ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 березня 2023 року 
м. Київ

справа № 810/1278/16
касаційне провадження № К/9901/41662/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Києво-Святошинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області на постанову Київського окружного адміністративного суду від 18.11.2016 (суддя - Панченко Н.Д.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 01.03.2017 (головуючий суддя - Чаку Є.В., судді - Шелест С.Б., Файдюк В.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Технополіс-1» до Києво-Святошинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління державної фіскальної служби у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,
УСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Технополіс-1» (далі - позивач, Товариство, платник) звернулось до суду з позовом до Києво-Святошинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області (далі - відповідач, Інспекція, контролюючий орган), в якому просив визнати протиправним та скасувати  податкове повідомлення-рішення від 01.10.2016 № 0003122201.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач послався на те, що суми податкового кредиту з податку на додану вартість були сформовані ним по реальним правочинам, що пов`язані із його господарською діяльністю, у тому числі з ТОВ «Ріотен». Зазначив, що господарські операції із зазначеним контрагентом фактично відбулася, спричинили зміну активів та зобов`язань Товариства, а висновки податкового органу, викладені в акті перевірки базуються лише на припущеннях, не підтверджуються об`єктивними даними і не можуть слугувати підставою для висновків про нереальність господарських операцій між позивачем та вказаним контрагентом, відтак оскаржуване податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.
Київський окружний адміністративний суду постановою від 18.11.2016, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 01.03.2017, позов задовольнив, визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Інспекції від 01.10.2015 №0003122201.
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що Товариством правомірно сформований податковий кредит з податку на додану вартість за  господарськими операціями із зазначеним вище контрагентом позивача, оскільки такі операції підтверджені належними первинними документами, відбулися реальні зміни майнового стану платника податків, господарські операції спричинили зміни в структурі активів і зобов`язань платника податків, сприяли отриманню доходу, що є підставою для скасування спірного податкового повідомлення-рішення. 
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанції, Інспекція подала касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального права, зокрема, пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), статей 7-11, 49, 69-71, 81, 86, 159, 195 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі. 
У доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального та процесуального права, стверджує, що судами залишено поза увагою непідтвердження господарських операцій між позивачем та вказаним контрагентом з підстав неможливості підтвердження таких взаємовідносин з підстав наявності негативної податкової інформації відносно контрагентів позивача та суб`єктів господарювання, з якими мав господарські взаємовідносини контрагент позивача, відсутності належної кількості трудових ресурсів, основних засобів. Скаржник зазначає, що господарська діяльність позивача з наведеним контрагентом  направлена на штучне формування податкового кредиту з податку на додану вартість. 
В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, якими він керувався під час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Позивач заперечення (відзив) на касаційну скаргу не надав, що не перешкоджає її розгляду. 
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 19.05.2017 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи з суду першої інстанції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 27.03.2023  прийняв касаційну скаргу до провадження та призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 28.03.2023.
Верховний Суд, переглянувши рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги з огляду наступне. 
Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ «Ріотен» за лютий 2015 року, за результатами якої складено акт від 09.09.2015 № 297/10-13-22-05/32498133 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення платником пункту 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1, 200.2 статті 200 ПК України, що призвело до заниження податку на додану вартість за лютий 2015 року на загальну суму 1824953 грн.
На підставі висновків акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 01.10.2015 № 0003122201, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 2737429 грн, у тому числі 1824953,00 грн за основним платежем та 912476,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Фактичною підставою для висновків контролюючого органу про зазначені вище порушення слугували висновки контролюючого органу про безпідставне включення позивачем до складу податкового кредиту сум за господарськими операціями з ТОВ «Ріотен», які, на думку контролюючого органу, не відбулися з підстав відсутності реального характеру господарських операцій. До таких висновків відповідач дійшов на підставі наявності негативної інформації відносно контрагентів позивача та суб`єктів господарювання, з якими мав господарські взаємовідносини контрагент позивача, відсутності трудових ресурсів та основних фондів у контрагентів позивача.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, Верховний Суд виходить із такого.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Підпунктом «а» пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування (ПДВ) є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Правила формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені положеннями статті 198 ПК України.
Так, відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Згідно з абзацами першим та другим пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/ розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV).
Відповідно до статті 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно із частиною першою статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Частиною другою зазначеної статті передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Відтак підтвердженням господарської операції виходячи з визначення Закону №996-ХІV є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, а первинна документація є відображенням такої операції.
Будь-який документ, виданий від імені суб`єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону №996-ХІV підтверджує дані податкового обліку суб`єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Водночас інший платник податків під час використання такого документа у своєму податковому обліку повинен діяти розумно, добросовісно та з належною обачністю, а також сумніву в достовірності даних, внесених до відповідного документа своїм контрагентом, у тому числі стосовно даних щодо можливих дефектів правового статусу такого контрагента, а також щодо підпису та інших засобів ідентифікації представників контрагента, які брали участь у господарській операції.
Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженості дій між ними.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Як було встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджено матеріалами справи, у перевіряємому періоді Товариство (покупець) мало господарські взаємовідносини із постачальником, ТОВ «Ріотен» за договором поставки від 25.02.2015 № 25/02/15-1, предметом якого було постачання обладнання для улаштування торгових площ, зокрема, стелажі, шафи, полиці та інше обладнання.
25.02.2015 між зазначеними сторонами укладено додаткову угоду до вказаного договору поставки, за умовами якої на період з моменту передачі товару продавцем покупцю на складі продавця і до моменту вивезення покупцем відповідного товару, продавець забезпечує надання покупцю послуг з відповідального зберігання такого товару.
У лютому 2015 року на виконання умов договору зазначеного вище поставки ТОВ «Ріотен» поставило на користь позивача стелажі, шафи, полиці та інше обладнання для улаштування торгових площ, відповідно до специфікації №  1 на загальну суму 10  949  720,  70 грн, у тому числі податок на додану вартість у розмірі 1  824  953,  53 грн.
На підтвердження виконання зазначених господарських операцій позивачем надано до суду специфікації, акти прийому-передачі товарно-матеріальних цінностей на відповідальне зберігання, видаткові і податкові накладні, зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, що підтверджується відповідними квитанціями,
Позивач за отриманий товар перерахував на користь постачальника грошові кошти у загальній сумі 10  949  720,  67 грн, що підтверджується банківськими виписками, платіжними дорученнями, банківськими виписками, актом звірки взаємних розрахунків станом на 07.08.2015, складеним між позивачем та ТОВ «Ріотен», витягом з облікової системи 1С за показником «розрахунки з вітчизняними постачальниками».
Суму податку на додану вартість у розмірі 1  824  953,  53 грн за вказаними вище податковими накладними було включено позивачем до складу податкового кредиту за лютий 2015 року, про що свідчать Додатки 5 до податкової декларації з податку на додану вартість за вказаний звітний (податковий) період.    
У подальшому придбані товарно-матеріальні цінності були доставлені зі складу ТОВ «Ріотен», який розташований за адресою: Київська область, Вишгородський район, с. Старі Петрівці, вул. Польова, буд. 9, до складських приміщень позивача, які розташовані за адресою: Київська область, Макарівський район, с. Калинівка, вул. Київська, буд. 49-ж  загальною площею 8578 м2, які належать позивачу на праві оренди за договором оренди з ТОВ «Дієса» від 23.08.2013 №1.
Перевезення товарів від місця відповідального зберігання до складських приміщень позивача здійснювалося вантажними транспортними автомобілями, які позивач замовив у ТОВ « 3Д Транс» на підставі договору перевезення вантажів автомобільним транспортом від 30.01.2015, що підтверджується відповідними товарно-транспортними накладними. В рахунок оплати за надані послуги з перевезення вантажів позивач перерахував на користь ТОВ « 3Д Транс» кошти у сумі 192  000,  00 грн, що підтверджується платіжним дорученням від 16.06.2015 № 4329.
Надходження товарів від ТОВ «Ріотен» у бухгалтерському обліку платника відображено проводками за дебетом рахунку 1121 «Малоцінні необоротні матеріальні активи на складі», кредитом рахунку 685 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками».
Придбання у вказаного контрагента торговельного обладнання було обумовлено виробничою необхідністю, оскільки основним видом діяльності позивача є інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах. Підприємство володіє мережею супермаркетів «Ельдорадо», що налічує понад 150 магазинів у 60 містах України. До асортименту магазинів «Ельдорадо» входить близько 50 тисяч найменувань товарів сучасної персональної та побутової техніки.
У 2015 році у підприємства виникла необхідність укомплектування відповідним торговельним обладнанням (полицями, стелажами, подіумами та іншим обладнанням) 36 магазинів Товариства.
Судами також установлено, що внутрішнє оздоблення магазинів «Ельдорадо» переважно має уніфікований характер, підприємством розроблено та затверджено типові форми (зовнішній вигляд, розміри) торгового обладнання залежно від виду товару та у лютому 2015 року директором департаменту розвитку Товариства було направлено службову записку генеральному директору Товариства з проханням погодити перелік з 36 торговельних об`єктів для укомплектування торговельним обладнанням.
У подальшому наказом директора Товариства від 12.02.2015 № 12.02.-77/Р у зв`язку з виробничою необхідністю було вирішено провести до 31.05.2015 укомплектування 36-ти торговельних об`єктів обладнанням згідно каталогу обладнання мережі магазинів «Ельдорадо».
Фактичне здійснення укомплектування магазинів позивача торговельним обладнанням підтверджується накладними на списання товарів у виробництво, доповідними записками ревізорів Товариства за результатами контролюючих заходів у порядку виконання наказу зазначеного вище наказу позивача, фотокопіями магазинів, тощо.
Судами попередніх інстанцій також установлено, що надані первинні документи відповідають вимогам Закону №996-ХІV та у повному обсязі відображають і підтверджують зміст господарських операцій між позивачем та його контрагентами.
Колегія суддів не може погодитися з твердженням відповідача про нереальність господарських операцій позивача із зазначеним контрагентом з підстав наявності негативної податкової інформації відносно контрагента позивача та відсутність у вказаного контрагента достатньої кількості трудових ресурсів, оскільки такі доводи досліджено судами попередніх інстанцій і надано їм оцінку, та, як зазначалось раніше, платник податків несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів. Якщо контрагенти позивача або суб`єкти господарювання, з якими мали відносини контрагенти позивача, в подальшому не дотримувалися у своїй діяльності законодавчих норм, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо них.
Зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на формування податкового кредиту у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови та має необхідні документальні на підтвердження розміру понесених витрат та свого податкового кредиту.
Приймаючи до уваги встановлення судами використання позивачем у власній господарській діяльності придбаних товарно-матеріальних цінностей (послуг, робіт), руху активів, колегія суддів не погоджується з посиланням скаржника на відсутність доказів використання товару у господарській діяльності та неправомірність формування податкового кредиту з податку на додану вартість за наведеними вище господарськими операціями. Зазначені доводи і доводи податкового органу про не підтвердження господарських операцій досліджено судами та надано їм відповідну оцінку.
Ураховуючи зазначене, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Відповідач доводами касаційної скарги не спростовує висновків судів попередніх інстанцій щодо правомірності відображення у податковому обліку податкового кредиту сум податку на додану вартість за господарськими операціями з наведеними вище контрагентами. Контролюючий орган касаційною скаргою не обґрунтував і не зазначив, у чому полягає неправильне застосування судами норм матеріального права.
Відповідач у касаційній скарзі фактично просить про переоцінку, додаткову оцінку доказів стосовно реальності здійснення господарських операцій позивача з його контрагентом, що знаходиться поза межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 КАС України, якою передбачено, що суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень суду не встановлено.
Керуючись статтями  341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд -
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Києво-Святошинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області залишити без задоволення.
Постанову Київського окружного адміністративного суду від 18.11.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 01.03.2017 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає. 

Судді	Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова