ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 березня 2023 року 
м. Київ

справа №821/3484/14
касаційне провадження № К/9901/6778/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі 
на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 14 липня 2020 року (головуючий суддя - Семенюк Г.В.; судді - Домусчі С.Д., Шляхтицький О.І.) 
у справі № 821/3484/14
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Олеся»
до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 09 вересня 2014 року відмовлено в задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Олеся» (далі - ТОВ «Олеся», позивач, платник, товариство) до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (далі - ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, відповідач, контролюючий орган, податковий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 05 серпня 2014 року № 0001602200 та № 0001592200.
Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 14 липня 2020 року рішення суду першої інстанції скасовано, прийнято нове рішення, яким позовні вимоги задоволено у повному обсязі. 
Не погодившись з рішенням суду апеляційної інстанції, ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення cудом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 14 липня 2020 року та направити справу на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Мотивуючи касаційну скаргу, відповідач зазначає, що нереальність господарських операцій між позивачем та контрагентом підтверджується відсутністю в останнього трудових ресурсів, основних фондів та складських приміщень. Крім того, зауважує, що акти виконаних будівельних робіт, надані субпідрядником - Товариством з обмеженою відповідальністю «А БУД» (далі - ТОВ «А БУД»), не відповідають вимогам ведення документації бухгалтерського обліку. 
Ухвалою Верховного Суду від 19 червня 2020 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі.
07 вересня 2020 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права.
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що відповідачем проведено позапланову виїзну перевірку ТОВ «Олеся» щодо підтвердження господарських відносин з контрагентом-постачальником ТОВ «А БУД» за період з 01 листопада 2013 року по 01 червня 2014 року, за результатами якої складено акт від 25 липня 2014 року № 966/220-21273392.
Відповідно до висновків акта перевірки відповідачем встановлено порушення платником:
пункту 138.1 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижено податок на прибуток у сумі 319   833,00 грн, у тому числі за листопад 2013 року на 254   916,00 грн та за грудень 2013 року на 64   916,00 грн; 
пункту 198.3 статті 198 ПК України, що призвело до заниження податку на додану вартість у сумі 336   666,00 грн, у тому числі в листопаді 2013 року на 268   333,00 грн, в грудні 2013 року на                  68   333,00 грн.
Обґрунтовуючи свою позицію, контролюючий орган зазначив, що платником неправомірно сформовано податковий кредит та витрати, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, за наслідками операцій із придбання робіт та послуг у ТОВ «А Буд», які, на думку відповідача, фактично не здійснювались. Таких висновків податковий орган дійшов на підставі акта Державної податкової інспекції в Оболонському районі м. Києва від 20 червня 2014 року № 659/26-54-22-2-36567362 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «А Буд» щодо підтвердження господарських відносин із платниками податків, з якими сформовано податкові зобов`язання та податковий кредит, за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2013 року», яким встановлено, що назване товариство не знаходиться за своєю юридичною адресою, його діяльність має ознаки фіктивного підприємництва, оскільки згідно з базами даних у цього контрагента відсутні будь-які власні чи орендовані складські приміщення, транспортні засоби та необхідна кількість працюючих осіб. Крім цього, в ході контрольного заходу встановлено, що акти виконаних будівельних робіт не відповідають вимогам ведення первинної документації бухгалтерського обліку, оскільки в них не зазначено номер документа, дату його складання, дату здачі субпідрядником виконаних робіт та не зазначено дату прийняття генпідрядником виконаних робіт.
На підставі висновків названого акта перевірки податковим органом прийняті податкові повідомлення-рішення від 05 серпня 2014 року:
№ 0001602200, яким платнику збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на 504   999,00 грн, з яких за основним платежем 336   666,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 168   333,00 грн;
№ 0001592200, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на 900 749,00 грн, з яких за основним платежем 319   833,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 599 916,00 грн.
Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
За приписами пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України визначено, що витрати операційної діяльності включають, зокрема, собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
За правилами пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього                         Кодексу.
Підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України передбачено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Відповідно до підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Згідно із пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника                          податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За приписами пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими   пунктом 201.11   статті 201 цього Кодексу.
Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими                              договорами.
Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - дія або подія,  яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно із частиною першою статті 9 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податків на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними                            документами
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. Водночас в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
При цьому, норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними контрагентами по ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податкові вигоди, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
Застосовуючи зазначені правила оподаткування при оцінці оспорюваних господарських операцій, судом апеляційної інстанції встановлено, що вони є реальними та підтверджуються долученими платником до матеріалів справи належним чином оформленими копіями документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку та які містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичність здійснення таких операцій і господарський характер понесених за ними витрат, а саме: актів приймання виконаних робіт; довідок про вартість виконаних робіт; податкових накладних; виписок з банківських установ про рух коштів.
Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.
Не подано відповідачем і жодних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків, не наведено об`єктивних доводів щодо здійснення товариством розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.
Доводи контролюючого органу про те, що контрагент позивача не мав необхідних ресурсів для провадження господарської діяльності правильно відхилено судом апеляційної інстанції. Адже, відповідно до висновку Верховного Суду, висловленого, зокрема, в постановах від 17 квітня 2018 року у справі № 826/14549/15, від 06 лютого 2018 року у справі № 816/166/15-а, від 13 серпня 2020 року у справі № 520/4829/19, від 21 жовтня 2020 року у справі № 140/1845/19, відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.
Посилання податкового органу на негативну податкову інформації щодо контрагента платника, як на підставу для висновку про порушення товариством податкового законодавства, правильно не взято до уваги судом апеляційної інстанції, оскільки така інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах, носить виключно інформативний характер, сформована без використання та аналізу первинних документів контрагента, а отже не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.
Крім того, Суд звертає увагу, що певні недоліки у первинних документах, складених за результатами проведених господарських операцій, у тому числі актах виконаних робіт, на що посилається контролюючий орган, не тягнуть за собою втрату ними статусу належних первинних документів. Такі документи є належними і в тому разі, якщо вони заповнені з окремими недоліками, проте, містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, а також підтверджують фактичність здійснення таких операцій.
За таких обставин доводи суду апеляційної інстанції про необ`єктивність висновку відповідача щодо неправомірності відображення позивачем даних податкового обліку за оспорюваними господарськими операціями ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права.
Відповідно до статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Розглянувши доводи касаційної скарги, перевіривши матеріали справи та здійснивши системний аналіз долучених до справи доказів, проаналізувавши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм законодавства, Суд вважає, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність висновків суду апеляційної інстанції, а тому касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, постанова П`ятого апеляційного адміністративного суду від 14 липня 2020 року - без змін.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі залишити без задоволення. 
Постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 14 липня 2020 року залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач                                                                                І. А. Гончарова
Судді                                                                                                    І. Я. Олендер
          Р. Ф. Ханова