ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 620/6428/22                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Клопот С.Л.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  16 березня 2023 року                                                                                           м. Київ
          
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі: 
головуючого судді                                        Кучми А.Ю., 
суддів                                                            Аліменка В.О., Безименної Н.В.
за участю секретаря                                         Островської О.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2022 року (м.Чернігів, дата складання повного тексту - 29.11.2022) у справі за адміністративним позовом Державного спеціалізованого господарського підприємства «Ліси України» в особі Філії «Городнянське лісове господарство» (Державного підприємства «Городнянське лісове господарство») до Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И Л А :
Державне підприємство «Городнянське лісове господарство» звернулося з позовом до суду, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення №11056/25010700, №1057/25010700, №1058/25010700 та №1059/25010700 від 26 січня 2022 року.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що податкові повідомлення-рішення винесені Головним управлінням Державної податкової служби у Чернігівській області у порушення норм чинного законодавства, є протиправними та порушують права ДП «Городнянське лісове господарство».
Відповідач у відзиві на позовну заяву заперечував проти позову та вказав, що спірні податкові повідомлення-рішення є правомірними, порушення приписів податкового законодавства з боку позивача підтверджено відповідними доказами. 
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2022 року адміністративний позов задоволено. 
Не погоджуючись з судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та постановити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову у повному обсязі.
Апеляційну скаргу обґрунтовано тим, що рішення суду першої інстанції прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права та неповного з`ясування обставин у справі. Апелянт вказує, що відповідно до розділу «Визнання витрат» Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 за №318, витрати визнають витратами певного періоду одночасно з визнаннями доходу, для отримання якого вони здійсненні (п.7 П(С)БО №16 «Витрати»). Проте дохід від «відновлення лісів» позивачем не визнавався, тому підприємством неправомірно включено до складу «Собівартості реалізовано продукції (товарів, робіт, послуг)» витрати по «відновленню лісів».
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу в якому зазначено про необґрунтованість доводів апеляційної скарги, відсутність підстав для її задоволення та відсутність підстав для скасування рішення суду першої інстанції.
Також, позивачем подано клопотання, в якому просить замінити Державне підприємство «Городнянське лісове господарство» правонаступником - Державне спеціалізоване господарське підприємство «Ліси України» в особі Філії «Городнянське лісове  господарство».
Відповідно до ч.1 ст.52 КАС України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
Наказом Державного агентства лісових ресурсів України №865 від 28.10.2022 наказано припинити ДП «Городнянське лісове господарство» шляхом реорганізації, а саме - приєднання до Державного спеціалізованого господарського підприємства «Ліси України» в особі Філії «Городнянське лісове господарство» (код ЄДРПОУ 44768034), та визначити, що Державне спеціалізоване господарське підприємство «Ліси України» в особі Філії «Городнянське лісове господарство» є правонаступником прав та обов`язків ДП «Городнянське лісове господарство».
Таким чином, правонаступником позивача в цій справі - ДП «Городнянське лісове господарство» є Державне спеціалізоване господарське підприємство «Ліси України» в особі Філії «Городнянське лісове  господарство» (ЄДРПОУ 44768034).
Колегія суддів зазначає, що ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 22.02.2023 клопотання Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції задоволено.
Разом із тим, у судове засідання призначене на 16.03.2023 в режимі відеоконференції представник відповідача не з`явився, будь-яких доказів неможливості прибуття у судове засідання не надав, тому колегія суддів вбачає за можливе розглянути справу за відсутності представника відповідача, належним чином повідомленого про час та місце судового розгляду, без проведення судового засідання в режимі відеоконференції.
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду - без змін.
Згідно ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, на підставі направлень від 22 листопада 2021 року №3734, №3735 виданих Головним управлінням Державної податкової служби у Чернігівській області, на підставі наказу начальника ГУ ДПС у Чернігівській області від 22 листопада 2021 року №2002-п, проведена документальна позапланова виїзна перевірка Державного підприємства «Добрянське лісове господарство» щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01 квітня 2018 року по 22 листопада 2021 року та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 квітня 2018 року по 22 листопада 2021 року, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.
Перевірка проводилась з 23 листопада 2021 по 13 грудня 2021 року. Термін проведення перевірки продовжувався на 5 робочих днів з 07 грудня 2021 року по 13 грудня 2021 року, на підставі наказу ГУ ДПС у Чернігівській області від 03 грудня 2021 року №2091-п.
За результатами перевірки складено Акт від 20 грудня 2021 року №9445/07/00993509 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ДП «Добрянське лісове господарство».
У розділі 4 «Висновок» Акту перевірки зазначено, що перевіркою встановлено порушення ДП «Добрянське ЛГ»:
-          п.134.1.1 п.134.1 статті 134 Податкового кодексу України, п.7, п.11 Положень (стандартів) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Мінфіну від 31 грудня 1999 року №318 (зі змінами та доповненнями), п.3.5 «Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності», затверджених наказом Мінфіну від 28 березня 2013 року №433, ДП «Добрянське ЛГ» занижений податок на прибуток на загальну суму 1  908  891 грн, в тому числі за період з 01 квітня 2018 року по 31 грудня 2018 рік на суму 446  304 грн, за 2019 рік на суму 557  005 грн, за 2020 рік на суму 433  054 грн, за 9 місяців 2021 року на суму 472  528 грн;
-          п.2, п.3 «Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями», затвердженого постановою КМУ від 23 лютого 2011 року №138 (зі змінами та доповненнями), ДП «Добрянське ЛГ» занижена частину чистого прибутку, що відраховується до державного бюджету за період з 01 квітня 2018 року по 30 вересня 2021 рік на загальну суму 6  458  270 грн, в тому числі за період з 01 квітня 2018 року по 31 грудня 2018 рік на суму 1  524  929 грн, за 2019 рік на суму 2  283  718 грн, за 2020 рік на суму 1  573  308 грн., за 9 місяців 2021 року на суму 1  076  315 грн;
-          п.198.5 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого, занижений податок на додану вартість на загальну суму 143  040 грн, в тому числі за квітень 2018 року на суму 17  210 грн, за травень 2018 року на суму 10  852 грн, за червень 2018 року на суму 11  017 грн, за липень 2018 року на суму 7  661 грн, за серпень 2018 року на суму 10  344 грн, за вересень 2018 року на суму 12  139 грн, за жовтень 2018 року на суму 13  726 грн, за листопад 2018 року на суму 14  681 грн, за грудень 2018 року на суму 14  110 грн, за січень 2019 року на суму 8  853 грн, за лютий 2019 року на суму 9  181 грн, за березень 2019 року на суму 8  042 грн, за квітень 2019 року на суму 3  333 грн, за травень 2019 року на суму 345 грн, за червень 2019 року на суму 81 грн, за липень 2019 року на суму 402 грн, за серпень 2019 року на суму 613 грн, за вересень 2019 року на суму 420 грн, за березень 2020 року на суму 11 грн, за лютий 2021 року на суму 4 грн, за квітень 2021 року на суму 15 грн;
-          п.201.1, п.201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого відсутня реєстрація податкових накладних на загальну суму обсягу постачання (без ПДВ) всього у сумі 715  202 грн, в тому числі за квітень 2018 року 86  052,40 грн, за травень 2018 року 54  258,92 грн., за червень 2018 року 55  084,65 грн., за липень 2018 року 38  305,55грн., за серпень 2018 року 51  717,93 грн., за вересень 2018 року 60  693,78 грн., за жовтень 2018 року 68  632,30 грн., за листопад 2018 року 73  402,93грн., за грудень 2018 року 70  550,42грн., за січень 2019 року 44  264,70 грн., за лютий 2019 року 45  905,35 грн., за березень 2019 року 40  211,59 грн., за квітень 2019 року 16  663,49 грн., за травень 2019 року 1  725,93 грн., за червень 2019 року 406,17 грн., за липень 2019 року 2  012,40 грн., за серпень 2019 року 3  064,76 грн., за вересень 2019 року 2  100,84 грн., за березень 2020 року 55,62 грн., за лютий 2021 року 18,54 грн., за квітень 2021 року 74,13 грн.
30 грудня 2021 року ДП «Добрянське ЛГ» подані пояснення та заперечення на Акт перевірки.
Листом від 24 січня 2022 року №260/ж12/25-01-07-04-07 ГУ ДПС у Чернігівській області повідомило ДП «Добрянське ЛГ», що аргументи, викладені у запереченні від 30 грудня 2021 року, не є достатньо обґрунтованими та не можуть бути враховані при прийнятті податкових повідомлень-рішень, а тому ГУ ДПС у Чернігівській області прийнято рішення про залишення без змін порушень, встановлених в Акті перевірки.
ГУ ДПС у Чернігівській області на підставі вищевказаного акту перевірки було винесено наступні податкові повідомлення-рішення:
-          №1056/25010700 від 26 січня 2022 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності, на суму 2  159  718,00 грн, в тому числі основний платіж 1  908  891,00 грн, штрафні (фінансові) санкції - 250  827,00 грн;
-          №1057/25010700 від 26 січня 2022 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств та їх об`єднань) на суму 6  458  270,00 грн;
-          №1058/25010700 від 26 січня 2022 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт/послуг) на суму 178  800,00 грн, в тому числі основний платіж 143  040,00 грн, штрафні (фінансові) санкції 35  760,00 грн;
-          №1059/25010700 від 26 січня 2022 року, яким нараховані штрафні санкції за відсутність реєстрації податкових накладних протягом граничного строку на суму 34  421,00 грн.
04 лютого 2022 року позивачем, у порядку п.56.3 статті 56 ПК України, подана скарга до Державної податкової служби України на податкові повідомлення-рішення №1056/25010700, №1057/25010700, №1058/25010700 та №1059/25010700 від 26 січня 2022 року.
Рішенням Державної податкової служби України від 08 серпня 2022 року №8712/6/99-00-06-01-03-06 податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Чернігівській області №1056/25010700, №1057/25010700, №1058/25010700 та №1059/25010700 від 26 січня 2022 року залишені без змін, а скарга ДП «Добрянське ЛГ» - без задоволення.
Позивач, не погоджуючись з вищевказаними податковими повідомленнями-рішеннями, вважаючи їх протиправними, прийнятими з порушенням норм податкового законодавства, звернувся з даним адміністративним позовом до суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що витрати на лісогосподарські роботи повністю компенсуються доходом від реалізації продукції (куди входять ці витрати) і виключення їх з витрат основної діяльності приведе до подвійного оподаткування частини доходів підприємства, так як буде оподатковуватись не прибуток підприємства, а дохід, що суперечить нормам Податкового кодексу України і нормативним документам з бухгалтерського обліку. При цьому, ДП «Добрянське ЛГ» правомірно, маючи всі необхідні документи, які оформлені у відповідності до діючого законодавства, включило до складу господарських витрат вартість списаного деетанпропанбутанізованого конденсату.
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Щодо оскаржуваних податкових повідомлень-рішень №1056/25010700 та №1057/25010700 від 26 січня 2022 року колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до пункту 14.1.36 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Так, пунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до пункту 44.2 статті 42 ПК України, для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Нормативним документом, що регулює порядок врахування витрат підприємств, що застосовують П(С)БО, є П(С)БО № 16 «Витрати», затверджений наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318.
Цей Стандарт визначає методологічні принципи формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства і встановлює загальні правила обліку витрат.
Положеннями пункту 6 П(С)БО «Витрати» №16 встановлено, що витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Пункт 7 П(С)БО №16 «Витрати» визначає, що витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Разом з тим, абзацом 2 цього пункту встановлено, що витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Висновки ГУ ДПС у Чернігівській області щодо порушення, викладеного в пунктах 1 та 2 Акту перевірки, що стали підставою винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень №1056/25010700 та №1057/25010700 від 26 січня 2022 року, зроблені у зв`язку з тим, що, на думку контролюючого органу, ДП «Добрянське ЛГ» не повинно було відносити до рядку 2050 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» витрати на відновлення лісів.
ГУ ДПС у Чернігівській області вважає, що, так як згідно з даними бухгалтерського обліку підприємства стаття витрат «відновлення лісів» складається, в тому числі, з вирощування посадкового матеріалу в розсадниках, обробітку ґрунту під лісові культури, викопки посадматеріалу, садіння лісу, доповнення лісових культур, то вказані суми не повинні бути віднесені до собівартості реалізованої продукції.
На думку відповідача, у П(С)БО 16 «Витрати» відсутні пункти, які б передбачали віднесення до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) витрат на створення довгострокових біологічних активів, якими ДПС в Чернігівській області вважає вирощування посадкового матеріалу в розсадниках, обробіток ґрунту під лісові культури, викопку посадкового матеріалу, садіння лісу, доповнення лісових культур.
Опис так вказаного порушення податкового законодавства викладений на сторінках 7-15 Акту перевірки і, на думку відповідача, полягає у завищенні собівартості реалізованої продукції в частині витрат, в загальній сумі 10  604  949,07 грн, понесених на: вирощування посадкового матеріалу в розсадниках 2  238  107,63 грн; викопування посадкового матеріалу 78  358,28 грн; заготівля лісового насіння (сосни) 448  403,91 грн; інші витрати 7  118,33 грн; заготівля лісового насіння (дуб) 18  704,44 грн; підготовка ґрунту під л/к наступного року 41  621,08 грн; обробіток ґрунту під лісові культури 559  331,45 грн; висівання лісу 181  081,31 грн; садіння лісу 2  784  967,84 грн; доповнення лісових культур 735  647,96 грн; догляд за лісовими культурами 3  434  783,20 грн; сприяння природному поновленню 60  928,82 грн; створювання та вирощування плантацій 15  894,82 грн.
Контролюючий орган вважає, що наведені вище витрати повинні враховуватись не у складі витрат основної діяльності згідно П(С)БО №16 «Витрати», а у складі витрат на створення довгострокових біологічних активів згідно П(С)БО №30 «Біологічні активи», або у складі основних засобів згідно з П(С)БО №7 «Основні засоби». При цьому в Акті перевірки вказано на порушення підприємством п.7, п.11 П(С)БО №16, пунктів 10, 11 П(С)БО №30.
Також, відповідач зазначає, що оскільки згідно з даними бухгалтерського обліку підприємства стаття витрат «відновлення лісів» складається в тому числі з вирощування посадкового матеріалу в розсадниках, обробіток ґрунту під лісові культури, викопка посадматеріалу, садіння лісу (в більшості сосни), доповнення лісових культур та інші, вказані суми не повинні бути віднесені до собівартості реалізованої продукції.
Окрім того, відповідач вказує, що у П(С)БО 16 «Витрати» відсутні пункти, які б передбачали віднесення до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) витрат на створення довгострокових біологічних активів, якими ГУ ДПС у Чернігівській області вважає вирощування посадкового матеріалу в розсадниках, обробіток ґрунту під лісові культури, викопка посадкового матеріалу, садіння лісу, доповнення лісових культур.
Суд першої інстанції вірно вказав, що норми Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 30 «Біологічні активи» не розповсюджуються на діяльність підприємства лісового господарства в частині витрат на лісове господарство.
Так, пунктами 2, 3, 4, 5, 11, 17 П(С)БО «Біологічні активи» №30, чітко визначено, що норми цього Положення застосуються підприємствами щодо сільськогосподарської діяльності і розповсюджується виключно на сільськогосподарські підприємства.
ДП «Добрянське ЛГ» не здійснювало сільськогосподарської діяльності, що підтверджується наведеним нижче.
Сільськогосподарська діяльність являє собою процес управління біологічними перетвореннями з метою отримання сільськогосподарської продукції та/або додаткових біологічних активів.
Сільськогосподарська продукція, у свою чергу, - це актив, одержаний в результаті відокремлення від біологічного активу, призначений для продажу, переробки або внутрішньогосподарського споживання, а додаткові біологічні активи це біологічні активи, одержані в процесі біологічних перетворень (пункт 4 П(С)БО №30).
Перелік (приклади) біологічних активів і сільськогосподарської продукції наведені у Додатку до П(С)БО №30.
Відповідно до вказаного Додатку до біологічних активів відносяться сади дерева в лісі (лісовий масив), і цими садами дерева в лісі є не будь-які дерева, а плодоносні рослини, пов`язані з сільськогосподарською діяльністю.
Пунктом 3.1 П(С)БО №30 «Біологічні активи» прямо передбачено, що Положення №30 не поширюється на біологічні активи, не пов`язані з сільськогосподарською продукцією.
Дерева в лісі не є сільськогосподарської продукцією, оскільки вони не одержанні в результаті відокремлення від біологічного активу, як це передбачено визначенням сільськогосподарської продукції, що міститься в пункті 4 ПСБО №30 «Біологічні активи».
Процес вирощування лісів є довготривалим і жодне із порід дерев в процесі перетворення не здатне давати ані сільськогосподарську продукцію, як актив, отриманий в результаті відокремлення від біологічного активу, ані додатковий біологічний актив, як актив, одержаний в процесі біологічного перетворення іншого біологічного активу. Додаткові блага від дерев неможливо отримати. Тобто дані послуги під визначення «Біологічні активи» не підпадають.
Згідно з пунктом 5 П(С)БО №30 «Біологічні активи» біологічний актив та/або сільськогосподарська продукція визнаються активом, якщо існує імовірність отримання підприємством у майбутньому економічних вигод, пов`язаних з їх використанням, та їх вартість може бути достовірно визначена.
Пунктом 11 ПСБО №30 «Біологічні активи» визначено, що довгострокові біологічні активи, справедливу вартість яких на дату балансу достовірно визначити неможливо або якщо підприємство є платником податку на прибуток, можуть визнаватися та відображатися за первісною вартістю з урахуванням суми їх зносу і втрат від зменшення корисності.
Пункти 5, 11 П(С)БО №30 «Біологічні активи» передбачають обов`язковість взяття біологічних активів на баланс підприємства, в той час як висаджені дерева не перебувають і не можуть перебувати на балансі Позивача і не являються його власністю, оскільки відповідно до статті 7 ЛК України ліси, які знаходяться в межах території України, є об`єктами права власності Українського народу.
У даному випадку, в результаті понесення підприємством витрат на лісовідтворення не створюється новий об`єкт, який може бути об`єктом обліку біологічних активів, а підтримується у відповідному стані природний ліс, який не є об`єктом обліку біологічних активів, і, як наведено вище, не знаходиться і не може знаходитись на балансі і на бухгалтерському обліку ДП «Добрянське ЛГ».
Таким чином, П(С)БО №30 «Біологічні активи» розповсюджується на біологічні активи сільськогосподарської діяльності, і не розповсюджується на біологічні активи, не пов`язані з сільськогосподарською діяльністю, у Додатку до П(С)БО №30 «Біологічні активи» в переліку активів, який дослівно названий «сади дерева в лісі (лісовий масив)» мова йде не про будь-який лісовий масив, а про масив плодоносних рослин, пов`язаних із сільськогосподарською діяльністю.
При цьому, позивач відноситься до підприємств лісового господарства і підпорядковується Державному агентству лісових ресурсів України.
Відповідно до відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців та громадський формувань, позивач здійснює господарську діяльність, що відповідно до класифікатора видів економічної діяльності відноситься до розділу 02 Секції А «Лісове господарство та лісозаготівлі».
Основним видом діяльності підприємства є: 2.10 «Лісівництво та інша діяльність у лісовому господарстві».
У періоді, що перевірявся, діяльність підприємства здійснювалася виключно в рамках діяльності підприємства лісового господарства, не здійснюючи при цьому сільськогосподарської діяльності.
Сільське господарство відноситься до розділу 01 Секції А, тобто є окремим видом економічної діяльності.
До сільськогосподарської діяльності (розділ 01 Секції А), як діяльності, що регулюється П(С)БО №30, відноситься діяльність з вирощування сільськогосподарських культур, зокрема, вирощування однорічних і дворічних культур (01.1), багаторічних культур (01.2), відтворення рослин (01.3), при чому діяльність з відтворення рослин не включає діяльність лісорозсадників.
Таким чином, вирощування лісів та пов`язана з цим діяльність не відноситься до сільськогосподарської діяльності.
Розділ 02 секції А «Лісове господарство та лісозаготівлі», в свою чергу, включає декілька класів, в тому числі і ті види діяльності, по яких перевіркою витрати віднесені на витрати на створення біологічних активів, а не на витрати основної діяльності підприємств лісового господарства.
Зокрема, до класу 02.10 «Лісівництво та інша діяльність у лісовому господарстві» відносяться такі види діяльності: а) вирощування будівельного лісу: посадку, пересаджування саджанців, проріджування та охорону лісів; б) вирощування молодого порослевого лісу, балансової деревини та паливної деревини; в) діяльність лісорозсадників.
Основною умовою для віднесення цих видів діяльності до вказаних класів є умова, що ці види діяльності здійснюються безпосередньо в місцях природних лісів або лісонасаджень.
Ті витрати, які контролюючий орган виключає із витрат основної діяльності і вимагає враховувати, як витрати на створення біологічних активів, якраз і відносяться до діяльності під кодом 02.10. КВЕД-2010, зокрема: вирощування посадкового матеріалу в розсадниках 2  238  107,63 грн; викопування посадкового матеріалу 78  358,28 грн; заготівля лісового насіння (сосни) 448  403,91 грн; інші витрати 7  118,33 грн; заготівля лісового насіння (дуб) 18  704,44 грн; підготовка ґрунту під л/к наступного року 41  621,08 грн; обробіток ґрунту під лісові культури 559  331,45 грн; висівання лісу 181  081,31 грн; садіння лісу 2  784  967,84 грн; доповнення лісових культур 735  647,96 грн; догляд за лісовими культурами 3  434  783,20 грн.; сприяння природному поновленню 60  928,82 грн; створювання та вирощування плантацій 15  894,82 грн.
Зазначені вище витрати здійснені безпосередньо в місцях природних лісів і лісопосаджень, а не на окремих плантаціях, відділених від природного лісу, тобто ніяким чином не можуть вважатись витратами під сільськогосподарські культури і витратами сільськогосподарської діяльності.
Наведені аргументи підтверджують, що сільськогосподарська діяльність і діяльність в сфері лісового господарства та лісозаготівлі є окремими і самостійними видами діяльності.
Розмежування таких витрат між цими видами діяльності (сільськогосподарська і діяльність лісового господарства), вимагає і розмежування витрат по бухгалтерському обліку.
Окрім того, у листі Державного агентства лісових ресурсів України №07-55/1054-20 від 21 лютого 2020 року, чітко роз`яснено, що пунктом 2 П(С) БО №30 визначено, що норми цього положення (стандарту) застосовуються підприємствами щодо сільськогосподарської діяльності.
При цьому витрати на вирощування посадкового матеріалу в розсадниках, обробіток ґрунту під лісові культури, садіння лісу, доповнення лісових культур є лісогосподарською діяльністю, яка відповідно до Класифікації видів економічної діяльності ДК009:2010 є окремим видом діяльності код 02 Лісове господарство та лісозаготівлі підкод 02.10 Лісівництво та інша діяльність у лісовому господарстві. З огляду на визначення біологічного активу, що надане у П(С)БО №30, дерева порід сосни, дуба, ялини (та інших лісових порід) в процесі перетворення (росту) не здатні давати додаткову продукцію або якісь інші додаткові блага, а отже не мають ознак біологічних активів.
Суд першої інстанції вірно зазначив, що контролюючим органом проігноровано абзац 2 пункту 7 П(С)БО №16 «Витрати», в якому зазначено, що витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені. Як і не взято до уваги спеціальні Методичні рекомендації, якими керуються у своїй діяльності усі лісові господарства.
Контролюючим органом не враховано, що витрати, понесені у зв`язку із лісовідновленням, яке передбачає довготривалий (більше одного року) технологічним циклом виробництва, не можливо пов`язати з доходом певного періоду, а тому вони повинні відноситись до витрат того звітного періоду, в якому вони понесені.
Специфікою ведення лісового господарства є те, що витрати на вирощування посадкового матеріалу, посадку лісу, догляд за культурами тощо принесуть дохід у майбутньому після досягнення лісом віку стиглості (при рубках головного користування) або в процесі рубок формування, при яких також отримується деревина, та в процесі отримання інших корисних властивостей лісів незалежно від їх віку стиглості.
Згідно з вимогами пункту 11 П(С)БО «Витрати» №16, собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат.
До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.
Пунктом 14 П(С)БО «Витрати» №16 передбачено, що до складу інших прямих витрат включаються всі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат, зокрема відрахування на соціальні заходи, плата за оренду земельних і майнових паїв, амортизація, втрати від браку, які складаються з вартості остаточно забракованої з технологічних причин продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів), зменшеної на її справедливу вартість, та витрат на виправлення такого технічно неминучого браку.
Системний аналіз правових норм дає підстави стверджувати, що посадка лісових саджанців не є біологічними активами, які повинні знаходитися на балансі підприємства, що здатні в процесі біологічних перетворювань давати сільськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи, а також приносити в інший спосіб економічні вигоди, на які повинна нараховуватись амортизація, а тому віднесення вказаних витрат до собівартості виготовлених та реалізованих товарів є правомірним.
Таким чином, аналіз вказаних правових норм свідчить про те, що витрати, понесені у зв`язку із лісовідновленням, яке передбачає довготривалий (більше одного року) технологічний цикл виробництва, не можливо пов`язати з доходом певного періоду, а тому вони повинні відноситись до витрат того звітного періоду, в якому вони понесені.
Відповідно до пункту 6 статті 6 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» міністерства, інші центральні органи виконавчої влади у межах своєї компетенції відповідно до галузевих особливостей мають право розробляти на базі національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку в державному секторі методичні рекомендації щодо їх застосування за погодженням з центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку.
На лісогосподарських підприємствах такі особливості встановлені Методичними рекомендаціями з формування собівартості продукції (робіт, послу) на підприємствах, що належать до сфери управління Державного агентства лісових ресурсів України, затвердженими наказом Державного агентства лісових ресурсів України від 14 травня 2013 року № 124 (надалі за текстом Методичні рекомендації №124).
Зазначені Методичні рекомендації були затверджені з метою забезпечення єдиного підходу до складу та класифікації витрат, до формування собівартості продукції та інших витрат виробництва, а також застосування методики їх планування на державних підприємствах, установах, організаціях, що належать до сфери управління Державного агентства лісових ресурсів України.
З огляду на казані вище норми Положення П(С)БО «Витрати» №16 та Методичні рекомендації №124, спірні витрати це витрати основної діяльності лісового господарства, а не витрати по створенню біологічних активів.
Так, відповідно до пункту 2.2 Методичних рекомендацій №124 до основного виробництва зокрема, але не виключно, належать: - штучне та природне лісовідновлення; - лісорозведення; - полезахисне лісорозведення; - лісогосподарські заходи з поліпшення якісного складу лісів; - будівництво доріг лісогосподарського призначення.
Усі спірні витрати належать до витрат основного виробництва лісового господарства.
Відповідно до пункту 2.3 Методичних рекомендацій №124 усі ці витрати (витрати основного виробництва) включаються до собівартості окремих видів продукції.
За змістом розділу 5 «Групування витрат виробничої собівартості продукції (робіт послуг) за статтями калькуляції (пункт 5.1), витрати на лісогосподарські роботи і послуги, виконані за рахунок доходу (виручки) від реалізації продукції є однією із статей калькуляції продукції (п.п.10.1 пункту 5.1).
Зазначене підтверджує, що витрати на лісогосподарські роботи і послуги входять до витрат, пов`язаних із виробництвом продукції лісового господарства; вказані витрати здійснені за рахунок доходу (виручки) від реалізації продукції, так як при визначенні ціни за продукцію (лісоматеріали) вартість лісогосподарських робіт і послуг включається до собівартості цієї продукції, а оскільки ціна реалізації продукції більша собівартості, вказане підтверджує стовідсотково факт того, що витрати на лісогосподарські роботи (послуги) повністю компенсовані доходом підприємства.
З огляду на наведене, спірні витрати, як витрати основної діяльності, списуються на собівартість продукції в повному обсязі в періоді їх понесення.
У пункті 5.4.3 розділу 5 Методичних рекомендацій вказано перелік робіт (послуг), які включаються до складу лісогосподарських робіт (послуг), і це, зокрема: лісокультурні роботи в державному лісовому фонді; охорона лісу від пожеж та інші аналогічні роботи (послуги).
Методичними рекомендаціями встановлений порядок групування витрат і складання зведеного кошторису витрат на виробництво (розділ 7) та особливості обліку і калькулювання витрат за видами виробництва, в тому числі по продукції лісового господарства (розділ 12, підрозділ 12.1), які встановлюють як групуються витрати і яким чином визначається собівартість товарної продукції (що є базою для визначення собівартості реалізованої продукції).
Жодним пунктом вказаних розділів не встановлено необхідності або обов`язку виключення із витрат і собівартості товарної продукції витрат на вирощування лісу, посадкового матеріалу і інших спірних витрат, які включаються до витрат основного виробництва (рахунок 23) та списання їх на витрати по створенню біологічних активів.
Навпаки, у пункті 12.1.1, де зазначено, що облік витрат ведеться на рахунку 23 («Витрати по лісовому господарству), окремими статтями аналітичного обліку є: - охорона лісів від пожеж; - лісорозведення на землях, наданих в постійне користування.
Пунктом 12.1.2 встановлено, що фактичні витрати, понесені на вирощування посадкового матеріалу, списуються на вартість продукції в повному обсязі того періоду, коли вони понесені і не розподіляються між готовою продукцією та незавершеним виробництвом.
А в пункті 7.12 вказано, що собівартість товарної продукції визначається, виходячи із загальної суми витрат (дебет рахунку 23) з урахуванням тільки змін незавершеного виробництва.
Таким чином, спірні витрати, як витрати на лісогосподарські роботи (послуги), враховуються в собівартості лісопродукції, яка реалізується лісогосподарським підприємством, і компенсується виручкою від реалізації цієї продукції:
Як зазначено вище, до складу витрат, пов`язаних із виробництвом продукції (а не на створення біологічних активів) відносяться витрати на лісогосподарські роботи і послуги, виконані за рахунок доходу (виручки) від реалізації продукції, тобто власного доходу підприємства, а не бюджетних коштів.
З метою компенсації цих витрат підприємством, розділом 14 Методичних рекомендацій №124 «Ціноутворення в лісовому господарстві» встановлено, що при формуванні вільних цін на лісопродукцію вказані ціни встановлюються, виходячи із виробничої собівартості продукції, і однією із статей виробничої собівартості є витрати на лісогосподарські роботи і послуги, виконані за рахунок доходу (виручки) від реалізації продукції.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що зазначені вимоги підприємство виконало, тобто витрати на лісогосподарські роботи повністю компенсуються доходом від реалізації продукції (куди входять ці витрати) і виключення їх з витрат основної діяльності приведе до подвійного оподаткування частини доходів підприємства, так як буде оподатковуватись не прибуток підприємства, а дохід, що суперечить нормам ПКУ і нормативним документам з бухгалтерського обліку.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 27 квітня 2022 року у справі №620/4002/20.
За таких обставин колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення №1056/25010700 та №1057/25010700 від 26 січня 2022 року є неправомірними та підлягають скасуванню.
Щодо оскаржуваних податкових повідомлень-рішень №1058/25010700 та №1059/25010700 від 26 січня 2022 року, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до пп.16.1.4 п.16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Підпунктом 9.1.3 п.9.1 статті 9 ПК України податок на додану вартість віднесено до загальнодержавних податків.
В силу п.44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до пп.14.1.181 п.14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно п.198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Пунктами 198.2, 198.3 ст.198 ПК України визначено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (п.198.6 ст.198 ПК України).
Згідно п.201.1 статті 201 ПК України платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) податкову накладну, складену в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєстровану в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до статті 3 Господарського кодексу України під господарською діяльністю розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.
Згідно з пп.14.1.36 п.14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Як вбачається з наведених вище норм, обов`язковими ознаками господарської діяльності є здійснення її суб`єктами господарювання у сфері суспільного виробництва, яка спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг; результати зазначеної діяльності - продукція, роботи чи послуги - мають вартісний характер і цінове вираження. Господарська діяльність здійснюється у загальній економічній сфері, а тому має економічні властивості, що неможливе без вартісної оцінки і взаємооцінки, еквівалентності обміну, відповідних обчислень і розрахунків.
Відтак, аналіз реальності господарської діяльності має здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту господарських операцій.
Висновки ГУ ДПС у Чернігівській області щодо порушення, викладеного в пунктах 3 та 4 базуються на тому, що на думку контролюючого органу, ДП «Добрянське ЛГ» неправомірно списувало деетанпропанбутанізований конденсат в господарській діяльності, так як даний вид палива не може бути використаний для заправки транспортного засобу, бо є лише компонентом палива, та, в свою чергу, не нарахувало податкові зобов`язання з ПДВ за період 2018-2021 років на деетанпропанбутанізований конденсат.
Результатом цього порушення є те, що підприємство не склало та не зареєструвало в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі за текстом ЄРПН) податкові накладні, які повинно було виписати на ТМЦ деетанпропанбутанізований конденсат, який було списано на виробництво за період 2018-2021 років, що не були використані в господарській діяльності на суму 143040,00 грн за податковий період 2018-2021 років. При цьому в Акті перевірки вказано на порушення підприємством п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України.
Так, в Акті перевірки на сторінках 19-26, ГУ ДПС у Чернігівській області зазначає, що в ході перевірки встановлено неправомірне списання деетанпропанбутанізованого конденсату в господарській діяльності ДП «Добрянське ЛГ», в зв`язку з тим, що даний вид палива не може бути використаний для заправки транспортного засобу, так як є лише компонентом палива, тому підприємство повинно нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ на загальну суму 143  040,00 грн, в тому числі за квітень 2018 року на суму 17  210 грн, за травень 2018 року на суму 10  852 грн, за червень 2018 року на суму 11  017 грн, за липень 2018 року на суму 7  661 грн, за серпень 2018 року на суму 10  344 грн, за вересень 2018 року на суму 12  139 грн, за жовтень 2018 року на суму 13  726 грн, за листопад 2018 року на суму 14  681 грн, за грудень 2018 року на суму 14  110 грн, за січень 2019 року на суму 8  853 грн, за лютий 2019 року на суму 9  181 грн, за березень 2019 року на суму 8  042 грн, за квітень 2019 року на суму 3  333 грн, за травень 2019 року на суму 345 грн, за червень 2019 року на суму 81 грн, за липень 2019 року на суму 402 грн, за серпень 2019 року на суму 613 грн, за вересень 2019 року на суму 420 грн, за березень 2020 року на суму 11 грн, за лютий 2021 року на суму 4 грн, за квітень 2021 року на суму 15 грн.
Такі висновки зроблені контролюючим органом з посиланням на інформацію з мережі Інтернет та Збірника тез і доповідей IV науково-практичної конференції студентів, аспірантів та молодих вчених інженерно-хімічного факультету Національного технічного університету України «Київський політехнічний інститут», які рекомендовані для друку кафедрою машин та апаратів хімічних і нафтопереробних підприємств (протокол №13 від 23.04.2009, під головуванням д.т.н., професора, завідуючого кафедри МАХНВ ОСОБА_1 ), що не є належними та допустимими доказами у розумінні процесуального законодавства.
Так, за період 2018-2019 років ДП «Добрянське ЛГ» мав господарські взаємовідносини з контрагентом ПП «Торговий дім «Фонтекс-Агро» щодо придбання дизельного пального, бензину А-92 євро, бензину А-92 ua, бензину А-95, деетанпропанбутанізованого конденсату, моторних олив та мастила.
Постачання паливно-мастильних матеріалів проводилось відповідно до Договору про закупівлю №101 від 13 березня 2018 року на загальну суму 5100000,00 грн та Додаткових угод до нього.
Згідно предмету вказаного договору ПП «Торговий дім «Фонтекс-Агро» постачає та передає у власність ДП «Добрянське ЛГ»» паливно-мастильні матеріали, в тому числі масла автомобільні. Асортимент передбачено пунктом 1.2 Договору, до якого входять дизельне пальне, бензин А-92 євро, Бензин А-92 ua, Бензин А-95, Деетанпропанбутанізований конденсат, моторні оливи та мастила.
ДП «Добрянське ЛГ» зобов`язується прийняти та оплатити вартість товару на умовах укладеного договору.
Поставка товару здійснюється засобами Постачальника.
Підтвердженням реальності виконання сторонами вказаних договорів є:
-          видаткові накладні: №ДРН0002757 від 22 травня 2018 року; №ДРН0003288 від 13 червня 2018 року; №ДРН0004744 від 14 серпня 2018 року; №ДРН0005413 від 06 вересня 2018 року; №ДРН0006499 від 09 жовтня 2018 року; №ДРН0007068 від 25 жовтня 2018 року; №ДРН0007067 від 25 жовтня 2018 року; №ДРН0008289 від 19 грудня 2018 року; №РН0000011 від 03 січня 2019 року;
-          податкові накладні: №605 від 22 травня 2018 року; №285 від 13 червня 2018 року; №355 від 14 серпня 2018 року; №132 від 06 вересня 2018 року; №317 від 09 жовтня 2018 року; №925 від 25 жовтня 2018 року; №924 від 25 жовтня 2018 року; №292 від 15 грудня 2018 року; №37 від 04 січня 2019 року;
-          товарно-транспортні накладні (надані перевіряючим, але не взяті до уваги та не описані в акті): №П00003287 від 22 травня 2018 року; №П00003866 від 13 червня 2018 року; №П00005587 від 14 серпня 2018 року; №П00006371 від 06 вересня 2018 року; №П00007640 від 09 жовтня 2018 року; №П00008323 від 25 жовтня 2018 року; №П00008322 від 25 жовтня 2018 року; №П00009782 від 19 грудня 2018 року; №П00010057 від 03 січня 2019 року.
Товар був отриманий представниками ДП «Добрянське ЛГ», про що свідчать прізвище та підпис на товарно-транспортних накладних.
Оплата за товар здійснена в безготівковій формі за 2018-2019 роки на суму 559810,60 грн у повній мірі, що підтверджується наступними рахунками-фактурами та платіжними дорученнями: рахунки фактури №ДСФ0002569 від 22 травня 2018 року, №ДСФ0003074 від 13 червня 2018 року, №ДСФ0004432 від 14 серпня 2018 року, №ДСФ0005042 від 06 вересня 2018 року, №ДСФ0006074 від 09 жовтня 2018 року, №ДСФ0006622 від 25 жовтня 2018 року, №ДСФ0006623 від 25 жовтня 2018 року, №ДСФ0007756 від 19 грудня 2018 року, №СФ0000012 від 04 січня 2019 року; платіжні доручення №7038 від 23 травня 2018 року, №7277 від 14 червня 2018 року, №7899 від 15 серпня 2018 року, №8136 від 07 вересня 2018 року, №8432 від 10 жовтня 2018 року, №8624 від 26 жовтня 2018 року, №9163 від 20 грудня 2018 року, №9255 від 04 січня 2019 року.
Факт використання ДП «Добрянське ЛГ» придбаного деетанпропанбутанізованого конденсату підтверджується подорожніми листами вантажного автомобіля, подорожніми листами легкового автомобіля, нарядами-актами на виконання робіт, актами списання товарів.
У свою чергу, контролюючим органом в Акті перевірки зазначено, що деетанпропанбутанізований конденсат списаний на виробництво для заправки автомобілів ДП «Добрянське ЛГ». При цьому, не заперечується сам факт використання деетанпропанбутанізованого конденсату для заправки автомобілів ДП «Добрянське ЛГ».
Згідно наданих для перевірки оборотно-сальдових відомостей, карток рахунків (рах. 203 «Паливо, 232 «Лісогосподарське виробництво», 233 «Витрати по вивезенню лісопродукції на кінцеві склади») вбачається, що деетанпропанбутанізований конденсат списаний на наступні статті витрат: для виявлення та попередження лісових пожеж; догляд за лісовими культурами на землях ДЛФ механічним способом;  вибірково-санітарні рубки; заготівлі деревини РГК; прочищення; охорону диких тварин; вирощування стандартного посадочного матеріалу в розсадниках; заготівля лісового насіння; вивезення та погрузка деревини.
Тобто, відповідно до вищезазначеного, деетанпропанбутанізований конденсат використовувався лише в господарській діяльності підприємства, передбаченої КВЕДами 02.10 «Лісівництво та інша діяльність у лісовому господарстві» (основний), 01.70 «Мисливство, відловлювання тварин і надання пов`язаних із ними послуг», 02.20 «Лісозаготівлі», 02.30 «Збирання дикорослих недеревних продуктів», 02.40 «Надання допоміжних послуг у лісовому господарстві» 16.10 «Лісопильне та стругальне виробництво» 49.41 «Вантажний автомобільний транспорт» 52.29 «Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту».
Таким чином, висновок контролюючого органу про те, що деетанпропанбутанізований конденсат не може використовуватись як паливо для автомобілів, оскільки не відноситься до пального, перелік якого зазначено у пп. 215.3.4 п. 215.3 ст. 215 ПК України, а від так використання деетанпропанбутанізованого конденсату у господарській діяльності позивача є безпідставними.
Разом з тим, надана контролюючому органу копія паспорту №441 від 05 січня 2017 року, виданого Випробувальним центром нафтопродуктів « 10 Хіммотологічний центр» ПП «Торговий дім «Фонтекс-Агро» на деетанпрованбутанізований конденсат, підтверджує, що октанове число за моторним методом становить 76,0 одиниць.
Відтак, деетанпропанбутанізований конденсат придатний Позивачем для використання у транспортних засобах, у яких відповідно до технічних вимог, допускається використання пального марки Аи-76 та вище.
Відповідно до технічних вимог та інструкції з експлуатації (додається) автомобіля марки ЗІЛ та подібних, що використовувалися ДП «Добрянське ЛГ» у господарській діяльності, для роботи двигуна необхідний автомобільний бензин А-76.
Таким чином, деетанпропанбутанізований конденсат правомірно використовувався у автомобілях ДП «Добрянське ЛГ», у яких відповідно до технічних вимог, допускається використання пального марки Аи-76 та вище.
Як вбачається з Акту перевірки, жодних зауважень щодо оформлення документів у контролюючого органу не було. Всі документи мають обов`язкові реквізити.
У процесі перевірки зауважень щодо завищення нормативів списання пального та проведених капітальних ремонтів двигунів внутрішнього згорання через використання деетанпропанбутанізованого конденсату, ГУ ДПС у Чернігівській області, не встановлено.
За таких обставин колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що ДП «Добрянське ЛГ» правомірно, маючи всі необхідні документи, які оформлені у відповідності до діючого законодавства, включило до складу господарських витрат вартість списаного деетанпропанбутанізованого конденсату, тому податкові повідомлення-рішення №1058/25010700 та №1059/25010700 від 26 січня 2022 року є протиправними та підлягають скасуванню.
Також, колегія суддів наголошує, що апеляційна скарга відповідача повністю дублює відзив на позовну заяву, тобто в ній не наведено норм законодавства, які порушені чи не враховані судом першої інстанції, не спростовано викладену у рішенні суду правову позицію та не спростовано доводів позивача, які стали підставою для задоволення позову.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Враховуючи наведене колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, надав належну оцінку дослідженим доказам та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. У зв`язку з цим колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 251, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -
П О С Т А Н О В И Л А :
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області - залишити без задоволення, а рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2022 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття та може бути оскаржена в порядку та строки, встановлені ст.ст.  328,  329 КАС України.

Повний текст постанови виготовлено 20.03.2023.

Головуючий суддя:                                                                                        А.Ю. Кучма 

                                                                                                                          В.О. Аліменко

                                                                                                              Н.В. Безименна