ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
31 січня 2023 р.	Справа № 440/10944/21	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Жигилія С.П.,
Суддів: Перцової Т.С. ,  Русанової В.Б. ,
за участю: секретаря судового засідання  Пукшин Л.Т.
представника позивача - Войтенко К.В.
представника відповідача - Гизили Д.В. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області  на рішення  Полтавського окружного адміністративного суду від 18.11.2021 (суддя Удовіченко С.О.; м. Полтава; повний текст складено 22.11.2021) по справі № 440/10944/21
за позовом       Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОПТ ЦЕНТР"        
до Головного управління ДПС у Полтавській області, Державної податкової служби України                           
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "ТОРГОПТ ЦЕНТР" (далі по тексту - позивач / ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР") звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі по тексту - відповідач / ГУ ДПС у Полтавській області) в якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 26 серпня 2021 року № 64360 про відповідність ТОВ "Торгопт центр" критеріям ризиковості платника податку;
- зобов`язати Головне управління ДПС у Полтавській області виключити ТОВ "Торгопт центр" з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості;
- встановити судовий контроль.
В обґрунтування заявлених вимог позивач зазначив, що оскаржуване рішення не містить обґрунтованих підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до Критеріїв ризиковості платників податку, а саме не зазначено згідно якої наявної податкової інформації ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платників податків, та не містить доказів наявності податкової інформації, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій позивача з посиланнями на відповідні документи.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 18 листопада 2021 року позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОПТ ЦЕНТР" - задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 26 серпня 2021 року № 64360 про відповідність ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" критеріям ризиковості платника, на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податків.
Зобов`язано Головне управління ДПС у Полтавській області виключити ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОПТ ЦЕНТР" судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 2 270 грн.
Відповідач не погодився з рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу в якій просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 18.11.2021 та ухвалити нове судове рішення, яким у  задоволенні позовних вимог ТОВ ""ТОРГОПТ ЦЕНТР" відмовити в повному обсязі. 
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що Комісією ГУДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, діючи відповідно до положень законодавства, забезпечуючи виконання покладених на органи державної податкової служби функцій та повною мірою використовуючи надані законодавством права, правомірно прийнято рішення про відповідність  ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" критеріям ризиковості платника податку на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків - неспростована інформація щодо участі у схемі формування, використання та розповсюдження ймовірно ризикових сум ПДВ. Крім того, ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" наявне у списках звіту ТСК ВРУ розслідування оприлюднених у ЗМІ фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади та є фігурантом кримінальних проваджень. 
Позивач у надісланому відзиві на апеляційну скаргу, з викладених підстав, просив суд апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника позивача та представника відповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з таких підстав.
Судом встановлено, що 26 липня 2021 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області прийнято рішення № 57468, яким ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" визнано таким, що відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податків, передбачених Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165. В графі податкова інформація зазначено "Учасник схеми формування, використання та розповсюдження ймовірно ризикових сум ПДВ" (т.1 а.с. 14).
11 серпня 2021 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області прийнято рішення № 62167, яким ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" визнано таким, що відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податків, передбачених Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165. В графі податкова інформація зазначено "Неспростована інформація щодо участі у схемі формування, використання та розповсюдження ймовірно ризикових сум ПДВ" (т.1 а.с. 15).
16 серпня 2021 року ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" подано до ГУ ДПС у Полтавській області в електронній формі засобами електронного зв`язку інформацію, у формі повідомлення про надання інформації (т.1 а.с. 219) та лист-пояснення за вих. № 1608/01 (т.2 а.с. 64-65).
Також ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" подано до ГУ ДПС у Полтавській області копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку (т.1 а.с. 105-250, т.2 а.с. 1-63): штатний розклад (т.1 а.с. 102 зворотній бік), товарно-транспортні накладні (т.1 а.с. 105-193), специфікації та додаткові угоди (т.1 а.с. 194-202), реєстри накладних на прийняття зерна (т.1 а.с. 203-218), платіжні доручення (т.1 а.с. 220-223, 225-227), наказ про призначення директора (т.1 а.с. 224), договір поставки № 74 від 01 липня 2021 року з додатками (т.1 а.с. 228-230), договір поставки № 147 від 21 квітня 2021 року з додатками (т.1 а.с. 232-233), договір поставки № NF-00118 від 13 липня 2021 року (т.1 а.с. 234-237), договір поставки № 15-2111 від 01 лютого 2021 року з додатками (т.1 а.с. 238-239), договір оренди складського приміщення № 21 від 20 вересня 2020 року (т.1 а.с. 240), акт приймання-передачі приміщень від 20 вересня 2020 року (т.1 а.с. 241), договір поставки № 303 від 22 лютого 2021 року з додатками (т.1 а.с. 241-250, т.2 а.с. 1-2), договір поставки № 11/03/21 від 11 березня 2021 року (т.2 а.с. 3-5), договір № 0406/02 транспортного експедирування від 04 червня 2021 року (т.2 а.с. 6-7), договір № 109 про виконання послуг з приймання, сушки, зберігання та відпуску зернових, олійних культур та зерна кукурудзи від 22 червня 2021 року з додатками (т.2 а.с. 8-11), договір № 58 про виконання послуг з приймання, сушки, зберігання та відпуску зернових, олійних культур та зерна кукурудзи від 23 червня 2021 року (т.2 а.с. 12-15), договір № 15/09/2020 від 15 вересня 2020 року оренди нежитлового приміщення (т.2 а.с. 16-17), договір № 15 складського зберігання від 22 червня 2021 року (т.2 а.с. 18-20), довідки про проведення кредитових операцій (т.2 а.с. 21-23), видаткові накладні та довіреності на отримання товару (т.2 а.с. 24-63), акти наданих послуг (т.2 а.с. 70-71).
26 серпня 2021 року відбулося засідання Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області, яке оформлено протоколом № 162 (т.1 а.с. 100-101).
Згідно Витягу з протоколу засідання Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області від 26 серпня 2018 року № 162 ГДІ відділу моніторингу операцій та ризиків, роботи з ризиками управління з питань виявлення та опрацювання податкових ризиків Мирна Н. довела до відома присутніх, що ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" повторно подано повідомлення про невідповідність критеріям ризиковості платника податку на додану вартість від 16 серпня 2021 року. Платника 26 липня 2021 року включено за пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку як учасника схеми формування, використання та розповсюдження ймовірно ризикових сум ПДВ. Проведеним аналізом баз даних ДПС України встановлено, що ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" перебуває на податковому обліку в ГУ ДПС у Полтавській області (м.Полтава) з 04 грудня 2018 року, зареєстровано платником ПДВ з 01 січня 2019 року, кількість працюючих - 11 осіб. Інформація щодо основних фондів відсутня. Відповідно до Повідомлення за формою 20-ОПП використовує в господарській діяльності: магазин (м. Дніпро, провулок Вільний, буд 12), комплекс нежитлових будівель та споруд механізованого току (Дніпропетровська область, Царичанський район, с. Ляшківка, вул. Центральна, буд. 52), склад (м. Полтава, вул. Заводська, буд. 21), офіс (м. Полтава, вул. Вячеслава Чорновола, 12). Основний вид діяльності - оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням, кормами для тварин. Показники податкової декларації з ПДВ за січень - червень 2021 року: обсяги постачання на митній території України - 34 174,4 тис.грн.; рахується від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за червень 2021 року в розмірі 7 521,11 тис.грн. Відповідно до даних ЄРПН протягом 2020 року платником реалізовано товари широкого вжитку, які імпортовано з Китаю. В грудні 2020 року придбано у ТОВ "Дрілл-Ресурс" будівлі: ангари, теплиця, колодязь, пожежний резервуар, зерносушильні установки, мостіння, вагові, погріб зі входом, склади, продовольчий склад на суму ПДВ 17 051,0 тис.грн. Підприємство доводилось до відпрацювання по Наказу № 543 в якості "вигодоформуючого суб`єкта господарювання" за квітень 2021 року. До оперативного управління ГУ ДФС у Полтавській області надано запит про встановлення місцезнаходження платника податків за податковою адресою ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР", за результатами якого отримано листи від 12 липня 2021 року № 2932/10/16-97-04-02-12 та від 19 серпня 2021 року № 3357/10/16-97-04-02-12, відповідно до яких не встановлено місцезнаходження платника за податковою адресою, за адресою реєстрації відсутні ознаки здійснення діяльності, під час бесіди з власником будівель, останній повідомив, що дане підприємство йому не відоме, договори оренди або суборенди з ним не заключались. Крім того, ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" наявне у списках звіту ТСК ВРУ з питань розслідування оприлюднених у ЗМІ фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України як підприємство, що здійснює операції з реалізації товарів платникам, що задіяні у транспортуванні податкової вигоди у листопада 2020 року. ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" є фігурантом кримінальних проваджень:
- згідно листа Полтавської обласної прокуратури від 24 лютого 2021 року № 11-4038-20 кримінальне провадження від 15 липня 2020 року № 32020170000000019 за частиною першою статті 2051 Кримінального кодексу України;
- згідно листа ОВП ДФС України від 16 червня 2021 року № 1267/7/28-97-03-03-08 в кримінальному провадженні від 19 липня 2019 року № 320170000000000138 за частиною п`ятою статті 191, частиною третьою статті 209, частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України, згідно якого встановлено підміну товарів в ланцюгах постачання ТОВ "Абрау Купаж", яке постачало протягом березня-квітня 2021 року на адресу ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" пшеницю на суму обсягів постачання 10,4 млн.грн.
За підсумками обговорення, члени комісії прийшли до висновку, що ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" неспростовано інформацію щодо формування, використання та розповсюдження сум ризикового податку на додану вартість, так як до повідомлення платником надано договір оренди та акт приймання-передачі складу площею 350,0 кв.м, розташованого за адресою: м.Полтава, вул. Заводська, буд. 21 у ТОВ "Вітакарт Україна" У Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно відсутні відомості щодо наявності в даного платника нерухомого майна, що ставить під сумнів використання складських об`єктів ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" (т.1 а.с. 100-101).
26 серпня 2021 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області прийнято рішення № 64360, яким ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" визнано таким, що відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податків, передбачених Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165. В графі податкова інформація зазначено "Неспростована інформація щодо участі у схемі формування, використання та розповсюдження ймовірно ризикових сум ПДВ" (т.1 а.с. 102).
Не погоджуючись із рішенням від 26 серпня 2021 року № 64630, позивач звернувся до суду із даним позовом.
Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості, вказавши при цьому на недоведеність відповідачем належними та допустимими доказами наявність ознак здійснення ризикових операцій платником, що зумовило включення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Надаючи правову оцінку обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, враховуючи межі перегляду, передбачені ст. 308 КАС України, апеляційний суд зазначає таке.
Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі -ПК України) визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
За приписами пункту 201.7 статті 201 цього ж Кодексу податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Положенням пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 на виконання вимог пункту 201.16 статті 201 ПК України затверджено Порядок з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Порядок №1165), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів.
Відповідно до пункту 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Додатком 1 до Порядку №1165 установлено наступні Критерії ризиковості платника податку на додану вартість:
1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.
4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово - господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.
5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ).
6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України.
7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України.
8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Пунктом 6 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У додатку 4 до Порядку №1165 зазначено, що рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Верховний Суд у постановах від 16 грудня 2020 року у справі №340/474/20, від 05 січня 2021 року у справі №640/11321/20 та у справі №640/10988/20 зауважив, що при вирішенні спорів такої категорії (щодо оскарження рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність платника податку на додану вартість пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку) суди попередніх інстанцій з огляду на правове регулювання характер цих відносин мають досліджувати і надавати оцінку змісту оскаржуваного рішення, змісту протоколу засідання комісій та наданих податковим органом документів, порядку прийняття рішення та повноваженням комісії контролюючого органу.
Також у постановах від 05 січня 2021 року у справі №640/11321/20 та у справі №640/10988/20 вказано, що у затвердженій формі рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачено необхідність зазначення контролюючим органом однієї із двох підстав для прийняття такого рішення, а саме: у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності або з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів.
У формі рішенні вказано про необхідність зазначення пункту критерію ризиковості платника податку, а у разі відповідності суб`єкта пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку необхідно також зазначити, яка саме інформація була підставою для висновків про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Верховний Суд зауважив, що навіть, якщо Порядком №1165 затверджено форму рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1 - 8 критеріїв ризиковості платника податку, проте не виконання відповідачем обов`язку доказування, встановленого частиною другою статті 77 КАС України, а саме недоведеність суду правомірності прийняття рішення (що воно прийняте обґрунтовано, добросовісно, розсудливо, за наявності визначених Порядком №1165 підстав), є підставою для визнання протиправним та скасування оскаржуваного рішення.
Судом встановлено, що у рішенні від 26 липня 2021 року № 57468, яким ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" визнано таким, що відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податків, підставою його прийняття зазначено в графі податкова інформація "Учасник схеми формування, використання та розповсюдження ймовірно ризикових сум ПДВ" (т.1 а.с. 14).
У рішенні від 11 серпня 2021 року № 62167, яким ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" визнано таким, що відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податків, підставою його прийняття зазначено в графі податкова інформація "Неспростовано податкову інформацію щодо участі у формуванні, використанні та розповсюдженні ймовірно ризикових сум ПДВ" (т.1 а.с. 15).
У рішенні від 26 серпня 2021 року № 64360, яким ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" визнано таким, що відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податків, підставою його прийняття зазначено в графі податкова інформація "Неспростовано податкову інформацію щодо участі у формуванні, використанні та розповсюдженні ймовірно ризикових сум ПДВ" (т.1 а.с. 16).
Разом з тим, колегія суддів зауважує, що із вказаних рішень не простежуються конкретні підстави відповідності ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податків, адже у них не зазначено суть та характер наявної податкової інформації, що стала підставою для прийняття такого рішення, а також не зазначено конкретних ризикових операцій та/або податкових накладних платника, в яких були зафіксовані такі операції. 
У свою чергу, судом також досліджено протоколи засідань Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області від 26 липня 2021 року № 141, від 11 серпня 2021 року та від 26 серпня 2021 року № 162 (т.1 а.с. 91-92, 97-98, 100-101).
Згідно вищевказаних протоколів судом встановлено наступне:
- приймаючи рішення від 26 липня 2021 року № 57468, яким ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" визнано таким, що відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податків, Комісія виходила із того, що "ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" мало господарські відносини із контрагентами, які відповідають критеріям ризиковості";
- приймаючи рішення від 11 серпня 2021 року № 64360, яким ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" визнано таким, що відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податків, Комісія виходила із того, що "до оперативного управління ГУ ДФС у Полтавській області надано запит про встановлення місцезнаходження платника податків за результатами якого отримано відповідь щодо не встановлено місцезнаходження платника за податковою адресою. Крім того, ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" наявне у списках звіту ТСК ВРУ з питань розслідування оприлюднених у ЗМІ фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України як підприємство, що здійснює операції з реалізації товарів платникам, що задіяні у транспортуванні податкової вигоди у листопада 2020 року";
- приймаючи рішення від 26 серпня 2021 року № 64630, яким ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" визнано таким, що відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податків, Комісія виходила із того, що "підприємство доводилось до відпрацювання по Наказу № 543 в якості "вигодоформуючого суб`єкта господарювання" за квітень 2021 року. До оперативного управління ГУ ДФС у Полтавській області надано запит про встановлення місцезнаходження платника податків за податковою адресою ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР", за результатами якого отримано листи від 12 липня 2021 року № 2932/10/16-97-04-02-12 та від 19 серпня 2021 року № 3357/10/16-97-04-02-12, відповідно до яких не встановлено місцезнаходження платника за податковою адресою, за адресою реєстрації відсутні ознаки здійснення діяльності, під час бесіди з власником будівель, останній повідомив, що дане підприємство йому не відоме, договори оренди або суборенди з ним не заключались. Крім того, ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" наявне у списках звіту ТСК ВРУ з питань розслідування оприлюднених у ЗМІ фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України як підприємство, що здійснює операції з реалізації товарів платникам, що задіяні у транспортуванні податкової вигоди у листопада 2020 року. ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" є фігурантом кримінальних проваджень:
- згідно листа Полтавської обласної прокуратури від 24 лютого 2021 року № 11-4038-20 кримінальне провадження від 15 липня 2020 року № 32020170000000019 за частиною першою статті 205-1 Кримінального кодексу України;
- згідно листа ОВП ДФС України від 16 червня 2021 року № 1267/7/28-97-03-03-08 в кримінальному провадженні від 19 липня 2019 року № 320170000000000138 за частиною п`ятою статті 191, частиною третьою статті 209, частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України, згідно якого встановлено підміну товарів в ланцюгах постачання ТОВ "Абрау Купаж", яке постачало протягом березня-квітня 2021 року на адресу ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" пшеницю на суму обсягів постачання 10,4 млн.грн.
До повідомлення платником надано договір оренди та акт приймання-передачі складу площею 350,0 кв.м, розташованого за адресою: м.Полтава, вул. Заводська, буд. 21 у ТОВ "Вітакарт Україна" У Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно відсутні відомості щодо наявності в даного платника нерухомого майна, що ставить під сумнів використання складських об`єктів ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" .
Проте вищевказані посилання Комісії не можуть безпосередньо вказувати на наявність ознак ризиковості здійснення операцій, що зумовило включення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. 
При цьому під час розгляду справи, контролюючим органом не спростовано наявність у позивача належних первинних документів, фізичних і технічних можливостей для здійснення операцій з придбання та в подальшому постачання товарів, а також не спростовано наявність зв`язку між фактом придбання такого товару і подальшою господарською діяльністю позивача, що, в свою чергу, є обов`язковою умовою підтвердження реальності здійснення господарських операцій.
Стосовно посилання Комісії на наявність відкритих кримінальних проваджень суд зазначає, що за відсутності відповідного вироку, наявність кримінальних проваджень саме по собі не може свідчити про участь позивача у схемі формування, використання та розповсюдження ризикового податкового кредиту та пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податків.
Щодо тверджень відповідача про відсутність зареєстрованого у Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно за ТОВ "Вітакарт Україна" переданого в оренду ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" нерухомого майна, що ставить під сумнів Комісії використання складських приміщень, не може бути безумовною підставою для відповідності саме ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податків, варто зазначити, що під час розгляду справи відповідачем не спростовано використання ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" орендованого приміщення за адресою: м.Полтава, вул. Заводська, буд. 21.
Посилання відповідача на наявну в базах даних ДПС України податкову інформацію, яка стала відома відповідачу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування, суд першої інстанції обґрунтовано не прийняв до уваги, оскільки відповідач повинен обґрунтувати суду на підставі якої інформації Комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази на підтвердження вказаних обставин, адже прийняття необґрунтованого рішення порушує права та охоронювані законом інтереси позивача внаслідок фактичного позбавлення можливості належним чином проводити свою господарську діяльність.
Отже, підсумовуючи викладене, суд зазначає, що оспорюване рішення не містить обґрунтувань підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку .
Під час розгляду справи відповідачем не надано до суду доказів провадження позивачем господарської діяльності в умовах та обставинах, які характеризуються ознаками недодержання вимог чинного законодавства України.
У справі «Рисовський проти України» Європейський Суд з прав людини підкреслює особливу важливість принципу належного урядування. Цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок … і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються.
Не виклавши розшифрування податкової інформації, не навівши ризикових операцій та назв підприємств, що були задіяні в таких операціях, в спірних рішеннях, як це передбачено пунктом 8 Порядку № 1165, відповідач фактично діяв без дотримання власної процедури, не прозоро та у спосіб, що виключає можливість мінімізувати ризик помилки у спірних відносинах.
Водночас, колегія суддів зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. При цьому здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Отже, у разі наявності у контролюючого органу інформації, що може свідчити про вчинення позивачем та/або його контрагентом порушень вимог податкового законодавства, такий орган не позбавлений можливості призначити та провести документальну перевірку платника податку, за результатами якої дослідити питання ведення ним господарської діяльності та правомірності відображення її результатів у податковому обліку.
Згідно з частиною 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до п. 2 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень суб`єктів владних повноважень суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Обов`язок доведення відповідності оскарженого рішення (діяння) закону за критеріями п. 2 ч. 2 КАС України, який покладено відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України саме на відповідача, як суб`єкта владних повноважень, останній не виконав.
З огляду на встановлені у справі обставини, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для визнання протиправним та скасування рішення Комісії  від 26 серпня 2021 року № 64360 про відповідність ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" критеріям ризиковості платника податку та, задля належного захисту прав позивача, порушеним вказаним рішенням, зобов`язати ГУ ДПС у Полтавській області виключити ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв законне і обґрунтоване судове рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права. 
Доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
Керуючись ст.ст. 229, 241, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 327-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 18.11.2021 по справі № 440/10944/21 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. 

Головуючий суддя 	(підпис)	С.П. Жигилій	
Судді	(підпис)  (підпис) 	Т.С. Перцова    В.Б. Русанова   	
Повний текст постанови складено  08.02.2023 року