умов якого, орендодавець передає, а орендар приймає в тимчасове платне користування частину адміністративно-виробничого приміщення з ковбасним цехом (літера А-1) площею 53 кв.м., яке знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 ) та 01.04.2017 між ТОВ «Сибм`яспром» (орендодавець) та ІП «КОМПО-Україна» (орендар) укладено договір найму (оренди) приміщення №2 відповідно до умов якого, орендодавець передає, а орендар приймає в тимчасове платне користування виробничо-складське приміщення площею 210,0 кв.м., яке знаходиться за адресою: Ковельський район, с. Дубове, вул. Гулака Артемовського, 9.

Відтак, загальна площа приміщень, що передані в оренду становить 263,00 кв.м. Вказані договори оренди (найму) діючі, сторонами не розірвані та не скасовані.

Зазначена площа нерухомого майна відображена в податкових деклараціях з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки за 2017-2018 роки.

Решта нерухомого майна товариством в оренду не здається.

Перевіркою податкових декларацій з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки за 2017-2018 роки встановлено, що позивачем у податкових деклараціях за вказаний період задекларовано площу нерухомого майна 263 кв.м., в тому числі: складське приміщення - 20 кв.м та адміністративно-виробниче приміщення площею 243 кв.м. Однак, відповідно до Витягу з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно за товариством з 15.03.2017 рахуються такі об`єкти нерухомого майна: гараж загальною площею 83 кв.м, складське приміщення загальною площею 20,5 кв.м; адміністративно-виробниче приміщення з ковбасним цехом, загальною площею 1263,3 кв.м та прохідна загальною площею 24,5 кв.м. Різниця незадекларованої площі складає 1128,3 кв.м.

Відтак, контролюючим органом зроблено висновок про те, що ТОВ «Сибм`яспром» в порушення підпункту 266.3.1 пункту 266.3 статті 266 ПК України занижено на 1128,3 кв.м площу об`єктів нежитлової нерухомості, які є базою оподаткування податку на нерухоме майно за 2017-2018 роки, внаслідок чого занижене податкове зобов`язання за 2017 рік на суму 8605,60 грн. (в тому числі: за 1 квартал - 860,56 грн., за 2 квартал - 2581,68 грн., за 3 квартал - 2581,68 грн., за 4 квартал - 2581,68 грн.) та за 2018 рік в сумі 12603,12 грн. ( в тому числі : за 1 квартал - 3150,78 грн., за 2 квартал - 3150,78 грн., за 3 квартал - 3150,78 грн., за 4 квартал - 3150,78 грн.) з податку на нерухоме майно відмінне від земельної ділянки.
Надаючи оцінку обставинам у справі, Верховний Суд виходить з наступного.

З 01.01.2015 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014, яким запроваджено новий місцевий податок, а саме податок на майно, який складається із: податку на майно, відмінне від земельної ділянки, транспортного податку та плати за землю.

Так, відповідно до підпункту 266.1.1 пункту 266.1 статті 266 Податкового кодексу України  платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.

Підпунктом «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України  визначено, що не є об`єктом оподаткування будівлі промисловості, зокрема виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств.

Відповідно до пункту 30.1 статті 30 Податкового кодексу України  податкова пільга - передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 цієї статті.

Підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників податків, вид їх діяльності, об`єкт оподаткування або характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат (пункт 30.2 статті 30 Податкового кодексу України  ).

Приймаючи рішення про задоволення позову суд першої інстанції, з висновками якого погодилась колегія суддів апеляційної інстанції, виходив з того, що застосування пункту є підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України можливе у разі дотримання двох обов`язкових умов - наявність будівель промисловості та їх перебування у власності промислових підприємств. В межах спірних відносин ці умови є наявними, оскільки ТОВ «Сибм`яспром» згідно з КВЕД та відповідно до Статуту товариства, затвердженого протоколом загальних зборів від 06.04.2017 № 1, здійснює серед іншого такі види діяльності як виробництво м`ясних продуктів, виробництво продуктів борошномельно-круп`яної промисловості, тобто відноситься до промислового підприємства у розумінні Національного класифікатора України ДК 009:2010, затвердженого наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 29.11.2010 № 530 та має у власності будівлі промисловості (харчової промисловості). Відтак, з врахуванням видів діяльності позивача, об`єкти нерухомості товариства, зокрема, адміністративно-виробниче приміщення з ковбасним цехом, складське приміщення, гараж є промисловими та відповідно не є об`єктами оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки на загальних підставах.

Верховний Суд зазначає про помилковість таких висновків судів виходячи з наступного.

Застосовуючи об`єктно-функціональний підхід до визначення податкової пільги у підпункті «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України, законодавець ключовим критерієм обрав функціональне призначення будівлі, а не належність конкретному суб`єкту-платнику.

Обмежувальне тлумачення шляхом введення додаткової ознаки надання пільги по сплаті податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, - звільнення від оподаткування за критерієм «будівлі промисловості», лише об`єктів нежитлової нерухомості промислових підприємств (юридичних осіб), по суб`єктному складу, не може бути застосовано, оскільки положеннями підпункту 266.1.1 пункту 266.1 статті 266 Податкового кодексу України  визначено, що платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості. 

При цьому, самостійно, специфіка об`єкта оподаткування - наявність спеціального статусу будівлі, а саме: статусу будівлі промисловості - не може бути достатньою підставою для звільнення від оподаткування.

Обираючи за вихідне поняття «промисловість», у зв`язку з яким застосовується податкова пільга, законодавець пов`язує звільнення від сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, не тільки із його статусом (придатністю його застосування у виробничому промисловому циклі господарської діяльності без конкретизації видів промислового виробництва та організаційних форм, у яких воно здійснюється), а й з використанням будівлі з метою провадження виробничої діяльності, тобто з використанням такої за цільовим призначенням для виготовлення промислової продукції.

Встановлення законодавцем певних податкових пільг зі сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, зокрема нормою підпункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України, спрямоване на збалансування суспільних відносин у сфері справляння податків, зменшення податкового навантаження на тих платників податків (фізичних та юридичних осіб), які є власниками певних об`єктів нерухомості, з метою стимулювання їх використовувати ці об`єкти за функціональним призначенням.

Отже, застосування підпункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України  можливе у разі якщо власниками об`єктів промисловості є фізичні юридичні особи, в тому числі нерезиденти, та за умови (з врахуванням виду їх діяльності) використання таких об`єктів за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва (виготовлення промислової продукції будь-якого виду).

Такий правовий висновок викладено в постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів, інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 17.02.2020 у справі №820/3556/17.

У цій постанові судова палата частково відступила від висновків Верховного Суду у постанові від 15.05.2018 (справа №806/2676/17), а саме в частині, що застосування підпункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України  можливе у разі дотримання двох обов`язкових умов: наявність будівель промисловості та їх перебування у власності промислових підприємств. 

Вирішуючи спір, суди безпідставно звузили коло об`єктів, щодо яких нормою підпункту «є» підпункту   266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України  встановлено податкову пільгу, обмеживши це коло лише будівлями промисловості, які належать промисловим підприємствам.

За наведеного тлумачення положень Податкового кодексу України, під час розгляду цієї справи підлягало встановленню, чи фактично використовував позивач у межах власної підприємницької діяльності за функціональним призначенням (промислове виробництво) належні йому об`єкти нерухомості.

З`ясування цих обставин є необхідним для висновку щодо наявності чи відсутності у позивача підстав для застосування до нього пільги, передбаченої пунктом «є» підпункту   266.2.2   пункту   266.2   статті   266 Податкового кодексу України.

Однак, суди попередніх інстанцій вказаного вище не врахували й відповідних обставин, що мають значення для правильного вирішення цього спору, не встановили.  

Виходячи з положень частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Зважаючи на наведене, суд касаційної інстанції на підставі статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України дійшов висновку про неможливість надання належної юридичної оцінки всім обставинам у справі, у зв`язку з чим справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції для повного, достовірного з`ясування та правильного вирішення цього спору.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:
Касаційну скаргу  Головного управління Державної податкової служби у Волинській області - задовольнити частково.

Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 12.09.2019 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 03.02.2020 у справі №140/2387/19 - скасувати.

Справу №140/2387/19 передати на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	В.В. Хохуляк Л.І. Бившева   Р.Ф. Ханова