ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 620/6764/22                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Падій В.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  03 квітня 2023 року                                                                                            м. Київ
          Шостий апеляційний адміністративний суд в складі: головуючого судді - Лічевецького І.О., суддів - Мельничука В.П., Оксененка О.М., при секретарі - Рейтаровській О.С., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 15 грудня 2022 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агроресурс - 2006» до Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,              
ВСТАНОВИВ

ТОВ «Агроресурс-2006» звернулося до суду з позовом, в якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС в Чернігівській області від 12.10.2021 №3232210/34224599;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових податкову накладну №6 від 21.09.2021, складену постачальником ТОВ «Агроресурс - 2006» на покупця ТОВ «РСМ Плюс» з дня зупинення, а саме з 30.09.2021.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, було прийняте рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, яке на думку позивача, є протиправним та підлягає скасуванню, оскільки платником податків надано всі необхідні документи, які стосуються реалізації товару, однак з невідомих причин вказані первинні та договірні документи відповідач не взяв до уваги.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 15 грудня 2022 року адміністративний позов задоволено повністю.
В апеляційній скарзі Головне управління ДПС у Чернігівській області, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати вказане судове рішення та ухвалити постанову про відмову у задоволенні позову у повному обсязі.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовано тим, що відповідач діяв в межах та у спосіб визначений законодавством, оскільки всі дії стосовно реєстрації податкової накладної позивача у повній мірі відповідає законодавству України та відмова у проведенні її реєстрації є правомірною. 
Крім того, апелянт зазначив, що позивач не виконав вимоги Податкового кодексу України та Порядку №520 щодо підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, і саме з цих підстав контролюючий орган відмовив в реєстрації податкової накладної.
Крім того, Головним управлінням ДПС у Чернігівській області в апеляційній скарзі вказано, що позивач при подачі повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування не надав документи щодо транспортування товару (товарно-транспортну накладну або довіреність).
Ухвалою колегії Шостого апеляційного адміністративного суду від 27 лютого 2023 року відкрито провадження та призначено справу до розгляду в порядку письмового провадження 29 березня 2023 року.
Від позивача та ДПС України відзив на апеляційну скаргу не надходив, що не перешкоджає розгляду справи за наявними у ній матеріалами.
Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, Шостий апеляційний адміністративний суд дійшов до наступного висновку. 
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи,     між ТОВ «Агроресурс-2006» та ТОВ «РСМ Плюс» 30.07.2021 року було укладено договір поставки сільськогосподарської продукції № 30/07/21-1. 
Відповідно до пункту 1.1 договору,    постачальник (ТОВ "Агроресурс-2006") зобов`язується передати у власність покупцеві (ТОВ «РСМ Плюс»), а покупець зобов`язкується прийняти та оплатити сільськогосподарську продукцію, країна походження Україна, яка надалі йменується «товар» в асортименті, за ціною, кількістю та на умовах, узгоджених сторонами у відповідних специфікаціях до цього договору, що укладається окремо на кожну партію товару. 
Пунктом 2.1 договору передбачено, що товар може поставлятися партіями. Умови поставки товару: термін поставки, ціна за одиницю товару, вартість партії товару, кількість товару, умови поставки, тощо визначаються у відповідній специфікації.
Відповідно до пункту 3.1 договору, оплата товару здійснюється покупцем за фактом завантаження автомобілів покупця шляхом безготівкового перерахування грошових коштів на поточний рахунок постачальника, вказаний у реквізитах постачальника у рахунку фактурі.
Також 21.09.2021 року між ТОВ «Агроресурс-2006» та ТОВ «РСМ Плюс» укладено специфікацію № 2 до вищезазначеного договору поставки.
Відповідно до пункту 1.4    1.8 специфікації № 3 кількість товару    100 тон; ціна за 1 тону    7200,00 грн; загальна сума вартості товару, у тому числі ПДВ    720000,00 грн; умови поставки    СРТ (Інкотермс 2010) місце поставки: Полтавська область, с. Абазівка, вул. Білоуська, 12; термін поставки: до 30.09.2021.
ТОВ «Агроресурс-2006» на виконання умов договору, відповідно до видаткових накладних: від 21.09.2021    № 55 поставка 47,42    тон товару на суму 341424,00 (в тому числі ПДВ 56904,00); від 23.09.2021 № 56 поставка 21,56 тон товару на суму 155232,00 грн. (в тому числі ПДВ 25872,00 грн); від 24.09.2021 № 57 поставка 23,74 тон товару на суму 170928,00 грн. (в тому числі    ПДВ 28488,00 грн) поставило товар покупцю.
За результатами зазначених господарських операцій позивачем складено та направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №6 від 21.09.2021.
Відповідно до квитанції від 30.09.2021 року № 9287182491  документ прийнято, але його реєстрація зупинена.
Підставою для зупинення реєстрації у квитанції зазначено наступне: «що коди    УКТЗЕД/ДКПП    товару/послуг 1008, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризикованості здійснення операцій». Запропоновано надати пояснення та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній.
ТОВ «Агроресурс-2006» направило контролюючому органу повідомлення №4 від 08.10.2021    про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено. Разом з повідомленням позивачем було подано копії документів, що підтверджують здійснення позивачем    господарської операції.
За результатом розгляду наданих позивачем пояснень та документів, Комісією ГУ ДПС у Чернігівській області прийнято рішення від 12.10.2021 року № 3232210/34224599, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної від 21.09.2021 № 6 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підставою прийняття вказаного рішення стало не надання платником податку копій документів, а саме первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. У графі додаткова інформація зазначено: «не надано документи щодо транспортування товару (ТТН та або довіреність)».
Не погоджуючись з правомірністю прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, дійшов висновку,  що рішення комісії контролюючого органу повинно містити, як чітку підставу для зупинення реєстрації ПН/РК, так і чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної. 
Колегія суддів погоджується із наведеним висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до пункту        201.1        статті        201 Податкового кодексу України     на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
За змістом        пункту 201.10 Податкового кодексу України        при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.        Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.        Якщо надіслані податкові накладні / розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього        Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Пунктом 201.16 передбачено, що реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165        затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165).
За приписами Порядку№1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого        наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених правових норм дає можливість дійти висновку, що можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної.
Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії.
Звертаючись до фактів цієї справи колегія суддів зазначає, що квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не містить перелік документів, необхідних для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної, як і не містить доказів наявності податкової інформації, що свідчать про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланням на відповідні документи.
Водночас, ТОВ «Агроресурс-2006» надано контролюючому органу повідомлення №4 від 08.10.2021    про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, а саме: договір поставки №30/07/21-1 від 30.07.2021 року, специфікація №2 від 21.09.2021 року, видаткова накладна №55 від 21.09.2021 року, видаткова накладна №56 від 23.09.2021 року, видаткова накладна №57 від 24.09.2021 року, платіжне доручення №3999 від 27.09.2021 року, платіжне доручення №4036 від 29.09.2021 року, товарно-транспортні накладні №348609, №348610, №348613, №348616, звіт про реалізацію продукції сільського господарства 21-заг, звіт по збиранню врожаю сільськогосподарських культур 37-сг, картка рахунок по рахунку 361 від 11.11.2021 року.
Не містить посилання на відсутність конкретних документів і рішення Комісії від 12.10.2021 року №3232210/34224599.
Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту  201.16 статті 201 Податкового кодексу України  зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений  Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520     (далі - Порядок № 520).
Пунктом 2 Порядку № 520 встановлено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня (пункт 9 Порядку № 520).
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку (пункт 10 Порядку № 520).
Форма такого рішення передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано, повинні бути підкресленими, тобто конкретно вказані.
Разом з тим, всупереч визначеній у рішенні підставі його прийняття, податковим органом не зазначено (не підкреслено), яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, а також не зазначено причини та мотиви, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
З огляду на неконкретність вимог контролюючого органу щодо надання документів, рішення про відмову в реєстрації податкової накладної не відповідає критерію обґрунтованості.
Отже, у спірному рішенні фактично було лише процитоване положення пункту 5 Порядку № 520, тобто викладена загальна норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації податкової накладної. 
За таких обставин, на переконання колегії суддів, оскаржуване рішення про відмову в реєстрації спірної податкової накладної є формальними, оскільки об`єктивно не містить чіткого визначення підстав та мотивів для його прийняття, так само як і мотивів прийняття чи відхилення наданих позивачем пояснень та документів, а тому не може бути визнане законним та обґрунтованим.
Застосування у цій справі способу захисту порушеного права позивача шляхом зобов`язання ДПС України зареєструвати подану ТОВ «Агроресурс-2006» податкову накладну від 21.09.2021 року №6 в ЄРПН не є втручанням в дискреційні повноваження, оскільки у даному випадку відповідач не вправі діяти на власний розсуд, такий спосіб захисту порушеного права позивача відповідає завданням адміністративного судочинства, регламентованим статтею 2 Кодексу адміністративного судочинства України.
Крім того, пунктом 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.10.2010, передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення). Отже, положеннями вказаного Порядку чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду попередньої інстанції та не дають підстав для висновку, що окружним адміністративним судом при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини чи порушено норми процесуального права.
Враховуючи викладене, колегія суддів не знаходить підстав для скасування судового рішення з мотивів наведених в апеляційній скарзі.
За правилами        статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України        суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями    315,    316,    321,    322,    325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області залишити без задоволення, а рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 15 грудня 2022 року - без змін.
Постанова        суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5    статті 328 КАС України.
Головуючий                    суддя                                        І.О.Лічевецький

суддя                                        В.П.Мельничук

суддя                                        О.М.Оксененко