ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 березня 2023 року 
м. Київ

справа № 300/1765/19
касаційне провадження № К/9901/20298/20 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області
на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року (головуючий суддя - Чуприна О.В.)
та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 08 липня 2020 року (головуючий суддя - Іщук Л.П.; судді - Сеник Р.П., Хобор Р.Б.) 
у справі № 300/1765/19
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Західтехногаз»
до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
У серпні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Західтехногаз» (далі - ТОВ «Західтехногаз», позивач, платник, товариство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області (далі - ГУ ДФС в Івано-Франківській області, відповідач, податковий орган, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 30 липня 2019 року № 0006071411, № 0006081411, № 0006101411.
В обґрунтування позовних вимог платник зазначив, що висновки акта перевірки, на підставі якого були прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, є безпідставними та необґрунтованими, а доводи контролюючого органу про порушення платником вимог податкового законодавства не підтверджені жодними належними та допустимими доказами. 
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року позов задоволено частково. 
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 30 липня 2019 року                 № 0006081411 в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на                  додану вартість в розмірі 83 333,00 грн та застосування штрафних санкцій в                                             розмірі 41 667,00 грн.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 30 липня 2019 року № 0006101411, яким до платника застосовано штраф в у розмірі 41 667,00 грн за платежем податок на додану вартість за відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), розрахунку коригування на суму податку на додану вартість 83 333,00 грн.
В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 08 липня 2020 року рішення суду першої інстанції скасовано в частині позовних вимог ТОВ «Західтехногаз» про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 30 липня 2019 року № 0006071411 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 12  150,00 грн та в цій частині позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 30 липня 2019 року № 0006071411 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 12 150,00 грн.
В іншій частині рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року залишено без змін.
Не погодившись з рішеннями судових інстанцій в частині задоволення позовних вимог, ГУ ДФС в Івано-Франківській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року, постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 08 липня 2020 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі. 
Мотивуючи касаційну скаргу, відповідач зазначає, що обов`язок платника щодо коригування податкового кредиту з податку на додану вартість в разі фактичного неотримання придбаних товарів не ставиться в залежність від подання розрахунку коригування продавцем товару. 
Ухвалою від 12 жовтня 2020 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДФС в Івано-Франківській області.
09 листопада 2020 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судовими інстанціями норм матеріального та процесуального права.
08 лютого 2023 року податковим органом заявлено клопотання про заміну відповідача - ГУ ДФС в Івано-Франківській області його правонаступником - Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області як відокремленим підрозділом ДПС України, у зв`язку з реорганізацією, яке згідно зі статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України підлягає                                    задоволенню.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду                                      на таке.
Судовими інстанціями встановлено, що відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Західтехногаз» з питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та іншого законодавства за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, за результатами якої складено акт від 09 липня 2019 року № 601/09-19-14-11/38331376.
Відповідно до висновків акта перевірки контролюючим органо встановлені порушення:
пункту 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, пунктів 5, 6, 7, 10, 11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, що призвело до заниження податку на прибуток в сумі 48 600,00 грн;
підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 ПК України, що призвело до заниження податку на додану вартість на суму                    145 107,00 грн;
пункту 120-1.2 статті 120-1, пунктів 201.1, 201.10, 201.16 статті 201 ПК України, внаслідок нездійснення реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригувань до податкової накладної від 26 квітня 2017 року № 39, виписаної на адресу контрагента Приватного підприємства «Техноресурс» (далі - ПП «Техноресурс»), на суму податку на додану вартість 83  333,00 грн.
Такі висновки податкового органу обґрунтовані, зокрема тим, що ним було встановлено, що позивач не відкорегував податковий кредит за операцією з придбання у ПП «Техноресурс» насоса бурового у зв`язку з поверненням суми попередньої оплати на рахунок платника та не зареєстрував протягом граничного строку розрахунок такого коригування в Єдиному реєстрі податкових                                           накладних.
На підставі висновків названого акта перевірки податковим органом прийнято податкові повідомлення рішення від 30 липня 2019 року:
№ 0006071411, яким товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 72 900,00 грн, з яких за основним зобов`язанням 48  600,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 24  300,00 грн;
№ 0006081411, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 342 660,00 грн, з яких за основним зобов`язанням 228 440,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 114  220,00 грн; 
№ 0006101411, яким до платника застосовано штрафні (фінансові) санкції  у розмірі 41  667,00 грн.
Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названих актів індивідуальної дії в оскаржуваних частинах, Верховний Суд виходить із такого.
Відповідно до пункту 192.1 статті 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових                                 накладних.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:
постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;
отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Таким чином, при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, сума податкового кредиту підлягає відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Судовим розглядом встановлено, що ПП «Техноресурс» (постачальник) не виконало свого обов`язку щодо складання розрахунку коригування зміни суми компенсації вартості товару та надіслання такого розрахунку на адресу ТОВ «Західтехногаз» для коригування останнім податкового кредиту, що позбавило платника можливості здійснити відповідне коригування.
Доводи контролюючого органу щодо обов`язку позивача самостійно здійснити коригування податкового кредиту незалежно від факту отримання розрахунку коригування до податкової накладної на підставі пункту 198.3 статті 198 ПК України є безпідствними, оскільки вказаною нормою не встановлено порядку дій платника у разі повернення суми попередньої                                   оплати товару.
З урахуваннями викладеного, Верховний Суд погоджується з висновками судових інстанцій, що ненадіслання платнику розрахунку коригування постачальником позбавило його можливості відобразити у податковій декларації за травень 2017 року відкориговані суми податкового кредиту, оскільки обов`язок щодо складання розрахунку коригування та направлення його покупцю покладений саме на постачальника товарів, і лише після реєстрації отримувачем товару розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних можливе коригування сум податкового кредиту.
Отже, відповдіачем неправомірно збільшено позивачу суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 83 333,00 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 41 667,00 грн.
Що стосується застосування до платника штрафних санкцій у зв`язку з відсутністю реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування на суму 83 333,00 грн згідно з податковим повідомленням-рішенням від 30 липня 2019 року № 0006101411, Суд зазначає наступне.
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
За правилами пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей  192  та  201  цього  Кодексу  покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
При цьому, аналіз статті 192 ПК України свідчить, що обов`язок з реєстрації розрахунку коригування покладений, в тому числі, на покупця, з метою реалізації чого постачальник надсилає йому складений розрахунок коригування.
Відповідно до правової позиції Верховного Суду, викладеної в постанові від 28 квітня 2020 року у справі № 810/198/16, отримувач має можливість зареєструвати розрахунок коригування за умови виконання постачальником свого обов`язку із своєчасного надіслання складеного ним розрахунку-коригування на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг отримувачу.
За таких обставин санкції, передбачені пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, не можуть бути застосовані до покупця, якщо продавець не виконав свого обов`язку щодо надіслання розрахунку коригування отримувачу.
Зазначене унеможливило реєстрацію покупцем-позивачем розрахунку коригування на суму                    83 333,00 грн в Єдиному реєстрі податкових накладних, оскільки, як встановлено вище, ПП «Техноресурс» (постачальник) не виконало свого обов`язку щодо складання розрахунку коригування зміни суми компенсації вартості товару.
За таких обставин, судові інстанції дійшли правильного висновку про неправомірність податкового повідомлення-рішення від 30 липня 2019 року № 0006101411 в частині застосування штрафних санкцій в розмірі 41 667,00 грн у зв`язку з відсутністю реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування на суму 83 333,00 грн.
Є помилковим посилання контролюючого органу на правову позицію, викладену в постанові Верховного Суду від 31 січня 2019 року у справі № 804/10452/14, оскільки правова позиція у вказаному судовому рішенні не суперечить висновкам судів, зробленим у цій справі, крім того висловлена за інших фактичних обставин справи. 
Щодо збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток за штрафними (фінансовими) санкціями на 12  150,00 грн, то касаційна скарга не містить жодних мотивів незгоди з позицією апеляційного суду у цій частині, а тому відсутні підстави для надання правового аналізу відповідним висновкам суду у рамках даного касаційного провадження.
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій в оскаржуваній частині не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги ГУ ДФС в Івано-Франківській області без задоволення.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
ПОСТАНОВИВ:
Замінити відповідача у справі - Головне управління ДФС в Івано-Франківській області його правонаступником - Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області як відокремленим підрозділом ДПС України.
Касаційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області як відокремленого підрозділу ДПС України залишити без задоволення. 
Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 08 липня 2020 року залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач                                                                                І. А. Гончарова
Судді                                                                                                    І. Я. Олендер
          Р. Ф. Ханова