ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

31 січня 2023 року	Львів	Справа № 380/20948/21 пров. № А/857/14616/22	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді:                                               Матковської З.М.,
суддів:                                                             Довгої О.І., Кузьмича С.М.
розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 29 липня 2022 року у справі №380/20948/21 за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення (головуючий суддя першої інстанції – Потабенко В.А., час ухвалення - за правилами спрощеного позовного провадження, місце ухвалення – м. Львів, дата складання повного тексту – 29.07.2022),-

В С Т А Н О В И В:

Фізична особа - підприємець ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернувся до Львівського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі ГУ ЛПС у Львівській області, відповідач 1), Державної податкової служби України (далі ДПС України, відповідач 2) про визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 3055409/2118541653 від 02.09.2021 щодо відмови у реєстрації податкової накладної ФОП ОСОБА_1 №1 від 31.08.2020, виписану на ПП «Торговий дім «Орбіта», індивідуальний податковий номер платника податку на додану вартість 388743013252; зобов`язання ДПС України зареєструвати у день надходження в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ФОП ОСОБА_1 №1 від 31.08.2020, виписану на ПП «Торговий дім «Орбіта», індивідуальний податковий номер платника податку на додану вартість 388743013252; визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 3201484/2118541653 від 05.10.2021 щодо відмови у реєстрації податкової накладної ФОП ОСОБА_1 №1 від 30.09.2020, виписану на ПП «Торговий дім «Орбіта» індивідуальний податковий номер платника податку на додану вартість 388743013252; зобов`язання ДПС України зареєструвати у день надходження в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ФОП ОСОБА_1 №1 від 30.09.2020, виписану на ПП «Торговий дім «Орбіта», індивідуальний податковий номер платника податку на додану вартість 388743013252.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивач зазначає, що ним було складно податкові накладні №1 від 31.08.2020 та №1 від 30.09.2020 та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Однак, реєстрацію спірних податкових накладних зупинено з підстав того, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 43.12, 49.41 відсутні в таблиці даних платника податку, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН. Однак, у квитанціях від 14.09.2020 та 16.10.2020 про зупинення реєстрації спірних податкових накладних відсутнє зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165 із обґрунтовано розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, що свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до пункту 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій. Позивачем 11.06.20202, 10.07.2020 та 09.04.2021 надіслані повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, подання яких підтверджується квитанціями №2 за червень 2020 року, за липень 2020 року, за квітень 2021 року. Крім того, позивачем в листопаді 2020 надіслано в ДПС таблицю даних платника податку на додану вартість, де відображені коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 43.12, 49.41. За результатом розгляду поданих документів позивачем отримано рішення №2143440/2118541653 від 17.11.2020 про врахування таблиці даних платника податку на додану вартість. Позивач скористався наданим правом на надання пояснень та їх документального підтвердження та подав до контролюючого органу повідомлення №1 від 30.08.2021 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, разом з письмовими поясненнями та додатками в кількості 43 шт., що підтверджується квитанцією №2 від 30.08.2021. Щодо податкової накладної № 1 від 30.09.2020, то позивач скористався наданим правом на надання пояснень та їх документального підтвердження та подав до контролюючого органу повідомлення №1 від 28.09.2021 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, разом з письмовими поясненнями та додатками в кількості 48 шт., що підтверджується квитанцією №2 від 29.09.2021. Відповідно до інформації, відображеної у квитанції №2 (реєстраційний номер-928168714), повідомлення №1 від 28.09.2021 щодо надання пояснень та копій документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН прийнято до розгляду. За результатом розгляду поданих позивачем документів отримані рішення від 02.09.2021 №3055409/2118541653 та від 05.10.2021 №3201484/2118541653 про відмову в реєстрації податкових накладних. Підставою прийняття указаних рішень є ненадання платником податків копій документів, а саме, первинних документів щодо постачання/ придбання товарів послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузей специфіки, накладних. Позивачем 10.09.2021 подано скаргу на рішення комісії від 02.09.2021 №3055409/2118541653. За результатами розгляду скарги 10.09.2021 відповідачем прийнято рішення №4286/2118541653/2, яким скаргу позивача залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної в єдиному реєстрі податкових накладних без змін. Враховуючи наведене, просив суд позовні вимоги задовольнити повністю.
Рішенням  Львівського окружного адміністративного суду від 29 липня 2022 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії регіонального рівня ГУ ДПС у Львівській області №3055409/2118541653 від 02.09.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.08.2020 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України  зареєструвати податкову накладну №1 від 31.08.2020 датою її подання 14.09.2020. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії регіонального рівня ГУ ДПС у Львівській області №3201484/2118541653 від 05.10.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної від 30.09.2020 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №1 від 31.08.2020 датою її подання 16.10.2020. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судовий збір в сумі 2270 гривень рівно. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судовий збір в сумі 2270 гривень рівно.
Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, відповідачем подана апеляційна скарга, в якій зазначає, що  вважає рішення Львівського окружного адміністративного суду від 29.07.2022 у справі №380/20948/21 таким, що суперечить чинному законодавству, прийнятим з порушенням норм матеріального та процесуального права.
Апелянт зазначає, що з аналізу документів, які було долучені до Повідомлень платником не надано документів наявність, яких передбачено договором та/або законодавством. Крім цього, платник не підтверджує, що залучена техніка належить йому на праві користування/власності.
В позовній заяві Позивач зазначає ним в листопаді 2020 надіслано в ДПС таблицю даних платника податку на додану вартість, де відображені коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 43.12. 49.41 та за результатами розгляду поданих документів Позивачем отримано Рішення №2143440/2118541653 від 17.11.2020 про врахування таблиці даних платника податку на додану вартість.
Проте, Головне управління ДПС у Львівській області та ДПС України звертає увагу суду, що квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних          від 14.09.2020 та від 16.10.2020, а вищезазначене рішення про врахування таблиці даних прийнято 17.11.2020 року.
Також вказує а те, що на момент винесення оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, позивач не виконав вимоги Податкового кодексу України та Порядку №520 щодо підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, і саме з цих підстав контролюючий орган відмовив в реєстрації податкової накладної. 
Враховуючи вищенаведене, у відповідача були законні підстави для прийняття рішень про відмову у реєстрації спірної податкової накладної, а тому таке є правомірним.
Щодо зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 31.08.2020 №1, від 30.09.2020 №1 днем їх фактичного подання, зазначає, що повноваження ДПС України щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН є дискреційними повноваженнями та виключною компетенцією уповноваженого органу.
З урахуванням наведеного просить  рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.
Відзив на апеляційну скаргу поданий не був. Відповідно ч. 4 ст. 304 КАС України, відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційних скарг, колегія суддів виходить з наступного.
Судом встановлено та з матеріалів справи слідує, що позивач зареєстрований як фізична особа-підприємець, РНОКПП НОМЕР_1 , місцезнаходження: АДРЕСА_1 .
Між ФОП ОСОБА_1 (Виконавець) та ПП «Торговий дім «Орбіта» (Замовник) 13.01.2020 укладено договір № 13012020 про надання послуг.
Відповідно до п. 2.1 вказаного договору виконавець надає замовнику транспортні послуги та послуги спецтехніки для виконання будівельних робіт на об`єктах замовника.
Згідно п.3.1 вартість наданих послуг передбачених договором сторони погоджують заявкою-нарядом та/або змінними рапортами роботи техніки та актом виконаних робіт. Відповідно до п.3.2. замовник сплачує вартість наданих послуг згідно актів виконаних робіт шляхом перерахуванням коштів на поточний рахунок виконавця, на протязі 4-х банківських днів з дня підписання акту виконаних робіт.
На виконання умов договору від 13.01.2020 №13012020 про надання послуг, укладеного між ФОП ОСОБА_1 (Виконавець) та ПП «Торговий дім «Орбіта» (Замовник), виконавцем були надані такі послуги, що підтверджується актом надання послуг №1 від 31.08.2020, щодо податкової накладної №1 від 31.08.2020: транспортні послуги а/м КАМАЗ НОМЕР_2 ; транспортні послуги а/м КАМАЗ ВС9127 СК; транспортні послуги а/м ДАФ НОМЕР_3 ;  транспортні послуги а/м ДАФ НОМЕР_4 ; послуги екскаватора JCB32918ВС.
Загальна вартість наданих послуг складає 451500,00 грн., в тому числі ПДВ 75250,00 грн.
Позивачем був виставлений рахунок-фактура від 31.08.2020 №1 на оплату ПП «Торговий дім «Орбіта» коштів на загальну суму з ПДВ 451500,00 грн.
Згідно з платіжним дорученням від 29.08.2020 №638 та банківською випискою, ПП «Торговий дім «Орбіта» здійснено оплату на користь ФОП ОСОБА_1 в розмірі 726916,67 грн., куди включено додатково оплату по інших рахунках перелічених в призначенні платежу (зокрема, за транспортні послуги та послуги екскаватора згідно рах. №1 від 31.08.2020 та актів №3 від 30.06.20, №3 від 30.05.20, №1 від 13.05.20, рах. №1 від 31.08.2020 ПДВ.
На виконання умов договору від 13.01.2020 № 13012020 про надання послуг, укладеного між ФОП ОСОБА_1 (Виконавець) та ПП «Торговий дім «Орбіта» (Замовник), виконавцем були надані такі послуги, що підтверджується актом надання послуг №1 від 30.09.2020, щодо податкової накладної №1 від 30.09.2020: транспортні послуги а/м КАМАЗ НОМЕР_2 ; транспортні послуги а/м КАМАЗ ВС9127 СК; транспортні послуги а/м ДАФ НОМЕР_3 ; транспортні послуги а/м ДАФ НОМЕР_4 ; послуги екскаватора JCB32918ВС.
Загальна вартість наданих послуг складає 706125,00 грн., в тому числі ПДВ 117687,50 грн.
Позивачем був виставлений рахунок-фактура від 30.09.2020 №1 на оплату ПП «Торговий дім «Орбіта» на загальну суму 706125,00 грн., в тому числі ПДВ 117687,50 грн.
Згідно з платіжним дорученням від 13.10.2020 №661 та банківською випискою ПП «Торговий дім «Орбіта» здійснено оплату на користь ФОП ОСОБА_1 в розмірі 588437,50 грн., куди включено додатково оплату по інших рахунках перелічених в призначенні платежу (зокрема, за транспортні послуги та послуги екскаватора згідно рах. №1 від 31.09.2020, рах. №1 від 30.09.20 ПДВ.
У зв`язку із настанням дати виникнення податкових зобов`язань ФОП ОСОБА_1 складено податкову накладу № 1 від 31.08.2020 на загальну суму 451500,00 грн., у тому числі ПДВ 75250,00 грн.; податкову накладну №1 від 30.09.2020 на суму 706125,00 грн., у тому числі ПДВ 117687,50 грн. та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно отриманої квитанції від 14.09.2020 податкову накладну від 31.08.2020 №1 прийнято, але реєстрацію зупинено з пропозицією надати копії підтверджуючих документів. В представленій суду квитанції зазначено, що документ прийнято. Реєстрація зупинена. Відповідно до п.201.16 ст. 201 ПК України реєстрація ПН/РК від 31.08.2020 № 1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 43.12, 49.41 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
30.08.2021 позивач сформував та подав до ГУ ДПС у Львівській області в електронному вигляді повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригувань, реєстрацію яких зупинено, до якого додав пояснення та копії документів (у кількості додатків 43).
Позивачем у поясненнях зазначено, що «що основним видом його діяльності відповідно до КВЕД 49.41 є надання послуг за допомогою вантажного автомобільного транспорту, крім того він здійснює діяльність в межах зареєстрованих КВЕД 43.12 підготовчі будівельні роботи на майданчику, КВЕД 52.49. інша допоміжна діяльність у сфері транспорту. Основним замовником у 2020 році виступає ПП «Торговий дім «Орбіта» Основним постачальником дизпалива необхідного для надання послуг виступає ТзОВ «Оптімал Трейдінг». Транспортні засоби за допомогою яких надаються послуги відображені в формі 20-ОПП, яка прийнята контролюючім органом. У позивача наявні трудові ресурси для здійснення спірної господарської операції зокрема, працевлаштовані 5 водіїв які отримують заробітну плату з якої сплачуються податки, що підтверджується Таблицею б Звіту про суми нарахованої заробітної плати застрахованих осіб та суми нарахованого ЄСВ з липень 2020 року. Також позивач пояснив, що послуги надавались відповідно до укладеного договору про надання послуг від 13.01.2020 №13012020, робота транспортних засобів та екскаватора обліковується у машино-годинах, вартість яких визначена у додаткових угодах, послуги надавались чотирма транспортними засобами та одним екскаватором на об`єкті Замовника за адресою : Львівська обл., с. Басівка, вул. Озерна 2а, що підтверджується рапортами про роботу відповідних транспортних засобів. За результатами надання послуг були складені відповідні первинні документи, як от: рахунок-фактура № 1 від 31.08.2020 (на загальну суму з ПДВ 451500,00 грн.), акт надання послуг № 1 від 31.08.2020 (на загальну суму з ПДВ 451500,00 грн.). Внаслідок надання послуг було складено та подано до реєстрації в ЄРПН ПН № 1 від 31.08.2020. Оскільки реєстрацію спірної податкової накладної було зупинено, оплата за надані послуги Замовником була здійснена без урахування суми ПДВ, в сумі 376250,00 грн., що підтверджується платіжним дорученням № 638 від 29.08.2020. на загальну суму 726916,67 грн. (включено оплату по інших рахунках перелічених в призначенні платежу).
Крім того, у зв`язку із настанням дати виникнення податкових зобов`язань ФОП ОСОБА_1 складено податкову накладу №1 від 30.09.2020 на загальну суму 706125,00 грн., у тому числі ПДВ 117687,50 грн., та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно отриманої квитанції від 16.10.2020 податкову накладну від 30.09.2020 №1 прийнято, але реєстрацію зупинено з пропозицією надати копії підтверджуючих документів. В представленій суду квитанції зазначено, що документ прийнято. Реєстрація зупинена. Відповідно до п.201.16 ст. 201 ПК України реєстрація ПН/РК від 30.09.2020 № 1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 43.12, 49.41 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
28.09.2021 позивач сформував та подав до ГУ ДПС у Львівській області в електронному вигляді повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригувань, реєстрацію яких зупинено, до якого додав пояснення та копії документів (у кількості додатків 48).
Зокрема, позивачем у поясненнях зазначено, що що основним видом його діяльності відповідно до КВЕД 49.41 є надання послуг за допомогою вантажного автомобільного транспорту, крім того він здійснює діяльність в межах зареєстрованих КВЕД 43.12 підготовчі будівельні роботи на майданчику, КВЕД 52.49. інша допоміжна діяльність у сфері транспорту. Основним замовником у 2020 році виступає ПП «Торговий дім «Орбіта». Основним постачальником дизпалива необхідного для надання послуг виступає ТзОВ «Оптімал Трейдінг». Транспортні засоби за допомогою яких надаються послуги відображені в формі 20-ОПП, яка прийнята контролюючим органом. У позивача наявні трудові ресурси для здійснення спірної господарської операції зокрема, працевлаштовані 5 водіїв які отримують заробітну плату з якої сплачуються податки, що підтверджується Таблицею б Звіту про суми нарахованої заробітної плати застрахованих осіб та суми нарахованого ЄСВ від 09.10.2020. Також позивач пояснив, що послуги надавались відповідно до укладеного договору про надання послуг від 13.01.2020 №13012020, робота транспортних засобів та екскаватора обліковується у машино-годинах, вартість яких визначена у додаткових угодах, послуги надавались чотирма транспортними засобами та одним екскаватором на об`єкті Замовника за адресою: Львівська обл., с. Басівка, вул. Озерна 2а, що підтверджується рапортами про роботу відповідних транспортних засобів. За результатами надання послуг були складені відповідні первинні документи, як от: рахунок-фактура № 1 від 30.09.2020 (на загальну суму з ПДВ 706125,00 грн.), акт надання послуг № 1 від 30.09.2020 (на загальну суму з ПДВ 706125,00 грн.). Внаслідок надання послуг було складено та подано до реєстрації в ЄРПН ПН № 1 від 30.09.2020. Оскільки реєстрацію спірної податкової накладної було зупинено, оплата за надані послуги Замовником була здійснена без урахування суми ПДВ в сумі 588437,50 грн., що підтверджується платіжним дорученням № 661 від 13.10.2020 на загальну суму 588437,50 грн.
В подальшому комісією ГУ ДПС в Львівській області прийнято рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №3055409/2118541653 від 02.09.2021, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 1 від 02.09.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних та рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №3201484/2118541653 від 05.10.2021 №3201484/2118541653, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 1 від 30.09.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних
Підставою для відмови у реєстрації податкової накладної є ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспорту.
Не погодившись з рішенням про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №3055409/2118541653 від 02.09.2021, позивачем в порядку п. 56.23 ст.56 ПК України подано скаргу з поясненнями та копіями документів на підтвердження реальності здійснення операцій
Рішенням ДПС України №42186/2118541653/2 від 21.09.2021 за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, скаргу залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін.
Не погоджуючись із оскаржуваними рішеннями, позивач звернувся з позовом до суду.
Суд першої інстанції позов задовольнив з тих підстав, що у відповідача були наявні достатні документи для спростування сумнівів щодо ризиковості платника податку, та  наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що відповідають нормам матеріального права та обставинам справи з огляду на наступне.  
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює ПК України.
Відповідно до підпункту 14.1.60 пункту 14 статті 14 Податкового кодексу України Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Згідно з пунктом 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку зокрема з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів.
Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів. До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються, та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.
Згідно з пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статі 201 ПК України).
Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначений в Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі - Порядок № 1246).
Відповідно до п. 2 Порядку № 1246 податкова накладна електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
За правилами п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України Про електронний цифровий підпис, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п. 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до підп. 14.1.60 п. 14.1 ст. 14 ПК України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
За приписами п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Так, постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, яка набула чинності з 01.02.2020, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів (далі - Порядок №1165).
Відповідно до п. 2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.
Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підп. «а» або «б» п. 185.1 ст. 185, підп. «а» або «б» п. 187.1 ст. 187, абзацу 1 п. п. 201.1, 201.7, 201.10 ст. 201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
Згідно з п. 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п. 7 Порядку №1165).
Відповідно до п. 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (п. 11 Порядку №1165).
Так, відповідно до отриманої позивачем квитанції, реєстрація спірної накладної зупинена у зв`язку із її відповідністю п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Суд зазначає, що Критерії ризиковості здійснення операцій є Додатком №3 до Порядку №1165.
Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, одним із критеріїв ризиковості операції є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Як уже зазначалось, згідно отриманої квитанції від 14.09.2020 податкову накладну від 31.08.2020 №1 прийнято, але реєстрацію зупинено з пропозицією надати копії підтверджуючих документів. В представленій суду квитанції зазначено, що документ прийнято. Реєстрація зупинена. Відповідно до п.201.16 ст. 201 ПК України реєстрація ПН/РК від 31.08.2020 № 1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 43.12, 49.41 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно отриманої квитанції від 16.10.2020 податкову накладну від 30.09.2020 №1 прийнято, але реєстрацію зупинено з пропозицією надати копії підтверджуючих документів. В представленій суду квитанції зазначено, що документ прийнято. Реєстрація зупинена. Відповідно до п.201.16 ст. 201 ПК України реєстрація ПН/РК від 30.09.2020 № 1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 43.12, 49.41 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Суд першої інстанції вірно вказав, що аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій вказує на те, що для того, аби встановити наявність в господарській операції ознак ризиковості мають існувати визначені цим пунктом передумови, а тому слід навести обґрунтований розрахунок показника за цим критерієм. При цьому суд вважає, що покликання відповідача на відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 43.12, 49.41 в таблиці даних платника податку як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, є необґрунтованими, оскільки відповідно до пункту 12 Порядку №1165 подання такої таблиці є правом платника податків.
Окрім цього, позивачем у листопаді 2020 надіслано в ДПС таблицю даних платника податку на додану вартість, де відображені коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 43.12, 49.41.
За результатом розгляду поданих документів отримано рішення №2143440/2118541653 від 17.11.2020 про врахування таблиці даних платника податку на додану вартість.
Відповідно до п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 (далі - Порядок №520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно з п. 6 Порядку № 520 копії визначених у пункті 5 документів разом з письмовими поясненнями платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Згідно пункту 11 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Судом встановлено, що 30.08.2021 позивач сформував та подав до ГУ ДПС у Львівській області в електронному вигляді повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригувань, реєстрацію яких зупинено, до якого додав пояснення та копії документів (у кількості додатків 43 шт.).
Також 28.09.2021 позивач сформував та подав до ГУ ДПС у Львівській області в електронному вигляді повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригувань, реєстрацію яких зупинено, до якого додав пояснення та копії документів (у кількості додатків 48 шт.).
Апеляційний суд зазначає, що відповідачем не зазначено конкретного переліку документів, які необхідно надати для реєстрації податкової накладної, хоча форма рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі передбачає можливість проставляння податковим органом відмітки у відповідній графі, яка визначає підстави відмови, зокрема, щодо неподання відповідних документів.
Оскаржуване ж рішення не містить жодних підкреслень у графі «первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних», яка по своїй суті визначає лише загальний перелік документів.
Колегія суддів апеляційного суду погоджується із висновками суду першої інстанції про те, що відповідач 1 формально зазначив причини для відмови у реєстрації ПН  в ЄРПН з посиланням на увесь перелік документів, який визначений формою рішення, який, на думку контролюючого органу, не наданий платником податків, що є недопустимим.
Суд зауважує, що у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22.07.2019 по справі №815/2985/18.
Не конкретизування податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, фактично в кінцевому результаті призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до того критерію, на підставі якого зупинено реєстрацію, а не будь-яких на власний розсуд.
Відтак невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. При цьому допущені державним органом помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються, як і не можуть покладати на таких осіб тягар відповідальності.
Колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункту 1 Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Такий висновок суду відповідає правовій позиції Верховного Суду, зазначеній в постанові від 18.06.2019 за результатом розгляду справи №0740/804/18, та в постанові від 23.10.2018 за результатом розгляду справи №822/1817/18.
Також апеляційний суд вказує і на те, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції позивача на предмет її реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.
Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 28.11.2019 у справі №1640/2650/18, від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18.
З урахуванням наведених вище обставин справи та норм чинного законодавства, суд  першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем, є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, свідчить про протиправність такого рішення, у зв`язку з чим, рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову в реєстрації податкової накладної є протиправним та підлягає скасуванню.
Враховуючи викладене суд першої інстанції дійшов вірного висновку про обґрунтованість позовних вимог про визнання протиправним та скасування рішень комісії ГУ ДПС у Львівській області №3055409/2118541653 від 02.09.2021 та № 3201484/2118541653 від 05.10.2021 про відмову у реєстрації податкових накладних від 31.08.2020 року № 1 та від 30.09.2021 р. № 1. 
Щодо позовної вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні №1 від 31.08.2020 та №1 від 30.09.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних, суд зазначає наступне.
Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в ЄРПН віднесено до обов`язків платника податків.
Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням Державної податкової служби України.
Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних №1 від 31.08.2020 та №1 від 30.09.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.
Відповідно до частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій щодо остаточного вирішення спору між сторонами, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні.
Щодо доводів апелянта  про втручання в дискреційні повноваження відповідача шляхом заявлення вимоги про зобов`язання ДПС зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, то апеляційний суд зазначає наступне.
Пунктом 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою КМУ від 29 грудня 2010 р. № 1246 передбачено що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі на надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Отже, вказаним вище Порядком передбачено таку можливість як зобов`язання ДПС зареєструвати ПН в ЄРПН в судовому порядку, а тому доводи відповідача з цього приводу є невірними.
Таким чином, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень законодавства України та доказів, наявних в матеріалах справи, суд першої інстанції  дійшов вірного про обґрунтованість позовних вимог та їх задоволення.
Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).
Перевіривши правомірність прийнятих відповідачем рішень згідно до вимог ч.2 ст.2 вказаного Кодексу, суд приходить до висновку, що такі вказаним вище критеріям не відповідають, тому рішення № 3055409/2118541653 від 02.09.2021 та № 3201484/2118541653 від 05.10.2021 є протиправними та підлягають скасуванню, а ДПС України слід зобов`язати зареєструвати податкові накладні від 31.08.2020 року №1 та від 30.09.2021р. №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За сукупності викладених обставин, позов ФОП ОСОБА_1 , підлягає задоволенню повністю.
Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Інші доводи апеляційної скарги зроблених висновків не спростовують, та  зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними і трактуванні їх на власний розсуд.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких підстав апеляційна скарга задоволенню не підлягає, підстав для скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не знаходить.
Відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати перерозподілу не підлягають.
Керуючись статтями 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити – без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 29 липня 2022 року у справі №380/20948/21 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	З. М. Матковська 	
судді	 	О. І. Довга 	
 	 	С. М. Кузьмич