ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

31 січня 2023 року	Львів	Справа № 380/16576/21 пров. № А/857/15019/22	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді                                                  Онишкевича Т.В.,
суддів                                                                      Сеника Р.П., Судової-Хомюк Н.М., 
з участю секретаря судових засідань                                Доморадової Р.В.,                                                                                                                                                                            
розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 25 травня 2022 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Транс Компані» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними рішень,

суддя у І інстанції                                                            Кравців О.Р., 
час ухвалення судового рішення                                         12 год 59 хв,
місце ухвалення судового рішення                                        м. Львів,
дата складення повного тексту рішення                               03 червня 2022 року,

ВСТАНОВИВ:

У вересні 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Транс Компані»    (далі – ТОВ «Транс Компані») звернулося до суду із адміністративним позовом, у якому просило:
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення (далі – ППР) №00122330901 від 27 травня 2021 року Головного управління ДПС у Львівській області (далі – ГУ ДПС) про застосування до товариства штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 1 000 000,00 грн;
визнати протиправним та скасувати рішення №21469/6/99-00-06-03-02-06 від 20 вересня 2021 року Державної податкової служби України (далі – ДПС) про результати розгляду скарги позивача.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 25 травня 2022 року у справі № 380/16576/21 позов було задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано ППР №00122330901 від 27 травня 2021 року ГУ ДПС про застосування до ТОВ «Транс Компані» штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 1 000 000 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Стягнено за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС на користь ТОВ «Транс Компані» судові витрати у виді судового збору пропорційно до задоволених позовних вимог в сумі 15000 грн. Окрім того, стягнено за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС на користь позивача витрати на професійну правничу допомогу у сумі 20000 грн. 
При цьому суд першої інстанції виходив із того, що ГУ ДПС при призначенні та проведенні фактичної перевірки ТОВ «Транс Компані» згідно із наказом від 06 квітня 2021 року №1210-ПП допустило порушення вимог закону, що мало безпосередній вплив на її результати. Окрім того, відповідачем не було належним чином встановлено обставин стверджуваного порушення, не наведено конкретизації такого порушення і відповідні висновки контролюючого органу ґрунтуються на припущеннях.
ГУ ДПС у своїй апеляційній скарзі просило скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову товариства відмовити.
Звертає увагу апеляційного суду на те, що ГУ ДПС була проведена фактична перевірка місця зберігання пального, розташованого за адресою Львівська область, село Сороки-Львівські та належить  ТОВ «Транс Компані», під час якої встановлено, що згідно з наданими до перевірки оборотно-сальдовими відомостями по рахунку 203 «Паливо» (помісячно) за період з 01 липня 2019 року по 31 грудня 2019 року та даними єдиного реєстру акцизних накладних (ЄРАН) ТОВ «Транс Компані» придбало 1 751 084,69 л дизельного пального за адресами місцем зберігання пального: Львівська область, с. Сороки-Львівські. Станом на 11 жовтня 2019 року отримано 1 004 399,06 л дизельного пального, а отже позивачем отримано дизельне пальне об`ємом понад 1000 м3 (без урахування обсягу пального, отримано через паливо роздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідно ліцензії) протягом календарного року. 
16 вересня 2020 року ТОВ «Транс Компані» зареєструвало акцизний склад за адресою Львівська область с. Сороки-Львівські за №1015317. 
Таким чином, у контролюючого органу були наявні підстави для прийняття ППР від 27 травня 2021 року №00122330901 про застосування до ТОВ «Транс Компані» фінансових санкцій у сумі 1 000 000 грн. 
Щодо стягнення за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС судових витрат на професійну правничу допомогу у розмірі 20000,00 грн зазначає, що позовна заява не містить жодних обґрунтувань щодо належності визначених у договорі №31 від 24 вересня 2021 року видів правової допомоги та співмірності понесених позивачем витрат на оплату кожного із зазначених видів послуг адвоката. У договорі не зазначено вартості кожної з послуг, а вказано лише повну вартість, що не дає змоги розрахувати надані послуги. 
У відзиві на апеляційну скаргу ТОВ «Транс Компані» підтримало доводи, викладені у оскаржуваному судовому рішенні, заперечило обґрунтованість апеляційних вимог та просило залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу – без задоволення. 
Представник ГУ ДПС у судовому засіданні апеляційного суду підтримала подану апеляційну скаргу доводами, аналогічними до тих, що зазначені у її тексті. Просила скасувати рішення суду першої інстанції та у задоволенні позову ТОВ «Транс Компані» відмовити.  
Представник ТОВ «Транс Компані» у ході апеляційного розгляду заперечила обґрунтованість вимог апелянта доводами, викладеними у відзиві на апеляційну скаргу. Просила залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу – без задоволення.
Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення вимог скаржника, виходячи із такого.
Як безспірно встановлено судом першої інстанції, на підставі наказу ГУ ДПС №1210-ПП від 06 квітня 2021 працівниками відповідача було проведено фактичну перевірку ТОВ «Транс Компані» щодо дотримання вимог  Податкового кодексу України (далі – ПК),  Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» (далі – Закон № 481/95-ВР),  Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»  та інших законодавчих актів, що регулюють виробництво і обіг пального», результати якої оформлено актом №8666/09.01/38047993 від 12 квітня 2021 року. 
У подальшому 27 травня 2021 року на підставі висновків зазначеного акту перевірки ГУ ДПС прийняло оспорюване ППР №00122330901, яким до ТОВ «Транс Компані» застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1 000 000,00 грн у зв`язку із відсутністю з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу, акцизний склад за адресою Львівська область, Пустомитівський район, с. Сороки- Львівські.
Не погодившись із таким рішення ГУ ДПС позивач скористався процедурою адміністративного оскарження та подав до ДПС скаргу на податкове повідомлення-рішення, яку рішення №21469/6/99-00-06-03-02-06 від 20 вересня 2021 року залишено без задоволення.
ТОВ «Транс Компані» не погодилося із накладенням на нього ГУ ДПС штрафних санкцій ППР №00122330901 від 27 травня 2021 року ГУ ДПС та за захистом своїх прав звернулося до адміністративного суду з позовом, що розглядається. 
При наданні правової оцінки правильності вирішення судом першої інстанції цього публічно-правового спору оскаржуваним рішенням та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого.
Відповідно до частини 1 статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України обставини, які визнаються учасниками справи, не підлягають доказуванню, якщо суд не має обґрунтованого сумніву щодо достовірності цих обставин або добровільності їх визнання. Обставини, які визнаються учасниками справи, зазначаються в заявах по суті справи, поясненнях учасників справи, їх представників.
Частиною 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Згідно з приписами частини 3 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Відповідно до приписів частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України регламентовані приписами Закону № 481/95-ВР.
Відповідно до приписів статті 1 вказаного Закону, якими визначено значення термінів, що у ньому вживаються:
місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування;
зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик;
Єдиний державний реєстр суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання , оптової та роздрібної торгівлі пальним (далі - Єдиний реєстр ліцензіатів та місць обігу пального) - перелік суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва), які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним у розрізі суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва), які здійснюють діяльність на таких місцях на підставі виданих ліцензій.
За правилами частини 1 статті 15 Закону № 481/95-ВР оптова торгівля пальним та зберігання пального здійснюються суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності за наявності ліцензії. 
За правилами частини 1 статті 16 Закону № 481/95-ВР контроль за дотриманням норм цього Закону здійснюють органи, які видають ліцензії, а також інші органи в межах компетенції, визначеної законами України.
Приписами постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження переліку органів ліцензування та визнання такими, що втратили чинність, деяких постанов Кабінету Міністрів» від 05 серпня 2015 року №609 передбачено, що ліцензії на зберігання пального видають територіальні органи ДПС.
Частиною 8 статті 15 Закону № 481/95-ВР встановлено, що суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального на кожне місце оптової торгівлі пальним або кожне місце зберігання пального відповідно, а за відсутності місць оптової торгівлі пальним - одну ліцензію на право оптової торгівлі пальним за місцезнаходженням суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) або місцезнаходженням постійного представництва. 
Підпунктом 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК передбачено, що акцизний склад - це:
а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів;
б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.
Не є акцизним складом:
а) приміщення відокремлених підрозділів розпорядника акцизного складу, які використовуються ним виключно для пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі маркованих марками акцизного податку горілки та лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу, а також для здійснення оптової та/або роздрібної торгівлі відповідно до отриманої розпорядником акцизного складу ліцензії;
б) приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.
Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу;
в) приміщення або територія незалежно від загальної місткості розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального, власником або користувачем яких є суб`єкт господарювання - платник єдиного податку четвертої групи, який отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 10000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам;
г) паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої;
ґ) приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується виключно пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.
За правилами підпунктів 14.1.224, 14.1.224-1 пункту 14.1 статті 14 ПК розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення і перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу.
Відповідно до пункту 230.1.2 статті 230 ПК платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати (б) усі акцизні склади - у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Пунктом 128-1.2 статті 128-1 ПК передбачено, що відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000000 гривень.
Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених  Податковим кодексом України, а фактичні перевірки  Податковим кодексом України  та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Згідно з  пунктом 80.1 статті 80 ПК фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Відповідно до  пункту 80.2 статті 80 ПК фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з визначених даним пунктом підстав.
Так, підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК передбачено, що фактична перевірка може проводитися у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
За правилами  пункту 81.1 статті 81 ПК посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
На переконання апеляційного суду, суд першої інстанції слушно зауважив, що посилання у наказі ГУ ДПС №1210-ПП від 06 квітня 2021 року «Про проведення фактичної перевірки» на доповідну записку ДПС України від 05 квітня 2021 року №47/13-01-09-01 не засвідчує існування передбачених законом підстав і приводів для проведення фактичної перевірки.  
Водночас апеляційний суд звертає увагу на те, що Верховний Суд у постанові від 11 липня 2022 року у справі № 120/5728/20-а висловив правову позицію, відповідно до якої при здійсненні призначення перевірки контролюючий орган має зазначити одну із підстав, визначених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК, і у разі, якщо такою підставою є наявність та/або отримання інформації про порушення платником податків вимог законодавства, конкретизувати останню. Формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу з обов`язковим, однак, дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК щодо змісту наказу про проведення перевірки. При встановленні в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки конкретна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі. В силу приписів частини 5 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України та частини 6 статті 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» вказане враховується апеляційним судом під час вирішення цього спору.
Відтак, слід погодитися із судом першої інстанції у тому, що посилання ГУ ДПС у наказі №1210-ПП від 06 квітня 2021 року «Про проведення фактичної перевірки» на статті 20, 61, 62 ПК, статтю 16 Закону № 481/95-ВР самі по собі не можуть бути достатньою підставою для проведення фактичної перевірки позивача без зазначення конкретної підстави. 
Окрім того, суд першої інстанції доречно зауваживё що у вказаному наказі ГУ ДПС №1210-ПП від 06 квітня 2021 року зазначено про те, що фактична перевірка ТОВ «Транс Компані» мала проводитися за адресою Львівська область, Львівський район, Великолюбінська територіальна громада, с. Косівець, вул. Польова 20, а відповідно до акту перевірки об`єктами фактичної перевірки були місця роздрібної торгівлі пальним, місця знаходження акцизних складів позивача за адресами: (1) Львівська область, Пустомитівський район, с. Солонка, готельний комплекс, траса Київ-Чоп, 540 км та (2) Львівська область, Пустомитівський район, с. Сороки-Львівські, тобто за адресами, що не вказані у рішенні контролюючого органу про призначення такої перевірки.
Щодо висновків контролюючого органу про встановлення під час фактичної перевірки за адресами місць зберігання пального: Львівська область, с. Солонка та Львівська область с. Сороки-Львівські у період з 01 листопада 2019 року по дату реєстрації позивачем акцизного податку (15 вересня 2020 року) зберігання дизельного пального для власного споживання, апеляційний суд акцентує увагу на тому, що контролюючим органом не надано доказів на підтвердження встановлення такого факту із зазначенням конкретного місце, часу та об`єму зберігання. 
При цьому 01 листопада 2020 року ТОВ «Транс Компані» уклало із ПП «УКРАЇНСЬКИЙ КРАЙ» договір оренди №01112020_1ДГ приміщень за адресою Львівська область, Пустомитівський район, с/рада Сорока-Львівська, автодорога Київ-Чоп 0 км +550 м, а 01 серпня 2020 року – договір із ПП «КАТЕРИНА» №01082020_1К оренди приміщень та земельної ділянки за адресою Львівська область, Пустомитівський район, с. Солонка, готельний комплекс, траса Київ-Чоп 540 км.
Таким чином, у суду першої інстанції були належні фактичні підстави для висновку про те, що у вказаний контролюючим органом період позивач не мав у власності чи користуванні об`єктів за адресами, вказаними у акті перевірки, а отже у період з 01 листопада 2019 року по дату реєстрації платником акцизного податку (15 вересня 2020 року) не здійснював за такими адресами зберігання дизельного палива, що свідчить про безпідставність відповідних висновків контролюючого органу. 
Приписами частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.
Частиною 2 статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
У пункті 110 рішення Європейського суду з прав людини від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» (Vastberga taxi Aktiebolag and Vulic v. Sweden № 36985/97) Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління».
Хоча ця справа стосується податкового спору, на переконання апеляційного суду, у ній закладено один з основних принципів забезпечення вирішення спорів у публічно-правовій сфері, зокрема, між суб`єктом приватного права і суб`єктом владних повноважень, який передбачає, що останній зобов`язаний забезпечити доведення в суді правомірності свого рішення, дії або бездіяльності, оскільки, в протилежному випадку, презюмується, що вони є протиправними.
Одночасно апеляційний суд вважає за можливе врахувати позицію Європейського суду з прав людини, яку він висловив у справі «Федорченко та Лозенко проти України» (заява № 387/03, 20 вересня 2012 року, п.53), відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумними сумнівом», тобто, аргументи сторони мають бути достатньо вагомими, чіткими та узгодженими.
Підсумовуючи наведене, на переконання апеляційного суду, доводи апеляційної скарги, наведені на спростування висновків суду першої інстанції, у цій частині не містять належного обґрунтування чи фактичних обставин, які б були безпідставно залишені без розгляду судом першої інстанції.
Порушень норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильного застосування норм матеріального права поза межами вимог апелянта та доводів, викладених у апеляційній скарзі, у ході апеляційного розгляду справи встановлено не було.
Оцінюючи доводи апелянта у частині вирішення питання про відшкодування ТОВ «Транс Компані» витрат на професійну правничу допомогу, апеляційний суд зазначає таке.
Відповідно до частини 1 статті 143 Кодексу адміністративного судочинства України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.
Частиною 3 вказаної статті передбачено, що якщо сторона з поважних причин не може до закінчення судових дебатів у справі подати докази, що підтверджують розмір понесених нею судових витрат, суд за заявою такої сторони, поданою до закінчення судових дебатів у справі, може вирішити питання про судові витрати після ухвалення рішення по суті позовних вимог.
У випадку, передбаченому частиною третьою цієї статті, суд виносить додаткове рішення в порядку, визначеному статтею 252 цього Кодексу (частина 5 статті 143 Кодексу адміністративного судочинства України).
До відзиву на апеляційну скаргу Митниці від 18 березня 2022 року позивачем додано розрахунок суми судових витрат на правничу (правову) допомогу у справі у суді апеляційної інстанції.
Приписами частини 7 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).
Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву.
За відсутності відповідної заяви або неподання відповідних доказів протягом встановленого строку така заява залишається без розгляду.
Питання судових витрат під час розгляду та вирішення адміністративної справи регламентовано статтею 132 Кодексу адміністративного судочинства України. 
Відповідно до частини 1 статті 132 Кодексу адміністративного судочинства України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.
Частиною 3 статті 132 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що до витрат, пов`язаних із розглядом справи, належать витрати:
1) на професійну правничу допомогу;
2) сторін та їхніх представників, що пов`язані із прибуттям до суду;
3) пов`язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертиз;
4) пов`язані з витребуванням доказів, проведенням огляду доказів за їх місцезнаходженням, забезпеченням доказів;
5) пов`язані із вчиненням інших процесуальних дій або підготовкою до розгляду справи.
Згідно із частиною 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Таким чином, вказаною нормою передбачено можливість стягнення за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, не всіх понесених протилежною стороною судових витрат, а лише тих, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу.
Приписами частини 1 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.
За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката (частина 2 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України).
Аналіз наведених правових норм свідчить про те, що хоча витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони (крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави), законом все ж передбачено їх розподіл між сторонами за результатами розгляду справи. 
Оцінюючи правомірність вимоги, викладених у заяві ТОВ «Транс Компані, щодо розміру витрат на професійну правничу допомогу, який підлягає відшкодуванню, апеляційний суд виходить із такого. 
Частиною 3 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що для цілей розподілу судових витрат:
1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;
2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги (частина 4 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України).
Відповідно до положень частини 5 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із:
1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг);
2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг);
3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт;
4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
У разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами (частина 6 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України).
При цьому обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами (частина 7 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України).
На виконання вимог статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України суду було надано договір № 31 про надання правової допомоги від 24 вересня 2021 року між позивачем та Адвокатським об`єднанням «МС ПАРТНЕРС), ордер на надання правничої (правової) допомоги, детальний опис робіт (наданих послуг) до договору про надання правової допомоги №31 від 24 вересня 2021 року, рахунок № 1 від 24 вересня 2021 року на суму 10000 грн, копію платіжного доручення № 6969 від 27 вересня 23021 року на суму 10000 грн про оплату гонорару  за надання правової допомоги  згідно із договором про надання правової допомоги  № 31 від 24 вересня 2021 року.
Відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.
Частиною 2 статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Відтак, апеляційний суд вважає за доречне врахувати правову позицію, викладену Європейським судом з прав людини у справі «East/West Alliance Limited» проти України» (рішення від 23 січня 2014 року, заява № 19336/04, п. 269), де оцінюючи вимогу заявника щодо здійснення компенсації витрат у розмірі 10 % від суми справедливої сатисфакції, Суд зазначив, що заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їхній розмір - обґрунтованим (див. рішення у справі «Ботацці проти Італії» (Bottazzi v. Italy), заява № 34884/97, п. 30).
У пункті 95 рішення у справі «Баришевський проти України» (Заява № 71660/11), пункті 80 рішення у справі «Двойних проти України» (Заява № 72277/01), пункті 88 рішення у справі «Меріт проти України» (заява № 66561/01) Європейський суд з прав людини вказував, що заявник має право на відшкодування судових та інших витрат лише у разі, якщо доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їх розмір обґрунтованим. 
Окрім того, у пункті 154 рішення Європейського суду з прав людини у справі «Lavents v. Latvia» (заява 58442/00) зазначено, що згідно зі статтею 41 Конвенції Суд відшкодовує лише ті витрати, які, як вважається, були фактично і обов`язково понесені та мають розумну суму.
Аналізуючи надані позивачем докази на підтвердження його витрат на професійну правничу допомогу та фактичні обставини справи, апеляційний суд зазначає, що сума судових витрат на професійну правничу допомогу у розмірі 20000 грн, присуджена йому судом першої інстанції до відшкодування, є значно завищена.
Апеляційний суд враховує те, що надані адвокатом послуги в суді першої інстанції, а саме ознайомлення з перинними бухгалтерськими документами та актом перевірки ГУ ДПС, аналіз чинного законодавства та актуальної судової практики, підготовка та подання позову охоплюється загальною діяльністю адвоката, як представника у справі. 
При цьому у справі, що розглядається, оспорюються висновки контролюючого органу щодо одного випадку порушення позивачем вимог реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, хоча й із значним розміром накладених штрафних санкцій.  
Таким чином, присуджена позивачу до відшкодування судом першої інстанції сума витрат на правничу допомогу у 20000 грн є необґрунтованою, не відповідає реальності та необхідності таких витрат, розумності їх розміру, а стягнення з ГУ ДПС таки витрат у вказаному розмірі становитиме надмірний тягар для відповідача, що суперечить принципу їх розподілу.
З урахуванням наведеного апеляційний суд вважає достатнім розмір відшкодування позивачу витрат на професійну правничу допомогу у цій справі у загальній сумі 5000 грн.

Керуючись статтями 241, 243, 308, 310, 317, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

ПОСТАНОВИВ :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити частково.
Змінити рішення Львівського окружного адміністративного суду від 25 травня 2022 року у справі № 380/16576/21у частині розподілу судових витрат.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (79003, м. Львів, вул. Стрийська, 5; ЄДРПОУ ВП 43968090) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Транс Компані» (ЄДРПОУ 38047993) судові витрати на професійну правничу допомогу у сумі 5000 (п`ять тисяч) грн.
У решті рішення Львівського окружного адміністративного суду від 25 травня 2022 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя	 	Т. В. Онишкевич 	
судді	 	Р. П. Сеник 	
 	 	Н. М. Судова-Хомюк  	
Повне судове рішення складено 02 лютого 2023 року