ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа №620/6152/22                                                            Суддя (судді) першої інстанції: Баргаміна Н.М.
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
15 березня 2023 року                                                                      м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого - судді                                                                      Ключковича В.Ю.,
суддів                                                                                          Беспалова О.О.,
                                                                                                    Грибан І.О.,
за участю 
секретаря судового засідання                                                            Кузьмука Б.І.,
представника позивача                                                            Голуб Я.В.,
представника відповідача                                                            Труби А.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відео конференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 06 грудня 2022 року у справі за адміністративним позовом Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Прикордонне" до Головного управління ДПС у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
В С Т А Н О В И В:

Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю "Прикордонне" звернулося до Чернігівського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернігівській області, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №3077/25010700 та №3076/25010700 від 22.08.2022.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 06.12.2022 позов задоволено.
Не погоджуючись із вказаним рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, з підстав порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, в якій просить скасувати рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 06.12.2022 та відмовити в задоволенні позовних вимог.
Щодо завищення суми податку на додану вартість, яка підлягає бюджетному відшкодуванню (податкове повідомлення-рішення від 22.08.2022 №3076/25010700) відповідач зазначив, що СТОВ "Прикордонне" не надало додаткових пояснень та підтверджуючих документів, які б підтверджували факт оплати товарів. До перевірки було надано платіжні доручення в яких було зазначено в призначенні платежу лише номер договору без ідентифікації виду товару, та виокремлені суми ІІДВ 14% за насіння, та 20% за товар. Рахунки - фактури до перевірки не надавались.
Згідно з даними ЄРПН також встановлено, СТОВ "Прикордонне" придбавало товари та послуги у ТОВ «Грано Холдинг» і у попередніх звітних періодах. За попередні звітні періоди СТОВ "Прикордонне" не надало жодних підтверджуючих документів, щодо оплати таких товарів та послуг, укладені договори, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, акти виконаних робіт, тощо.
Втім, підприємством було надано лише оборотно сальдову відомість по рах.631 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» за травень 2021 року, відповідно до якої станом на 01.05.2021 за підприємством рахується кредиторська заборгованість перед ТОВ «Грано Холдинг» у сумі 387 682,92 грн.
Відтак, відповідач вказує, що враховуючи зазначену інформацію не можливо встановити та підтвердити фактичність оплати придбаних товарів відповідно до платіжних доручень саме за травень 2021 року, на суму 387 682,92 грн. (в.т.ч. ПДВ - 64 614 грн.) через неможливість виокремити кількість оплаченого товару за травень 2021 року, оскільки в платіжних дорученнях не зазначено вид товарів, а також будь-яка додаткова інформація, яка б підтверджувала оплату придбаних товарів саме в травні 2021 року, а не за інші звітні періоди.
На думку відповідача, платнику податків правомірно відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування у зв`язку з відсутністю оплати на загальну суму 64 614 грн.
В питанні щодо завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду з податку на додану вартість, СТОВ "Прикордонне" не надало обґрунтованих пояснень, що встановленого в ході перевірки порушення. У запереченні підприємство зазначає, що згідно податкового повідомлення рішення форми «ВЗ»: від 17.03.2021 №00008871803 складеного на підставі акта камеральної перевірки СТОВ "Прикордонне" №760/25-01-18-03-09/037798688 від 18.02.2021 контролюючим органом було виявлено відсутність права на отримання бюджетного відшкодування за період грудня 2020 року та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку.
ГУ ДПС у Чернігівській області не заперечує позицію підприємства щодо узгодженості та перенесення суми у розмірі 219 712 грн., при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість, що може бути врахована у збільшення значення рядків «збільшено/зменшено залишок від`ємного значення (від`ємного значення попередніх звітних податкових періодів) за результатами перевірки контролюючого органу».
В ході перевірки встановлено порушення порядку заповнення декларації з квітня 2021 року - січень 2022 року, а саме в результаті подання «Уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з самостійно виправлених помилок». Підприємство у результаті поданого уточнюючого розрахунку за березень 2021 року від 19.05.2021 самостійно відкоригувало від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду (ряд. 19) та ряд. 21 (Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду) на суму 219 712 грн. в результаті якого ряд. 21 за березень становить - 2 133 044 грн.
При поданні податкової декларації за квітень 2021 року, з урахуванням уточнюючого розрахунку за квітень 2021 року від 14.06.2021, було не вірно перенесено суму податку на додану вартість - 2 133 044 грн. (значення ряд. 21 попереднього звітного (податкового) періоду).
Підприємство у квітні 2021 року зазначає у ряд. 16.1 (значення ряд. 21 попереднього звітного (податкового) періоду) суму податку на додану вартість - 2 352 756 грн. (дані звітної, а не уточненої декларації за і березень 2021 року), що призвело до завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду (ряд. 19) за квітень 2021 року.
Відповідач зазначає, що аналогічна ситуація спостерігається у грудні 2021 року (не вірно перенесено суму значення ряд.21 за листопад 2021 року - 3 579 588 грн.). Підприємство у грудні 2021 року зазначає у ряд. 16.1 (значення ряд.21 попереднього звітного (податкового) періоду) суму податку на додану вартість - 3 654 532 грн., що призвело до завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за грудень 2021 року (ряд. 19).
Таким чином, у зв`язку з порядком порушення заповнення декларації з квітня 2021 року по січень 2022 року СТОВ «Прикордонне» завищено значення ряд.21 (Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду) на загальну суму податку на додану вартість - 234 680 грн. (До відзиву додаються зведені дані щодо задекларованих платником податків СТОВ "Прикордонне" та встановлених у ході проведення перевірки сум податкових зобов`язань, податкового кредиту, податку на додану вартість).
Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 21.02.2023 відкрито апеляційне провадження у даній справі та призначено її до судового розгляду на 15.03.2023.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 27.02.2023 задоволено клопотання ГУ ДПС у Чернігівській області про проведення судового засідання в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду.
08.03.2023 до Шостого апеляційного адміністративного суду надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому позивач просить таку залишити без задоволення, а спірне рішення суду першої інстанції - без змін.
Позивач вважає, що податкова декларація з податку на додану вартість за грудень 2021 року заповнена та подана до контролюючого органу з урахуванням вимог Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №221 від 28.01.2016.
В даній податковій декларації врахована інформація, яка зазначалась в декларації з податку на додану вартість за листопад 2021 року (перенесення значення рядка 21, значення вказано в рядку 16.1 декларації за грудень 2021 року) та Уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправлення самостійно виявлених помилок, поданого в січні 2022 року (дані уточнюючого розрахунку зазначено в рядку 16.2 декларації за грудень 2021 року).
На думку позивача, дані відображені у вище вказаних деклараціях та уточнюючих розрахунках є арифметично правильними, платником податку дотримано вимоги Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №221 від 28.01.2016 та вказані значення не тягнуть за собою як наслідок завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (рядок 19) за квітень 2021 року та у наступних податкових періодах з квітня 2021 року - січень 2022 року на загальну суму податку на додану вартість - 234 680 грн.
Позивач вказує, що при поданні відзиву на позовну заяву ГУ ДПС у Чернігівській області надало додаток до акту перевірки «Зведені дані щодо задекларованих платником податків СТОВ «Прикордонне» та встановлених у ході проведення перевірки сум податкових зобов`язань, податкового кредиту, податку на додану вартість» - за даними платника податку та за даними перевірки.
Аналізуючи цей додаток позивач прийшов до переконання, що перевіряючими самостійно допущено помилку, яка призвела до завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (рядок 19) за квітень 2021 року та у наступних податкових періодах з квітня 2021 року - січень 2022 року на загальну суму податку на додану вартість - 234 680 грн., а саме: значення стовпця 15 (додаток «За даними платника»), за звітний період травня 2021 року, не відповідає значенню стовпця 32 (додаток «За даними перевірки»), за звітний період травня 2021 року.
Контролюючим органом суму у розмірі 50 800 грн. враховано у збільшення значення рядка 16.3 декларації за період травня 2021 року, в той час як за декларацією за період травня 2021 року Платником податку її вказано у рядку 16.2 декларації за період травня 2021 року і враховано до зменшення залишку від`ємного значення за результатами поданих уточнюючих розрахунків.
Позивач звертає увагу, що за умовами укладених ним договорів, при здійсненні оплати Покупець зобов`язується вказати у платіжному дорученні дату та номер цього Договору, або номер рахунку-фактури, виставленого Постачальником, згідно якого здійснюється оплата. У разі порушення Покупцем грошових зобов`язань за цим Договором, Постачальник, незалежно від вказаного Покупцем призначення платежу, має право самостійно зарахувати отриманий платіж в рахунок оплати простроченої заборгованості.
Фактично умовами договору не встановлено остаточної вимоги щодо зазначення в реквізитах платіжного доручення в полі «Призначення платежу» винятково реквізитів рахунку-фактури, а платнику надано право вибору для заповнення такого реквізиту.
Крім того, право визначати призначення платежу відповідно до чинного законодавства України належить виключно платнику, тобто особі, що здійснює відповідний платіж. У випадку ж, якщо грошові кошти вже були списані з рахунку платника та зараховані на рахунок отримувача, переказ набуває статусу завершеного (пункт 30.1 статті 30 Закону України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні»).
Отже, з моменту перерахування грошових коштів на рахунок отримувача обов`язок банку з виконання доручення платника вважається виконаним. Внесення змін до призначення платежу такого платіжного доручення є неможливим. А питання уточнення інформації, вказаної у реквізиті «Призначення платежу» виконаного платіжного доручення вирішується сторонами у порядку, узгодженому між ними, без участі банку.
Зазначене підтверджується листом Національного Банку України від 09.06.2011 №25-111/1438-7141 «Про заміну інформації у реквізиті «Призначення платежу», яким встановлено, що після списання коштів з рахунку платника питання щодо уточнення інформації, зазначеної у реквізиті «Призначення платежу», вирішується між сторонами без участі банку. Визначальним у змісті наведених законодавчих норм, якими регулюються правильність заповнення платіжного доручення, є те, що вони регулюють правовідносини між банком та платником, у той час, як зміна волевиявлення у розпорядженні коштами є господарськими правовідносинами та визначається цивільно-правовими угодами, укладеними між сторонами.
Згідно оборотно-сальдової відомості по рах. 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» за період 01.05.2021-31.05.2021 за підприємством рахується кредиторська заборгованість перед ТОВ «ГРАНО ХОЛДИНГ» у сумі 387 682,92 грн., а саме за договором про виконання робіт (надання послуг) та договором суборенди, а не за Договором поставки №1-ГХ-ПР від 01.09.2020, як це зазначено відповідачем в Акті складеному за результатами перевірки за результатами перевірки.
Проаналізувавши оборотно-сальдову відомість по рах. 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» за період 01.05.2021-31.05.2021, а також оборотно-сальдову відомість по рах. 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» за період 01.06.2021-30.06.2021 твердження інспекторів контролюючого органу про «неможливість встановити та підтвердити фактичність оплати придбаних товарів відповідно до платіжних доручень саме за травень 2021 року» повністю спростовується, оскільки в ОСВ по рах 631 за період 01.06.2021-30.06.2021 чітко відображено факт оплати товару на загальну суму 4 034 910,33 грн. в т.ч. ПДВ 603 510,83 грн., що одночасно засвідчено згідно платіжних доручень за червень 2021 року, а інспекторами контролюючого органу не встановлено факту наявності саме простроченої заборгованості СТОВ «Прикордонне» перед ТОВ «ГРАНО ХОЛДИНГ».
В судове засідання, призначене на 15.03.2023 з`явились представники позивача та відповідача. Представник відповідача підтримав апеляційну скаргу, представник позивача заперечила проти задоволення такої. Учасники справи надали свої пояснення, правом подання додаткових пояснень не скористались, виступили в судових дебатах.
Керуючись частинами 1 та 2 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Як вбачається з матеріалів справи, Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю "Прикордонне" зареєстроване в якості юридичної особи та взято на податковий облік, що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
Відповідачем була проведена документальна позапланова виїзна перевірка позивача щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, за результатами якої складено акт від 21.07.2021 №1549/07/03798688.
Згідно висновків, викладених в акті, під час перевірки було встановлено порушення, зокрема:
- абзацу "б" п. 200.4, пунктів 200.7, 200.8, 200.9 ст. 200 Податкового кодексу України, пунктів 4, 5 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №21 від 28.01.2016, в наслідок чого платнику податків відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування у зв`язку з відсутністю оплати на загальну суму 64 614 грн.; 
- пункту 44.1 ст. 44, п. 185.1 ст. 185, пунктів 192.1, 192.3 ст. 192, пунктів 198.3, 198.6 ст. 198, пунктів 200.1, 200.4 ст. 200, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, а саме: завищено від`ємне значення податку на додану вартість, що зараховується до складу наступного звітного періоду (рядок 21 декларації) за січень 2022 року на суму 234 680 грн.
Такі висновки відповідача ґрунтуються на тому, що підприємством у декларації за квітень 2021 року поданого "Уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з самостійно виявлених помилок" від 14.06.2021 було невірно перенесено суму значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду та не враховано зменшення суми податкових накладних по розрахунку бюджетного відшкодування (додаток 3), що призвело до завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (рядок 19) за квітень 2021 року та у наступних податкових періодах з квітня 2021 року - січень 2022 року на загальну суму податку на додану вартість - 234 680 грн. Також підприємством до розрахунку суми бюджетного відшкодування за січень 2022 року включено за травень 2021 року суму податку на додану вартість 603 510,83 грн., яка оплачена підприємством не в повному обсязі, але заявлена до відшкодування податку на додану вартість, а саме згідно наданих на перевірку банківських виписок за червень 2021 року відсутня оплата за товари, роботи, послуги на загальну суму податку на додану вартість 64 614 грн.
На вказаний акт позивачем було подано заперечення №05/08 від 05.08.2022, за результатами розгляду яких контролюючим органом надано відповідь від 18.08.2022 №1133/ж12/25-01-07-03-06, згідно якої заперечення позивача задоволено не було.
Як наслідок, відповідачем були винесені податкові повідомлення-рішення від 22.08.2022:
№3077/25010700, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість в розмірі 234 680 грн.;
№3076/25010700, яким виявлено відсутність права на отримання бюджетного відшкодування за період січень 2022 року та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість у розмірі 64 645 грн.
Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся з даним позовом до суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що досліджені в процесі розгляду справи первинні документи розкривають зміст господарських операцій, підтверджують рух активів позивача, зміни у власному капіталі підприємства та отримання ним реального результату в процесі господарської діяльності з контрагентами. Щодо іншого податкового повідомлення-рішення, судом першої інстанції не встановлено жодних порушень заповнення позивачем податкових декларацій з податку на додану вартість за березень, квітень, листопад, грудень 2021 року, а також уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з самостійно виявлених помилок за березень, квітень, листопад 2021 року.
Переглядаючи справу за наявними у ній доказами, перевіряючи законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів зазначає про таке.
За приписами ч. 1 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
За визначенням, що міститься у ст. 1 Закону №996-XIV первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
На виконання ч. 2 ст. 9 Закону №996-XIV первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Згідно з пп. 14.1.181 п. 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) податковим кредитом визнається сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.
На виконання п. 44.1. ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до пп. "а" п. 198.1, п. 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Пункти 200.1, 200.4 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
З наведених законодавчих положень випливає, що умовами реалізації права платника на податковий кредит є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах власної господарської діяльності платника податку та наявність первинних документів (зокрема, податкових накладних), оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства, на підтвердження факту понесення витрат на їх придбання.
У податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення. І тільки за повної відсутності таких документів, або у разі, коли такі документи є недостовірними, тобто не відображають реальних подій (господарської операції), така господарська операція може вважатися не підтвердженою.
За умови реального здійснення платником податку господарської операції з придбання товарів (робіт, послуг), яка призвела до об`єктивної зміни складу активів такого платника, придбання такого товару (робіт, послуг) з метою використання у господарській діяльності, наявності первинних документів, які підтверджують факт здійснення господарської операції, платник податку має право на віднесення відповідних зобов`язань до витрат підприємства. 
Водночас, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності.
Як вбачається з матеріалів спарви, між ТОВ "Грано Холдинг" (постачальник) та СТОВ "Прикордонне" (покупець) укладено договір поставки № 1-ГХ-ПР від 01.09.2020, згідно умов якого постачальник зобов`язується продати у власність покупця товар, зазначений у видаткових накладних до цього договору, а покупець в свою чергу зобов`язується прийняти товар та своєчасно оплатити його у порядку та на умовах, передбачених цим договором.
На підтвердження виконання умов вказаного договору було надано суду першої інстанції рахунки на оплату №№74, 75, 76, 82 від 01.05.2021, №№94, 99 від 16.05.2021, платіжні доручення №1286 від 04.06.2021, №1300 від 10.06.2021, №№1322, 1324 від 18.06.2021, видаткові накладні №94 від 16.05.2021, №№74, 75, 76, 82 від 01.05.2021, №99 від 16.05.2021, податкові накладні №№1, 4, 6, 7 від 01.05.2021, №13, 14 від 16.05.2021, оборотно-сальдові відомості. 
Як вказано вище, відповідач вказував, що позивачем на підтвердження оплати поставленого за договором поставки №1-ГХ-ПР від 01.09.2020 товару до перевірки було надані платіжні доручення, в яких було зазначено в призначенні платежу лише номер договору без ідентифікації виду товару, а тому неможливо встановити та підтвердити фактичність оплати придбаних товарів відповідно до платіжних доручень саме за травень 2021 року на суму 387 682,92 грн. через неможливість виокремити кількість оплаченого товару за травень 2021 року.
Втім, як вбачається з п. 1 розділу 1 Договору поставки №1-ГХ-ПР від 01.09.2020: «…постачальник в порядку та на умовах цього Договору, зобов`язується продати у власність Покупця товар, зазначений в видаткових накладних до цього Договору (надалі - Товар), а Покупець в свою чергу зобов`язується прийняти цей Товар та своєчасно оплатити його в порядку та на умовах , передбачених цим Договором.»
Наприклад: видаткова накладна №94 сформована 15.05.2021 на товар - насіння кукурудзи СИ Феномен на суму 11 856,57 грн. з ПДВ, далі ТОВ "Грано Холдинг" виставив позивачу рахунок на оплату №94 від 16.05.2021 на вказаний товар, податкова накладна №14 на вказаний товар складена 16.05.2021 та в подальшому, позивач здійснив оплату за вказаний товар.
Зважаючи на встановлені обставини, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції, що первинні документи розкривають зміст господарських операцій, підтверджують рух активів позивача, зміни у власному капіталі підприємства та отримання ним реального результату в процесі господарської діяльності з контрагентами.
Як вірно вказує суд першої інстанції, згідно видаткових накладних, позивачу його контрагентом - ТОВ "Грано Холдинг" за договором поставки №1-ГХ-ПР від 01.09.2020 було поставлено товар на загальну суму з ПДВ 4 034 910,33 грн., та згідно вищевказаних рахунків на оплату та платіжних доручень СТОВ "Прикордонне" було проведено повний розрахунок за поставлений товар. При цьому, вищевказані рахунки на оплату, платіжні доручення, видаткові накладні містять посилання на вищенаведений договір поставки, тобто дають можливість ідентифікувати повний рух активів товариства.  
Крім того, як вірно зауважує позивач, що підтверджено також матеріалами справи, оборотно-сальдової відомості по рахунку 631 за травень 2021 року у позивача відсутня кредиторська заборгованість перед TОB "Грано Холдинг" за договором поставки №1-ГХ-ПР від 01.09.2020, а спірна кредиторська заборгованість виникла за договорами виконання робіт №ГХ-ПР від 01.09.2020 та суборенди №ГХ-ПР від 01.01.2021.
Відтак, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що податкове повідомлення-рішення від 22.08.2022 №3076/35010700 є протиправним і підлягає скасуванню.
Щодо правомірності податкового повідомлення-рішення від 22.08.2022 №3077/35010700 слід зазначити наступне. 
На виконання пунктів 192.1, 192.3 ст. 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних. Результат перерахунку податкових зобов`язань і податкового кредиту постачальника та отримувача відображається у складі податкової декларації за звітний податковий період у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
За визначенням, що міститься у п. 46.1 ст. 46 ПК України податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.
Як підтверджено матеріалами справи, підприємством у декларації за квітень 2021 року поданого "Уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з самостійно виявлених помилок" від 14.06.2021 було невірно перенесено суму значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду та не враховано зменшення суми податкових накладних по розрахунку бюджетного відшкодування (додаток 3), що призвело до завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (рядок 19) за квітень 2021 року та у наступних податкових періодах з квітня 2021 року - січень 2022 року на загальну суму ПДВ - 234 680 грн.
Наказом Міністерства фінансів України 28.01.2016 №21, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №159/28289, затверджено Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість (далі - Порядок №21).
На виконання пп. 5 п. 4 розділу V Порядку №21 у рядку 16 відображається від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду.
У рядок 16.1 переноситься значення рядка 21 декларації за попередній звітний (податковий) період.
У рядку 16.2 вказуються суми збільшення/зменшення залишку від`ємного значення за результатами уточнюючих розрахунків, поданих протягом звітного (податкового) періоду.
У рядку 16.3 вказується сума збільшення/зменшення від`ємного значення, узгоджена за результатами перевірки контролюючого органу, у звітному (податковому) періоді, на який припадає день узгодження податкового повідомлення-рішення, враховуючи процедури адміністративного оскарження відповідно до статті 56 розділу II Кодексу.
У рядку 16.3 також вказується узгоджена за результатами документальної перевірки контролюючого органу сума від`ємного значення реорганізованого платника податку, що переноситься до податкового кредиту правонаступника (за умови подання таким правонаступником заяви (таблиця 3 (Д2) (додаток 2)) у складі податкової декларації за звітний (податковий) період), на який припадає день узгодження, враховуючи процедури адміністративного оскарження відповідно до статті 56 розділу II Кодексу.
У разі заповнення рядків 16.2 та/або 16.3 обов`язковим є заповнення таблиці "Збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу на підставі податкового повідомлення-рішення та/або уточнюючого розрахунку".
За приписами пп. 5 п. 5 розділу V Порядку №21 сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3), відображається у рядку 21 та переноситься до рядка 16.1 наступного звітного (податкового) періоду.
Пунктами 2, 3, 4 розділу VІ Порядку №21 встановлено, що у графі 4 відображаються відповідні показники декларації звітного періоду, що виправляється. У разі якщо до декларації за цей звітний період раніше вносилися зміни, у графі 4 відображаються відповідні показники графи 5 останнього уточнюючого розрахунку, який подавався до декларації звітного (податкового) періоду, що виправляється.
У графі 5 уточнюючого розрахунку відображаються відповідні показники з урахуванням виправлення.
У графі 6 відображається сума помилки (абсолютне значення).
Як підтверджено матеріалами справи, у поданій 20.04.2021 позивачем податковій декларації з податку на додану вартість за березень 2021 року було зазначено:
рядок 16 (від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду): 2 511 690 грн.;
рядок 16.1 (значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду) - 2 291 978 грн.;
рядок 16.2 (збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами поданих уточнюючих розрахунків): -;
рядок 16.3 (збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу): 219 712 грн.;
рядок 21 (сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3)): 2 352 756 грн.
Також, позивачем було заповнено таблицю "Збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу на підставі податкового повідомлення-рішення та/або уточнюючого розрахунку" вказаної декларації, в якій зазначено підставу заповнення рядка 16.3: податкове повідомлення-рішення від 17.03.2021 №00008871803 на суму 219 712 грн.
В подальшому, позивачем було подано уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з самостійно виявлених помилок за березень 2021 року від 19.05.2022, в якому було уточнено рядок 16.3 на суму - 219 712 грн., що в кінцевому результаті вплинуло на рядок 21 (уточнений показник: 2 133 044 грн.).
Підставою подання уточнюючого розрахунку слугувало те, що податкове повідомлення-рішення від 17.03.2021 №00008871803 набуло статусу узгодженого в квітні 2021 року, а тому підстав для його відображення у декларації за березень 2021 року не було. 
19.05.2021 позивач подав податкову декларацію з податку на додану вартість за квітень  2021 року, в якій зазначає: рядок 16 - 2 352 756 грн.; рядок 16.1 - 2 352 756 грн.; рядок 16.2 - 219 712 грн.; рядок 16.3 - 219 712 грн.; рядок 21 - 2 949 344 грн.
Також позивачем було заповнено таблицю "Збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу на підставі податкового повідомлення-рішення та/або уточнюючого розрахунку" вказаної декларації, в якій зазначено, що в якій зазначено підставу заповнення рядка 16.2: уточнюючий розрахунок за березень 2021 року від 19.05.2021 та рядка 16.3: податкове повідомлення-рішення від 17.03.2021 №00008871803 на суму 219 712 грн.
Зважаючи на встановлено, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що позивачем у відповідності до пп. 5 п. 5 розділу V Порядку №21 у рядок 16.1 декларації за квітень 2021 року правомірно перенесено рядок 21 декларації за березень 2021 року. Інформацію з уточнюючого розрахунку за березень 2021 року позивачем правильно було відображено у рядку 16.2 декларації за квітень 2021 року, який був врахований при заповненні рядка 16 декларації за квітень 2021 року, який, в свою чергу, був врахований при заповненні рядків 17, 19, та 21 декларації за квітень 2021 року. Аналогічно, до рядка 16.1 декларації за грудень 2021 року позивачем перенесено значення рядка 21 декларації за листопад 2021 року, а уточнений розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з самостійно виявлених помилок за листопад 2021 року відображено у рядку 16.2 декларації за грудень 2021 року. Рядки 16.1 та 16.2 декларації за грудень 2021 року також було вірно враховані при заповненні рядків 16, 17, 19, та 21 декларації за грудень 2021 року.
Відтак, є вірним висновок суду першої інстанції, що податкове повідомлення-рішення від 22.08.2022 №3077/35010700 є протиправним та підлягає скасуванню.
Крім того, колегія суддів звертає увагу, що доводи апеляційної скарги повністю повторюють доводи відзиву на позовну заяву, які були досліджені та вірно оцінені судом першої інстанції.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Колегією суддів встановлено, що судом першої інстанції було у повній мірі встановлено обставини справи, яким надано належну правову оцінку із дотриманням діючих норм матеріального та процесуального права.
У свою чергу, вказані в апеляційній скарзі доводи відповідача не свідчать про наявність передбачених ст. 317 КАС України підстав для скасування рішення суду першої інстанції, зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують та не дають підстав вважати, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
За правилами ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких обставин, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що підстав для скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.
Керуючись ст.ст. 242-245, 308, 310, 315, 316, 321-322, 325, 328-329 КАС України, суд,-
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області залишити без задоволення.
Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 06 грудня 2022 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Повний текст постанови складено 16 березня 2023 року.

Головуючий суддя                                                                      В.Ю. Ключкович

Судді                                                                                          О.О. Беспалов

                                                                                                    І.О. Грибан