ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 лютого 2023 року 
м. Київ

справа № 803/847/17
адміністративне провадження № К/9901/28190/19 
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В.,           
суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 03.06.2019 (суддя - Сорока Ю.О.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 09.09.2019 (суддя-доповідач - Шинкар Т.І., судді: Святецький В.В., Судова-Хомюк Н.М.) у справі №803/847/17.

встановив:
ОСОБА_1 звернулася до Волинського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області (далі - ГУ ДФС у Волинській  області) від 29.05.2017 №5013028-1301 в частині нарахування грошового зобов`язання 5 867, 54 грн. та від 24.05.2017 №5013027-1301 повністю.

Справа судами розглядалась неодноразово.

За наслідками повторного перегляду, рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 03.06.2019, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 09.09.2019, позов задоволено.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДФС у Волинській  області оскаржило їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення Волинського окружного адміністративного суду від 03.06.2019, постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 09.09.2019 та прийняти нове рішення, яким в позові відмовити.

У доводах касаційної скарги ГУ ДФС у Волинській  області зазначає що юридичний факт з яким пов`язано виникнення у позивача обов`язку сплачувати земельний податок, є отримання у власність нерухомого майна (будівлі, споруди), а не державна реєстрація права користування земельною ділянкою, на якій розташовано таке майно. Таким чином, платником земельного податку є особа, яка володіє відповідним речовим правом на земельну ділянку (правом власності або правом користування), відповідно з моменту набуття права власності на об`єкт нерухомого майна, обов`язок зі сплати податку за земельну ділянку, на якій розміщений такий об`єкт, покладається на особу, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду.

Позивач не скористався своїм правом та не надав відзив на касаційну скаргу, що не перешкоджає розгляду даної касаційної скарги.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, 14.11.2012 між Володимир - Волинською міською радою (Орендодавець) та ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_1 (Орендарі) укладено Договір оренди землі, відповідно до умов якого орендарі прийняли в строкове платне користування земельну ділянку несільськогосподарського призначення - землі промисловості, яка знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , загальною площею 5140 кв.м, в тому числі: 4406 кв.м - капітальна одноповерхова споруда, 705 кв.м. - під проїздами, проходами, площадками, 29 кв.м. - під спорудами. На земельній ділянці знаходяться об`єкти нерухомого майна, приміщення, які належать орендарям на праві власності.

Відповідно до пункту 10 вказаного Договору обчислення розміру орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності здійснюється з урахуванням їх цільового призначення та коефіцієнтів індексації.

Згідно з пунктом 8 Договору такий укладено на 2 роки, після закінчення строку договору орендар має переважне право на поновлення такого на новий строк. Дія договору припиняється у разі закінчення строку, на який було укладено договір.

Відповідно до витягу з рішення Володимир-Волинської міської ради від 09.09.2015 №46/11 «Про поновлення, припинення договорів оренди земельних ділянок» вирішено поновити договори оренди земельних ділянок в цілях та розмірах шляхом укладення нових договорів оренди землі фізичними та юридичними особами, зокрема з ОСОБА_1 , та зобов`язати фізичні та юридичні особи у місячний термін укласти договори оренди землі та зареєструвати такі. У разі невиконання вказаного обов`язку впродовж шести календарних місяців з моменту прийняття вказаного рішення, таке втрачає чинність, а договір оренди вважається припиненим у зв`язку з закінченням строку, на який його було укладено.

24.05.2017 Головним управлінням ДФС у Волинській області прийнято податкове повідомлення-рішення №5013027-1301, згідно з яким ОСОБА_1 визначено податкове зобов`язання за платежем орендна плата з фізичних осіб за 2017 рік у розмірі 6219,60 грн., а 29.05.2017 - повідомлення-рішення №5013028-1301, згідно з яким ОСОБА_1 визначено податкове зобов`язання за платежем орендна плата з фізичних осіб, зокрема за 2016 рік у розмірі 5867,54 грн.

За змістом підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України плата за землю - обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Згідно з підпунктом 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Відповідно до пункту 269.1 статті 269 Податкового кодексу України платниками податку є: власники земельних ділянок, земельних часток (паїв); землекористувачі.

Пунктом 270.1 статті 270 Податкового кодексу України визначено, що об`єктами оподаткування є: земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні; земельні частки (паї), які перебувають у власності.

Підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду. Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем (абзац перший пункту 288.1, пункти 288.2 - 288.4 статті 288 Податкового кодексу України).

В свою чергу за приписами частини 1 статті 93 Земельного кодексу України право оренди земельної ділянки - це засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для провадження підприємницької та іншої діяльності.

Частиною 9 цієї ж статті Земельного кодексу України визначено, що відносини, пов`язані з орендою землі, регулюються законом.

Так, згідно зі статтею 13 Закону України «Про оренду землі» договір оренди землі - це договір, за яким орендодавець зобов`язаний за плату передати орендареві земельну ділянку у володіння і користування на певний строк, а орендар зобов`язаний використовувати земельну ділянку відповідно до умов договору та вимог земельного законодавства.

Отже, обов`язок платника податку сплачувати плату за землю виникає у власників та землекористувачів з дня виникнення права власності або користування земельною ділянкою.

При цьому, право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав (стаття 125 Земельного кодексу України).

Як передбачено статтею 2 Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» державна реєстрація речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень (далі - державна реєстрація прав) - офіційне визнання і підтвердження державою фактів набуття, зміни або припинення речових прав на нерухоме майно, обтяжень таких прав шляхом внесення відповідних відомостей (до 02.11.2016 - «записів») до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно.

Речові права на нерухоме майно та їх обтяження, що підлягають державній реєстрації відповідно до цього Закону, виникають з моменту такої реєстрації (частина 2 статті 3 Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень»).

Статтею 4 цього ж Закону визначено, що право постійного користування та право оренди земельної ділянки підлягає державній реєстрації.

Частиною 1 статті 210 Цивільного кодексу України встановлено, що правочин підлягає державній реєстрації лише у випадках, встановлених законом. Такий правочин є вчиненим з моменту його державної реєстрації.

Зміна або розірвання договору вчиняється в такій самій формі, що й договір, що змінюється або розривається, якщо інше не встановлено договором або законом чи не випливає із звичаїв ділового обороту (стаття 654 Цивільного кодексу України).

Договір оренди землі є цивільно-правовим, а отже, йому притаманні такі ознаки, як свобода договору, обов`язковість його виконання сторонами тощо.

Набрання договором чинності є моментом у часі, коли починають діяти права та обов`язки по договору, тобто коли договір (як підстава виникнення правовідносин та письмова форма, в якій зафіксовані умови договору) стає правовідносинами, на виникнення яких було спрямоване волевиявлення сторін.

Подібні висновки викладено в постановах Верховного Суду від 13.12.2018 (справа №812/465/17), від 23.04.2019 (справа №812/371/18), від 13.06.2019 (справа №812/466/17), від 18.06.2019 (справа №812/778/17), від 25.10.2019 (справа №812/777/17), від 29.11.2019 (справа №360/3442/18), від 08.09.2022 (справа №812/1460/16).

Судами також встановлено, виконавчий комітет Володимир-Волинської міської ради листом №505/1.27/2-17 від 13.03.2017 повідомив Володимир -Волинську ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області про несплату орендарями орендної плати за земельну ділянку, що розташована за адресою: АДРЕСА_1 , зазначивши, що рішенням сесії Володимир-Волинської міської ради від 09.09.2015 №46/11 поновлено термін дії договору оренди даної земельної ділянки на п`ять років, в п`ятиденний термін після прийняття такого рішення проект договору оренди землі разом із витягом з рішення були передані в ЦНАП для подальшого підписання та державної реєстрації згідно статтями 125, 126 Земельного кодексу України і 25.11.2015, відповідно до опису видачі документів №П 5252, проект договору в трьох примірниках виданий землекористувачам, однак право оренди земельної ділянки в подальшому не зареєстровано.

В свою чергу, Договір оренди землі від 14.11.2012 припинив свою дію у зв`язку з закінчення строку, на який його було укладено - 16.11.2014. 

За встановлених судами обставин відсутності факту державної реєстрації договору оренди земельної ділянки у сторін цієї додаткової угоди не виникли права та обов`язки, які нею визначені. Отже, нарахування позивачу податкового зобов`язання із орендної плати за землю, яка не набрала чинності, є неправомірним.
Водночас, судами встановлено, що ОСОБА_1 є власником 1/5 частки приміщення майстерні по ремонту комбайнів по АДРЕСА_2 , що підтверджується наявним в матеріалах справи договором купівлі-продажу нежитлового приміщення від 12.11.2007 та витягу про реєстрацію права власності на нерухоме майно. 

Згідно довідки Управління містобудування та архітектури Володимир-Волинської міської ради №54 від 11.07.2017 приміщенню майстерні по ремонту комбайнів по АДРЕСА_2 , згідно рішення виконавчого міської ради від 27.11.2008 №476 «Про впорядкування вуличної нумерації будівель та земельних ділянок» присвоєно адресний номер АДРЕСА_3 .

Згідно з частинами 1, 2 статті 120 Земельного кодексу України у разі набуття права власності на жилий будинок, будівлю або споруду, що перебувають у власності, користуванні іншої особи, припиняється право власності, право користування земельною ділянкою, на якій розташовані ці об`єкти. До особи, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду, розміщені на земельній ділянці, що перебуває у власності іншої особи, переходить право власності на земельну ділянку або її частину, на якій вони розміщені, без зміни її цільового призначення.

Якщо жилий будинок, будівля або споруда розміщені на земельній ділянці, що перебуває у користуванні, то в разі набуття права власності на ці об`єкти до набувача переходить право користування земельною ділянкою, на якій вони розміщені, на тих самих умовах і в тому ж обсязі, що були у попереднього землекористувача.

Статтею 125 Земельного кодексу України встановлено, що право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав.

Відповідно до частини 1 статті 377 Цивільного кодексу України до особи, яка набула право власності на житловий будинок (крім багатоквартирного), будівлю або споруду, переходить право власності, право користування на земельну ділянку, на якій вони розміщені, без зміни її цільового призначення в обсязі та на умовах, встановлених для попереднього землевласника (землекористувача).

Згідно з частиною 3 статті 7 Закону України «Про оренду землі» до особи, якій перейшло право власності на житловий будинок, будівлю або споруду, що розташовані на орендованій земельній ділянці, також переходить право оренди на цю земельну ділянку. Договором, який передбачає набуття права власності на житловий будинок, будівлю або споруду, припиняється договір оренди земельної ділянки в частині оренди попереднім орендарем земельної ділянки, на якій розташований такий житловий будинок, будівля або споруда.

В розумінні положень підпунктів 14.1.72, 14.1.73 пункту 14.1 статті 14, підпунктів 269.1.1, 269.1.2 пункту 269.1, пункту 269.2 статті 269, підпунктів 270.1.1, 270.1.2 пункту 270.1 статті 270, пункту 287.7 статті 287 Податкового кодексу України платником земельного податку є власник земельної ділянки або землекористувач, якими може бути фізична чи юридична особа. Обов`язок сплати цього податку для його платника виникає з моменту набуття (переходу) в установленому законом порядку права власності на земельну ділянку чи права користування нею і триває до моменту припинення (переходу) цього права.

Якщо певна фізична чи юридична особа набула право власності на будівлю або його частину, що розташовані на орендованій земельній ділянці, то до набувача переходить право користування земельною ділянкою, на якій вони розміщені, на тих самих умовах і в тому ж обсязі, що були у попереднього землекористувача. При цьому, землекористувач зобов`язаний сплачувати земельний податок за фактичне користування земельною ділянкою.

Вказане узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, висловленою у постановах від 02.07.2019 (справа №819/1365/17), від 18.04.2019 (справа №807/292/18), від 18.04.2019 (справа №823/2344/18).

Оскільки позивач набула право власності на частину споруди, приміщення майстерні по ремонту комбайнів, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , а тому до позивача перейшло право користування на земельну ділянку, на якій воно розміщене.

За таких обставин, враховуючи, що станом на час винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень Договір оренди землі від 14.11.2012 припинив свою дію у зв`язку з закінчення строку, на який його було укладено, хоч право власності на земельну ділянку за позивачем не зареєстровано, однак зареєстровано право власності на частку нерухомого майна, яке розташоване на такій земельній ділянці, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку, що в даному випадку у позивача виникає обов`язок по сплаті земельного податку саме за фактичне користування земельною ділянкою під об`єктами нерухомого майна.

Отже, в даному випадку нарахування орендної плати за платне, строкове використання земельної ділянки на підставі договору згідно оскаржуваних рішень є протиправним, а відтак рішення судів першої та апеляційної інстанцій про задоволення позову є правильними та підлягають залишенню без змін.

За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства  України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Судами попередніх інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки суду про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства  України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та  (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:
Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області залишити без задоволення.

Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 03.06.2019 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 09.09.2019 у справі №803/847/17 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	В.В. Хохуляк Л.І. Бившева   Р.Ф. Ханова