ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 січня 2023 р.	Справа № 440/18544/21	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Перцової Т.С.,
Суддів: Русанової В.Б. ,  Жигилія С.П. ,
за участю секретаря судового засідання Пукшин Л.Т.,
представника першого відповідача - Солопа І.Ю.,
          розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 28.06.2022, головуючий суддя І інстанції: Н.Ю. Алєксєєва, м. Полтава, повний текст складено 04.07.2022 року по справі № 440/18544/21
          за позовом         Селянського фермерського господарства "РЕВУЦЬКИЙ"  
          до         Головного управління ДПС у Полтавській області ,         Державної податкової служби України                 
          про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ

Селянське фермерське господарство «РЕВУЦЬКИЙ» (далі за текстом – СФГ «РЕВУЦЬКИЙ», позивач) звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі за текстом – ГУ ДПС у Полтавській області, перший відповідач), Державної податкової служби України (далі за текстом – ДПС України, другий відповідач), у якому просило:
– визнати протиправним і скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме: рішення від 05.11.2021 № 3334223/24390678 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 19.10.2021, рішення від 05.11.2021 № 3334224/24390678 про відмову в реєстрації податкової накладної № 3 від 20.10.2021, рішення від 05.11.2021 № 3334225/24390678 про відмову в реєстрації податкової накладної № 4 від 21.10.2021 та рішення від 05.11.2021 № 3334226/24390678 про відмову в реєстрації податкової накладної № 5 від 23.10.2021;
– зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні СФГ «РЕВУЦЬКИЙ» від 19.10.2021 № 2, від 20.10.2021 № 3, від 21.10.2021 № 4 та від 23.10.2021 № 5 датою їх подання;
- судові витрати позивача, пов`язані з розглядом даної справи компенсувати за рахунок відповідача Головного управління ДПС у Полтавській області.
В обґрунтування позовних вимог послався на неправомірність спірних рішень, оскільки на вимогу контролюючого органу позивачем було надано разом із поясненнями копії всіх необхідних документів, що у повному обсязі підтверджують та розкривають зміст господарської операції між СФГ «РЕВУЦЬКИЙ» та його контрагентом. Стверджує, що відповідачі не надали належної оцінки поданим документам і не здійснили заходи для підтвердження чи спростування реальності проведених господарських операцій. Окрім цього зазначив, що контролюючий орган, зупиняючи реєстрацію спірних податкових накладних, не навів у відповідних квитанціях переліку документів, яких не вистачає для проведення їх реєстрації, що свідчить про необґрунтованість і невмотивованість вказаних квитанцій як актів індивідуальної дії.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 28.06.2022 у справі № 440/18544/21 адміністративний позов Селянського фермерського господарства "РЕВУЦЬКИЙ" до Головного управління ДПС в Полтавській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 05 листопада 2021 року № 3334223/24390678.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 05 листопада 2021 року № 3334224/24390678.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 05 листопада 2021 року № 3334225/24390678.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 05 листопада 2021 року № 3334226/24390678.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Селянського фермерського господарства "РЕВУЦЬКИЙ" від 19 жовтня 2021 року № 2, від 20 жовтня 2021 року № 3, від 21 жовтня 2021 року № 4, від 23 жовтня 2021 року № 5 датою їх фактичного подання.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Селянського фермерського господарства "РЕВУЦЬКИЙ" витрати зі сплати судового збору в сумі 9080,00 грн. (дев`ять тисяч вісімдесят гривень).
Перший відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права та процесуального права, просив рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог, надати ГУ ДПС у Полтавській області можливість участі в судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду з використанням власних технічних засобів (через систему відеоконференцзв`язку «EASYCON»).
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначив, що зупинення реєстрації спірних податкових накладних здійснено ГУ ДПС у Полтавській області в межах повноважень, передбачених Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, оскільки податкові накладні від 19.10.2021 № 2, від 20.10.2021 № 3, від 21.10.2021 № 4 та від 23.10.2021 № 5 не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, а тому підлягають автоматизованому моніторингу на відповідність критеріям ризиковості платника податку та/або на відповідність відображених у ній операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
В обґрунтування законності спірних рішень послався на результати опрацювання контролюючим органом копій первинних документів, поданих позивачем до спірних податкових накладних, якими встановлено, що платником, в порушення норм п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520, надано не повний пакет документів, а саме відсутні документи на реалізацію кукурудзи (договір, видаткові накладні, платіжні доручення, розрахункові документи, банківські виписки з особового рахунку на перерахування коштів від контрагента-покупця).
Вказує, що суд першої інстанції дослідив докази, які позивачем не були надані до контролюючого органу, а саме документи та пояснення, що стосуються господарських взаємовідносин з приводу яких виписано податкові накладні, та які були необхідні для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію спірних податкових накладних, унаслідок чого, на думку апелянта, судом першої інстанції порушено принцип офіційного з`ясування обставин справи та безпідставно розширено предмет доказування. При цьому, послався на аналогічні висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18.
Вважає, що задовольняючи позовну вимогу про зобов`язання зареєструвати спірні податкові накладні суд першої інстанції вийшов за межі своїх повноважень та підмінив контролюючий орган, оскільки питання про реєстрацію чи відмову в реєстрації податкової накладної відноситься до дискреційних повноважень другого відповідача.
Позивач правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався.
Представник СФГ «РЕВУЦЬКИЙ» в судове засідання не прибула, подала заяву, у якій просила відмовити у задоволенні апеляційної скарги та врахувати обставини та докази, надані в обґрунтування позовних вимог; розгляд справи проводити без участі позивача та його представника.
В судовому засіданні представник Головного управління ДПС у Полтавській області вимоги апеляційної скарги підтримав, з підстав та мотивів, викладених в останній, та просив суд апеляційної інстанції їх задовольнити.
Колегія суддів, вислухавши суддю – доповідача, пояснення представника першого відповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що СФГ «Ревуцький» (код ЄДРПОУ 24390678) згідно з витягом із Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, здійснює такі види економічної діяльності: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний); 01.13. Вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів; 01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням кормами для тварин; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт /а. с. 34 36/.
Позивач зареєстрований платником податку на додану вартість 01.07.2021.
Так, під час здійснення господарської діяльності між СФГ "Ревуцький" та TOB «КС- Агро» укладено договір поставки №18/10 від 18 жовтня 2021 року, відповідно до пункту 1.1 якого Продавець зобов`язується поставити і передати у власність Покупцю сільськогосподарську продукцію (в подальшому – Товар) кукурудзу врожаю 2021 року на умовах, передбачених цим Договором /а.с.37-38/.
За результатами господарських операцій відповідно до зазначеного Договору поставки СФГ "Ревуцький" були складені податкові накладні: № 2 від 19.10.2021 про постачання товару кукурудзи в кількості 26,12 тон, на суму 156876,72 грн, в тому числі ПДВ - 19265,56 грн /а.с.12/; № 3 від 20.10.2021 про постачання товару кукурудзи в кількості 69,3 тон, на суму 419680,80 грн, в тому числі ПДВ - 51539,75 грн /а.с.14/; № 4 від 21.10.2021 про постачання товару кукурудзи в кількості 22,36 тон, 22,98 тон на суму 275738,90 грн, в тому числі ПДВ - 33862,67 грн /а.с.16/; № 5 від 23.10.2021 року про постачання товару кукурудзи в кількості 22,4 тон, на суму 123199,99 грн, в тому числі ПДВ - 15129,82 грн /а.с.18/, які були направлені на реєстрацію до контролюючого органу.
За результатами розгляду податкових накладних № 2 від 19.10.2021, № 3 від 20.10.2021, № 4 від 21.10.2021, № 5 від 23.10.2021 ГУ ДПС у Полтавській області направлено позивачу квитанції, у яких зазначено: «документ прийнято, реєстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена /а.с.13,15,17,19/. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 01.61, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій». Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивачем направлено до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена з поясненнями. До вказаних повідомлень надано додатки /а.с. 20/.
Комісією ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняті рішення від 05.11.2021 № 3334223/24390678, № 3334224/24390678, № 3334225/24390678, № 3334226/24390678 про відмову у реєстрації податкових накладних № 2 від 19.10.2021, № 3 від 20.10.2021, № 4 від 21.10.2021, № 5 від 23.10.2021 відповідно /а.с. 21 24/.
За змістом вказаних рішень, підставою для відмови в реєстрації податкових накладних зазначено про ненадання платником податку копій договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків фактури/інвойсів, актів приймання передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та / або банківських виписок з особових рахунків.
Не погодившись з рішеннями від 05.11.2021 № 3334223/24390678, № 3334224/24390678, № 3334225/24390678, № 3334226/24390678 про відмову у реєстрації накладних в ЄРПН, позивач подав скарги із вимогою про скасування рішень комісії, реєстрацію податкових накладних.
За результатами розгляду скарг та наданих позивачем письмових пояснень комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняті рішення від 11.11.2021 № 52279/24390678/2, від 11.11.2021 № 52241/24390678/2, від 11.11.2021 № 52325/24390678/2, від 11.11.2021 № 52280/24390678/2 про залишення скарг без задоволення та рішень комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.
Позивач, не погодившись з вказаними рішеннями, звернувся до суду з даним позовом про визнання їх протиправними та скасування.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з не доведення відповідачами наявності визначених законом підстав для зупинення реєстрації спірних податкових накладних, оскільки вважав подані позивачем документи на спростування ризиковості господарської операції достатніми. 
За висновками суду контролюючий орган не наведено у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних переліку документів, які необхідно подати платнику податків, що унеможливило визначення платником порядку своїх дій для прийняття контролюючим органом позитивних рішень з цього питання.
Також, суд першої інстанції не надавав оцінку реальності здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, оскільки вказане питання не є предметом дослідження при прийнятті контролюючим органом рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкових накладних.
З метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, а також дотримання гарантій того, що спір між сторонами буде вирішено остаточно, суд першої інстанції вважав за необхідне зобов`язати другого відповідача зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірну податкову накладну.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції з таких підстав.
За змістом підпункту «а» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) (далі за текстом – ПК України) об`єктом оподаткування є постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.
Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі за текстом – Порядок № 1246).
Зокрема, пункт 12 Порядку № 1246 передбачає, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкової накладної обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкової накладної або відмову в реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі за текстом – ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом – ЄРПН, Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, яка набула чинності 01.02.2020 (далі за текстом – Порядок № 1165).
За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків – сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Відповідно до пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
В силу приписів пункту 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку № 1165).
Відповідно до пункту 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Як вбачається зі змісту отриманих позивачем копій квитанцій від 28.10.2021 №9322729372 (а.с. 13), від 01.11.2021 №9327106383 (а.с. 15), від 01.11.2021 №9327106207 (а.с. 17), від 01.11.2021 №9327141869 (а.с. 19) підставою для зупинення реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН слугувала відсутність Кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005 в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товарів/послуг, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН. Додатково повідомлено показники: «D» = 10.0916%, «Р» = 0.
Таким чином, підставою для зупинення реєстрації всіх спірних податкових накладних є відповідність п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку №3 до Порядку №1165.
Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій під таке визначення підпадає відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Аналіз п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку (підпункт 2 пункту 11 Порядку №1165).
Так, з досліджених колегією суддів копій квитанцій про зупинення реєстрації ПН №2 від 19.10.2021, №3 від 20.10.2021, №4 від 21.10.2021, №5 від 23.10.2021 встановлено, що перший відповідач, наводячи показники: «D» = 10.0916%, «Р» = 0, не надає при цьому розрахунку за критерієм підпункту 2 пункту 11 Порядку №1165, а також не вказує чіткого переліку документів, які слід подати до контролюючого органу у кожному випадку і не підкреслює такі документи в квитанції, що в свою чергу дозволяє дійти висновку про безпідставність зупинення реєстрації спірних податкових накладних.
Крім того, з таблиці даних платника податку на додану вартість (а. с. 44), яка подана СФГ «РЕВУЦЬКИЙ» до контролюючого органу, вбачається, що код УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг (постачання/надання) 1005, відсутність якого слугувало підставою для зупинення реєстрації спірних податкових накладних, наявний у вказаній таблиці, а тому таке посилання апелянта не відповідає дійсності.
Колегія суддів зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом у своїх рішеннях, зокрема, у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 20 серпня 2019 року у справі №2540/3009/18.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість і вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18, від 02 квітня 2019 року у справі №822/1878/18.
Натомість, у квитанціях від 28.10.2021 № 9322729372 (а.с. 13), від 01.11.2021 № 9327106383 (а.с. 15), від 01.11.2021 № 9327106207 (а.с. 17), від 01.11.2021 № 9327141869 (а.с. 19) про зупинення реєстрації відповідних податкових накладних № 2 від 19.10.2021, № 3 від 20.10.2021, № 4 від 21.10.2021, № 5 від 23.10.2021 не наведено чіткого визначення мотивів зупинення комісією ГУ ДПС у Полтавській області реєстрації вказаних ПН, вичерпного переліку документів, який необхідно надати, що свідчить про необґрунтованість та невмотивованість таких рішень, оскільки позивач не міг передбачити відсутність яких саме документів може слугувати підставою для відмови в реєстрації вказаних ПН.
Відповідно до пункту 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 (далі за текстом Порядок №520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно з вимогами пунктів 911 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до п. 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення комісії Державної податкової служби повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
За результатами аналізу наведених норм Верховний Суд у постанові від 18 листопада 2021 року у справі №380/3498/20 зазначив, що чинними нормативно-правовими актами наведено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку № 520 передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.
Крім того, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного Суду від 3 листопада 2021 року у справі №360/2460/20.
Колегією суддів установлено, що на виконання вимоги першого відповідача позивачем до ГУ ДПС у Полтавській області було надіслано повідомлення від 03.11.2021 № 2 (а. с. 20) та копії документів (1 додаток) щодо податкових накладних № 2 від 19.10.2021; № 3 від 20.10.2021; № 4 від 21.10.2021; № 5 від 23.10.2021, реєстрацію яких зупинено.
Суд апеляційної інстанції, дослідивши матеріали, додані Головним управлінням ДПС у Полтавській області до відзиву на позову заяву (а.с. 85 - 119), установив, що позивач разом з повідомленням від 03.11.2021 № 2 (а.с. 20), подав контролюючому органу копії таких документів: пункти 6 - 9 договору поставки № 18/10 від 18.10.2021, товарно-транспортних накладних на відвантаження кукурудзи врожаю 2021 року від 21.10.2021 № 735; від 23.10.2021 № 736; від 21.10.2021 № 750; від 20.10.2021 № 752; від 20.10.2021 № 754; від 20.10.2021 № 755; від 19.10.2021 № 000756.
Проте, незважаючи на подані документи, першим відповідачем прийнято спірні рішення від 05.11.2021 № 3334223/24390678, від 05.11.2021 № 3334224/24390678, від 05.11.2021 № 3334225/24390678, від 05.11.2021 № 3334226/24390678 про відмову у реєстрації податкових накладних № 2 від 19.10.2021, №3 від 20.10.2021, №4 від 21.10.2021, №5 від 23.10.2021, у зв`язку з ненаданням платником податку копій договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. В додатковій інформації також зазначено про відсутність документів на реалізацію кукурудзи: договір, видаткові накладні, платіжні доручення, розрахункові документи та банківські виписки з особового рахунку на перерахування коштів від контрагента-покупця.
Слід зауважити, що виконання завдань адміністративного судочинства залежить від встановлення адміністративним судом у справі об`єктивної істини та правильного застосування норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.
Згідно зі статтею 73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.
Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи (стаття 75 КАС України).
Приписи статті 76 КАС України встановлюють, що достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.
Враховуючи наведене колегія суддів зазначає, що право платника довести обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, не обмежене поданням виключно тих доказів, що надавались ним контролюючому органу. Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.
Крім цього, вимоги частини 4 статті 9 КАС України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, у тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи та, у відповідних випадках, до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
Подібні правові висновки викладено у постановах Верховного Суду від 20 листопада 2018 року у справі № 806/434/16, від 18 листопада 2019 року у справі № 815/1088/15, від 31 березня 2020 року у справі № 140/10/19, від 21 травня 2020 року у справі № 560/391/19.
За таких обставин, необхідно надати оцінку усім документам, наданим позивачем до матеріалів справи, у тому числі тим документам, що не були надані до контролюючого органу, однак у своїй сукупності підтверджують реальний характер господарських операцій позивача.
Так, до суду були надані документи, які не були надані податковому органу разом з повідомленнями, а саме: договір поставки № 18/10 від 18.10.2021, видаткові накладні № 2 від 19.10.2021; № 3 від 20.10.2021; № 4 від 21.10.2021; № 5 від 23.10.2021, рахунки на оплату № 2 від 19.10.2021; № 3 від 20.10.2021; № 4 від 21.10.2021; № 5 від 23.10.2021, платіжні доручення № 3542 від 28.10.2021; № 3543 від 28.10.2021; № 3587 від 03.11.2021.
З досліджених колегією суддів документів установлено, що за умовами договору поставки № 18/10 від 18.10.2021 (а.с. 37-38), укладеного між ТОВ «КС-АГРО» (Покупець) та СФГ «РЕВУЦЬКИЙ» (Постачальник) останній зобов`язується поставити і передавати у власність, а Покупець зобов`язується прийняти і оплатити кукурудзу врожаю 2021 (Товар) на умовах, передбачених даним договором.
При цьому, остаточна загальна сума договору визначається, виходячи з вартості фактично поставленого за договором товару згідно з видатковими накладними.
Сторони узгодили, що поставка товару здійснюється на умовах «EXW» франко-склад постачальника, які знаходяться за адресою: Полтавська обл., Полтавський р-н, с. Василівка, у відповідності з правилами «Інкотермс-2020». Строк поставки товару – по 26 жовтня 2021 року включно. 
Умовами договору поставки № 18/10 від 18.10.2021 передбачено, що поставка товару підтверджується такими документами: видатковою накладною, виданою на довірену особу покупця; податковою накладною, що заповнена відповідно до чинного податкового законодавства України; рахунком-фактурою постачальника з точним зазначенням кількості, ціни товару без ПДВ, суми ПДВ, всього до сплати. Датою постачання вважається дата оформлення видаткової накладної на Товар. Зміна строків поставки Товару за договором можлива тільки за письмовою угодою сторін.
Умовами договору передбачено, що покупець сплачує 85 % вартості фактично поставленого постачальником товару, на поточний рахунок постачальника, вказаний в розділі 9 цього Договору, протягом 3 (трьох) банківських днів з дати поставки товару та надання постачальником у розпорядження покупця пакету документів, передбачених п. 3.3 договору або покупець сплачує передоплату в розмірі 85% вартості товару, інші 15% вартості фактично поставленого постачальником товару покупець сплачує після фактичної реєстрації податкових накладних в ЄРПН. Підставою для проведення оплати є рахунок-фактура, отриманий покупцем від постачальника. Датою оплати за товар вважається дата списання грошових коштів з поточного рахунку Покупця.
На виконання вищезазначених умов договору поставки № 18/10 від 18.10.2021 у зв`язку з поставкою СФГ «РЕВУЦЬКИЙ» на користь ТОВ «КС-АГРО» товару – кукурудзи, сторони склали видаткові накладні № 2 від 19.10.2021 (а.с. 58) на кількість товару 26,12 на суму 156876,72 грн, у т.ч. ПДВ - 19265,56 грн; № 3 від 20.10.2021 (а.с. 61) на кількість товару 69,30 на суму 419680,8 грн, у т.ч. ПДВ - 51539,75 грн; № 4 від 21.10.2021 (а.с. 62) на кількість товару 22,36 та 22,98 на загальну суму 275738,9 грн, у т.ч. ПДВ - 33862,67 грн; № 5 від 23.10.2021 (а.с. 64) на кількість товару 22,4 на суму 123199,99 грн, у т.ч. ПДВ 15129,82 грн.
Також, для здійснення оплати товару позивачем виписано рахунки на оплату № 2 від 19.10.2021 (а.с. 59) за товар у кількості 26,12 на суму 156876,72 грн, у т.ч. ПДВ - 19265,56 грн; № 3 від 20.10.2021 (а.с. 60) за товар у кількості 69,30 на суму 419680,8 грн, у т.ч. ПДВ - 51539,75 грн; № 4 від 21.10.2021 (а.с. 63) за товар у кількості 22,36 та 22,98 на загальну суму 275738,9 грн, у т.ч. ПДВ - 33862,67 грн; № 5 від 23.10.2021 (а.с. 65) за товар у кількості 22.4 на суму 123199,99 грн, у т.ч. ПДВ - 15129,82 грн.
Вважаючи, що у зв`язку з поставкою кукурудзи СФГ «РЕВУЦЬКИЙ» на адресу ТОВ «КС-АГРО», що підтверджується вищезазначеними документами, у позивача виникло податкове зобов`язання в силу частини 1 статті 187 ПК України (за правилом першої події), СФГ «РЕВУЦЬКИЙ», діючи відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України, сформувало відповідні зведені податкові накладні № 2 від 19.10.2021; № 3 від 20.10.2021; № 4 від 21.10.2021; № 5 від 23.10.2021 та подало їх на реєстрацію.
Подальша оплата за договором поставки № 18/10 від 18.10.2021 підтверджується копією платіжних доручень № 3542 від 28.10.2021 (а.с. 66) на суму 419680,8 грн, № 3543 від 28.10.2021 (а.с. 67) на суму 275738,9 грн, № 3587 від 03.11.2021 (а.с. 68) на суму 123199,99 грн, відповідно до яких ТОВ «КС-АГРО» на рахунок СФГ «РЕВУЦЬКИЙ» сплачено за кукурудзу згідно з рахунками № 3 від 20.10.2021, № 4 від 21.10.2021 та № 5 від 23.10.2021 та вказаним договором.
Щодо посилання контролюючого органу на ненадання платником податку платіжного доручення на оплату поставки згідно з рахунком на оплату № 2 від 19.10.2021 колегія суддів зазначає, що відсутність вказаного документу саме по собі не свідчить про відсутність господарської операції, з приводу якої подано спірну податкову накладну № 2 від 19.10.2021, оскільки остання складена за фактом поставки продукції, а не по факту її оплати, що підтверджується складенням видаткової накладної № 2 від 19.10.2021 (а.с. 58).
Колегія суддів вважає, що у своїй сукупності надані позивачем документи є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних.
Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень «суб`єктивізує» акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН.
Зупинення реєстрації податкової накладної не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів, дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі № 819/330/18.
Водночас, позивачем своєчасно, за встановленою формою та в повному обсязі, відповідно до приписів пункту 6 Порядку №1165, пункту 5 Порядку №520 і підпунктів 201.16.1., 201.16.2. пункту 201.16. статті 201 ПК України подано до ГУ ДПС у Полтавській області інформацію та документи, які підтверджують здійснення господарських операцій та є достатніми для прийняття рішень про реєстрацію спірних ПН.
Посилання апелянта на висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, щодо порушення принципу офіційного з`ясування обставин справи та безпідставного розширення предмету доказування судом, унаслідок дослідження доказів, які не були надані до контролюючого органу є неприйнятними, оскільки Верховний Суд у вказаній постанові зробив висновок з приводу дослідження судами попередніх інстанції тих первинних документів та аргументів податкового органу, які не були підставами для прийняття рішення про зупинення реєстрації податкової накладної та подальшої відмови у реєстрації податкової накладної, тобто, такі висновки зроблені щодо обставин у інших правовідносинах, не аналогічних та не тотожних тим, які наявні у справі, що переглядається, з огляду на що колегія суддів відхиляє посилання апелянта на вказані правові висновки.
Колегія суддів зауважує, що в силу частини 2 статті 2 КАС України будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.
ГУ ДПС у Полтавській області в ході судового розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови в реєстрації спірних ПН в ЄРПН.
З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази колегія суддів вважає, що ГУ ДПС у Полтавській області при прийнятті рішень від 05.11.2021 № 3334223/24390678, № 3334224/24390678, № 3334225/24390678, № 3334226/24390678 про відмову у реєстрації податкових накладних № 2 від 19.10.2021, № 3 від 20.10.2021, № 4 від 21.10.2021, № 5 від 23.10.2021 діяло необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття таких рішень, не на підставі та не у спосіб, що передбачені ПК України, без дотримання вимог частини 2 статті 2 КАС України, а тому наявні підстави для визнання їх протиправними та скасування.
Як установлено пунктами 19, 20 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому, вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності «небезпідставної заяви» за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути «ефективним» як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі «Афанасьєв проти України» від 5 квітня 2005 року (заява №38722/02)).
Отже, «ефективний засіб правого захисту» в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.
Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи №(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Таким чином, дискреція це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнямивона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.
На законодавчому рівні поняття «дискреційні повноваження» суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.
Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.
У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірні податкові накладні, були виконані позивачем, а тому у другого відповідача був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати такі накладні. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.
Зважаючи на те, що підставами для відмови в реєстрації спірних податкових накладних були обставини, які не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду в суді першої та апеляційної інстанцій колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 31.03.2021 №28, від 15.04.2021 №9, від 30.04.2021 №32 датою їх подання на реєстрацію.
Відповідно до пункту 1 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.
За визначенням, наведеним у статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд прийшов до вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи та правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального права.
Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.
Керуючись ч. 4 ст. 241, ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 327-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області  - залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 28.06.2022 по справі № 440/18544/21  - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		Т.С. Перцова	
Судді	   	В.Б. Русанова    С.П. Жигилій   	
Повний текст постанови складено  06.02.2023 року